Про затвердження зразків форм актів перевірок та Методичних рекомендацій щодо їх оформлення

Зазначається детальна інформація про проведену перевірку задекларованих показників валових доходів, перевірених документів та результати такої перевірки, зокрема:

1) зазначається інформація щодо відображених показників в рядку 01.1 Декларацій "доходи від продажу товарів (робіт, послуг)" за період, що підлягав перевірці, із зазначенням суми таких показників. При цьому вказуються види діяльності суб'єкта господарювання (що здійснювались в істотних обсягах), перелік реалізованої в істотних обсягах продукції (товарів, робіт, послуг) тощо, які мали вплив на формування такого показника.

У схематичному вигляді як додатки до першого примірника акта перевірки наводяться встановлені в ході проведення перевірки схеми руху товарно-грошових потоків в істотних обсягах у розрізі податкових періодів (бажано за календарні роки, якщо терміни перевірки не охоплюють календарний рік, то за певні звітні періоди в межах термінів проведення перевірки такого року) із зазначенням найменувань суб'єктів господарювання-контрагентів, кодів за ЄДРПОУ (ДРФО), основних видів товарів (робіт, послуг), обсягів придбання (реалізації) та проведених розрахунків.

У розрізі податкових звітних періодів, за які проводилась перевірка, зазначається сума задекларованих та перевірених показників (із обов'язковим зазначенням суми таких перевірених показників), зазначається перелік використаних при проведенні перевірки документів (договори (контракти), первинні документи, документи бухгалтерського обліку тощо), які в разі необхідності наводяться у згрупованому вигляді але в обов'язковому порядку лише ті, що підлягали перевірці. У разі можливості, в зазначених переліках вказується загальна кількість таких згрупованих документів та більш детально зазначається опис тих, що формують істотну частину задекларованого показника, містять найбільші ризики тощо.

У разі, якщо за результатами проведеного відпрацювання відібраних до перевірки документів не встановлено невідповідності відображених у рядку 01.1 Декларацій "доходи від продажу товарів (робіт, послуг)" показників за період, що підлягав перевірці, їх фактичному значенню, здійснюється відповідний запис.

У разі, якщо за результатами проведеного відпрацювання відібраних до перевірки документів встановлено невідповідність показників, відображених в рядку 01.1 Декларацій "доходи від продажу товарів (робіт, послуг)", їх фактичному значенню, зазначається перелік встановлених порушень (в разі необхідності згрупованих за типами), загальна сума встановленого заниження (завищення) за період, що підлягав перевірці, та в розрізі податкових періодів.

При описі встановленого (их) порушення (нь) в обов'язковому порядку зазначаються:

пункти та статті нормативно-правових актів, якими встановлено відповідні норми, що були порушені (посилання на підзаконні акти здійснюються лише у тих випадках, якщо відповідна норма законом не встановлена);

звітний період, в якому дане порушення здійснено;

зміст встановленого порушення;

первинні та (або) інші документи (їх відсутність), які зафіксовані (повинні бути зафіксовані) в бухгалтерському і податковому обліку та підтверджують наявність встановлених фактів, кореспонденція рахунків;

у разі необхідності - перелік контрольних заходів, завдяки яким виявлено порушення (за результатами інвентаризації, проведеної перевірки відомостей, отриманих від особи, яка мала правові відносини з платником податків тощо);

посадові особи суб'єкта господарювання, що були відповідальними за правильність обчислення, своєчасність сплати податків і зборів (обов'язкових платежів) і додержання законів про оподаткування та іншого законодавства у періоді вчинення порушення (з урахуванням термінів перебування їх на займаній посаді).

Будь-який висновок акта перевірки щодо оцінки повноти та своєчасності виконання платником зобов'язань перед бюджетом має ґрунтуватись на відповідних доказах, отриманих у ході перевірки.

Опис встановленого порушення повинен містити встановлений безпосередній зв'язок (його відсутність) між показниками відповідних рядків податкової декларації (звіту, розрахунку) та регістрами бухгалтерського обліку (первинними документами), які використовувались при проведенні перевірки суб'єктів господарювання.

У випадку, якщо перевіркою можливо визначити конкретний первинний документ або обліковий регістр, невикористання, використання, або некоректне використання якого вплинуло на правильність визначення конкретних показників декларацій, акт перевірки має містити посилання на такий первинний документ або обліковий регістр.

У разі, якщо перевірка свідчить про неправильне визначення суб'єктом господарювання об'єктів оподаткування, але не має змоги встановити конкретні причини відхилення та визначити конкретні документи, що необґрунтовано вплинули (не вплинули) на розмір відповідних задекларованих показників, в акті перевірки робиться про це запис та здійснюється посилання на норми законодавства, які регулюють загальний порядок обчислення конкретного податку.

Приклад:

"Перевіркою встановлено, що ТОВ "Рекс" у періоді, який перевірявся (з 01.01.2006 по 31.12.2007), здійснювало реалізацію товарів у роздрібній торгівлі за готівку. При цьому до валових доходів відповідно до п. 4.1 ст. 4 Закону "Про оподаткування прибутку підприємств" мають бути віднесені суми доходів від продажу товарів. У разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівку датою виникнення валового доходу відповідно до п. 11.3.1 є дата її оприбуткування в касі платника податку.

Для визначення валового доходу при проведенні перевірки використано дані кореспонденції бухгалтерського рахунка 702 "Доходи від реалізації товарів" (оборот по кредиту) з бухгалтерським рахунком 301 "Каса" (оборот по дебету) та касова книга з додатками, які перевірено суцільним порядком за період з 01.01.2007 по 31.03.2007.

Сума валового доходу в I кв. 2007 року, визначеного таким чином, становить 800 тис.грн. Сума валового доходу, яку вказано у рядках 01.1 та 01 декларації з податку на прибуток підприємства, становить 500 тис.грн. Відхилення становить 300 тис.грн.

Таким чином, перевіркою встановлено порушення вимог чинного законодавства в частині заниження валового доходу в сумі 300 тис.грн.

Відповідно при описі встановленого порушення в підпункті 3.1.1 акта перевірки необхідно зазначити таке:

Перевіркою відображених у рядку 01.1 Декларацій "доходи від продажу товарів (робіт, послуг)" показників за період з 01.01.2006 по 31.12.2007 у загальній сумі 1 500 000 грн. встановлено, що на формування цих показників мало вплив здійснення операцій із реалізації товарів у роздрібній торгівлі за готівку.

Проведеною перевіркою відображеного показника за I квартал 2007 року в сумі 500 000 грн. на підставі таких документів: бухгалтерських рахунків N 702 "Доходи від реалізації товарів" та N 301 "Каса", касової книги і прибуткових ордерів, які перевірено суцільним порядком, встановлено заниження задекларованого суб'єктом господарювання показника у рядку 01.1 Декларації "доходи від продажу товарів (робіт, послуг)" всього у сумі 300 000 грн.

Так, відповідно до даних кореспонденції бухгалтерських рахунків Кт 702 "Доходи від реалізації товарів" з Дт 301 "Каса", у I кварталі 2007 року виручка від реалізації за готівку склала 800 000 грн. (без ПДВ), що підтверджується даними касової книги і прибутковими ордерами за період з 01.01.2007 по 31.03.2007. Відповідно до рядка 01.1 Декларації ТОВ "Рекс" задекларовано суму 500 000,0 грн., заниження складає 300 000,0 грн.

Реєстр надходження готівки до каси ТОВ "Рекс" за період з 01.01.2007. по 31.03.2007 додається (додаток 5 до акта перевірки).

На порушення вимог п. 4.1 ст. 4 та пп. 11.3.1 п. 11.3 ст. 11 Закону України від 28 грудня 1994 року N 334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємств" (у редакції Закону України від 22 травня 1997 року N 283/97-ВР, із змінами та доповненнями) ТОВ "Рекс" в I кв. 2007 року занизило валові доходи на 300 000,0 грн. у зв'язку із неправильним відображенням у валових доходах виручки, яка надійшла до каси підприємства у звітному періоді.

У періоді вчинення порушення відповідальними посадовими особами суб'єкта господарювання є директор ТОВ "Рекс" Вересень В.М. та головний бухгалтер Скринька О.М.

Згідно з письмовим поясненням головного бухгалтера Скриньки О.М. від 20.03.2008 встановлене при проведенні перевірки порушення податкового законодавства в частині заниження суми валових доходів на 300 000,0 грн. допущено у зв'язку із допущеною помилкою при визначенні суми валових доходів за I кв. 2007 року. Пояснення додається в додатку 6 до акта".

При цьому слід зазначити, що у разі виявлення в ході проведення перевірки порушень в певному податковому періоді, які можуть бути допущені в інших податкових періодах, такі операції підлягають перевірці за весь період, за який проводиться перевірка суб'єкта господарювання.

У разі наявності у суб'єкта господарювання філій, які консолідовано сплачують податок, та встановлення при їх проведенні заниження (завищення) задекларованих показників (які надаються головному підприємству для включення їх до Декларації) в акті перевірки зазначається назва податкового органу, що здійснював перевірку, назва філії, дата, номер акта перевірки, період, в якому встановлено розбіжності та зміст порушення.

При цьому при оформленні матеріалів актів перевірок суб'єкта господарювання - юридичної особи, в обов'язковому порядку необхідно врахувати результати проведених одночасно з головним підприємством перевірок всіх філій, відділень та інших відокремлених структурних підрозділів, що не є юридичними особами, та вчинити про це запис в акті перевірки.

У разі виявлення фактів однотипних порушень та порушень, які повторюються, кожне виявлене однотипне порушення описується на двох чи трьох характерних прикладах, підводиться загальний підсумок виявлених порушень, а решта порушень групується у відповідний реєстр (який формується по кожному однотипному порушенню окремо).

Так, у разі встановлення трьох і більше порушень в частині незастосування (неправильного застосування) "звичайних цін" у випадках, передбачених законодавством для їх застосування, результати доцільно згрупувати у відповідний реєстр за наступною примірною формою:

Реєстр встановлених фактів незастосування (неправильного застосування) "звичайних цін"

У разі необхідності реєстр може бути доповнений додатковими даними та/або винесений в окремий додаток до акта перевірки.

2) зазначається інформація щодо відображених показників в рядку 01.2 Декларацій "приріст балансової вартості запасів" за період, що підлягав перевірці із зазначенням суми таких показників.

При цьому вказується метод оцінки убутку запасів, який застосовувався суб'єктом господарювання та бухгалтерські рахунки, на яких обліковуються запаси.

Якщо суб'єкт господарювання проводив інвентаризацію товарно-матеріальних цінностей зазначити розпорядчі документи суб'єкта господарювання щодо її проведення та результати такої інвентаризації із зазначенням їх впливу на податкові зобов'язання.

У розрізі податкових звітних періодів, за які проводилась перевірка, зазначається сума задекларованих та перевірених показників (із обов'язковим зазначенням суми таких перевірених показників), зазначається перелік використаних при проведенні перевірки документів (договори (контракти), первинні документи, документи бухгалтерського обліку тощо), які в разі необхідності наводяться у згрупованому вигляді але в обов'язковому порядку лише ті, що підлягали перевірці. У разі можливості, в зазначених переліках вказується загальна кількість таких згрупованих документів та більш детально зазначається опис тих, що формують істотну частину задекларованого показника, містять найбільші ризики тощо.

У разі, якщо за результатами проведеного відпрацювання відібраних до перевірки документів не встановлено невідповідності відображених у рядку 01.2 Декларацій "приріст балансової вартості запасів" показників за період, що підлягав перевірці, їх фактичному значенню, здійснюється відповідний запис.

У разі, якщо за результатами проведеного відпрацювання відібраних до перевірки документів встановлено невідповідність показників, відображених в рядку 01.2 Декларацій "приріст балансової вартості запасів", їх фактичному значенню, зазначається перелік встановлених порушень (в разі необхідності згрупованих за типами), загальна сума встановленого заниження (завищення) за період, що підлягав перевірці, та в розрізі податкових періодів.

Встановлені порушення описуються аналогічно підпункту 1 підпункту 3.1.1 цього розділу Методичних рекомендацій.

При цьому, у разі встановлення порушень результати узагальнюються у відповідний реєстр за наступною примірною формою:

Реєстр встановлених порушень визначення суб'єктом господарювання приросту (убутку) балансової вартості запасів

В Реєстрі встановлених порушень відображаються показники задекларованих показників суб'єкта господарювання, даних перевірки та виявлених відхилень. В реєстрі також зазначається задекларована суб'єктом господарювання сума валових доходів та/або валових витрат, розрахована за даними приросту/убутку балансової вартості запасів, сума валових доходів та/або валових витрат за даними перевірки та виявлені відхилення. З метою недопущення дублювання інформації, що наводиться в акті перевірки, дані такого реєстру також можуть бути використані у пункті 3.1.2 "Валові витрати" цього розділу акта перевірки із відповідним посиланням на пункт 3.1.1 акта перевірки "Валові доходи".

Аналогічно підпункту 1 підпункту 3.1.1 цього розділу Методичних рекомендацій зазначається інформація про проведену перевірку показників, відображених в рядках 01.3 Декларацій "доходи від виконання довгострокових договорів", 01.4 "прибуток від операцій з цінними паперами, фондовими та товарними деривативами", 01.5 "прибуток від операцій з землею", 01.6 "інші доходи, крім визначених у 01.1 - 01.5", 02.1 "зміна суми компенсації вартості товарів (робіт, послуг)", 02.2 "самостійно виявлені помилки за результатами минулих податкових періодів", 02.3 "врегулювання сумнівної (безнадійної) заборгованості" декларацій.

У разі ненадання посадовими особами певних документів на вимогу перевіряючих, працівником підрозділу, відповідального за проведення перевірки, складається письмовий запит на надання необхідних документів, який вручається суб'єкту господарювання (його посадовій особі). Якщо в подальшому суб'єктом господарювання не надано відповідні документи, в акті перевірки вказується перелік таких документів та реквізити запиту на їх надання.

У разі надання посадовими особами суб'єкта господарювання письмових пояснень щодо встановлених фактів порушень та (або) причин ненадання документів, в акті здійснюється запис про їх отримання та короткий зміст таких пояснень. При цьому письмові пояснення посадових осіб щодо встановлених порушень додаються до акта.

Факт відмови посадових осіб суб'єкта господарювання надати перевіряючим письмові пояснення щодо встановлених фактів порушень, та (або) причин ненадання документів також відображається в акті.

3.1.2. Рекомендації щодо підпункту 3.1.2 "Валові витрати"

Аналогічно підпункту 3.1.1 цього розділу Методичних рекомендацій зазначається інформація про проведену перевірку задекларованих показників валових витрат, зокрема, відображених в рядках 04.1 Декларацій "витрати на придбання товарів (робіт, послуг), крім визначених у 04.11", 04.2 Декларацій "убуток балансової вартості запасів", 04.3 Декларацій "витрати на оплату праці", 04.4 "сума страхового збору (внесків) до фондів державного загальнообов'язкового страхування", 04.5 "сума внесків на довгострокове страхування життя, недержавне пенсійне забезпечення", 04.6 "сума податків, зборів (обов'язкових платежів), крім визначених у 04.4", 04.7 "витрати, пов'язані з виконанням довгострокових договорів", 04.8 "добровільне перерахування коштів, передача товарів (робіт, послуг)", 04.9 "від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього податкового року", 04.10 "витрати на поліпшення основних фондів та нафтогазових свердловин", 04.11 "85% витрат від вартості товарів (робіт, послуг), придбаних у офшорних нерезидентів", 04.12 "сума витрат зі страхування (крім витрат з довгострокового страхування життя та недержавного пенсійного забезпечення, зазначених у р. 04.5 декларації)", 04.13 "інші витрати, крім визначених у 04.1 - 04.12", 05.1 "зміна суми компенсації вартості товарів (робіт, послуг)", 05.2 "самостійно виявлені помилки за результатами минулих податкових періодів", 05.3 "врегулювання сумнівної (безнадійної) заборгованості" декларацій.

При цьому у разі виявлення фактів однотипних порушень та порушень, які повторюються, описується кожне виявлене однотипне порушення на двох чи трьох характерних прикладах, підводиться загальний підсумок виявлених порушень, а решта порушень групується у відповідний примірний реєстр (який формується по кожному однотипному порушенню окремо).

В залежності від встановлених при проведенні перевірки порушень щодо відображення суб'єктом господарювання в деклараціях валових витрат, зокрема, можуть бути складені наступні реєстри.

а) У разі встановлення трьох і більше порушень в частині неправомірного віднесення до складу валових витрат сум отриманих послуг нематеріального характеру дані щодо таких порушень згруповуються у відповідний реєстр за наступною примірною формою:

Реєстр отриманих послуг нематеріального характеру, неправомірно віднесених суб'єктом господарювання до складу валових витрат

У разі необхідності реєстр може бути доповнений додатковими даними та/або винесений в окремий додаток до акта перевірки.

При цьому у табличному вигляді за встановленою формою зазначається перелік укладених договорів (контрактів), згідно з якими суб'єкт господарювання отримав маркетингові рекламні, консультаційні, юридичні, аудиторські робіт (послуги), роботи (послуги) з розробки програмного забезпечення та інші послуги нематеріального характеру, які є нетиповими для суб'єкта господарювання, походження, умови отримання та використання яких у господарській діяльності (факти їх виконання та надання) документально не підтверджено (не доведено) суб'єктом господарювання.

б) У разі встановлення трьох і більше порушень у зв'язку із вчиненням суб'єктом господарювання нікчемних правочинів такі правочини необхідно згрупувати у відповідний реєстр за наступною формою:

Реєстр встановлених нікчемних правочинів, вчинених суб'єктом господарювання

У разі необхідності реєстр може бути доповнений додатковими даними та/або винесений в окремий додаток до акта перевірки.

При цьому у разі встановлення в ході проведення перевірки правочинів, що суперечать інтересам держави та суспільства (нікчемних правочинів) в описовому вигляді зазначається інформація щодо здійснення посадовими особами платників податків дій, спрямованих на порушення публічного порядку та моральних засад суспільства. Також зазначається інформація, що повинна містити:

назву товарів (робіт, послуг), що поставлялись (надавались);

кількісні та вартісні показники товарів (робіт, послуг), які поставлялись (надавались): ціна за одиницю, кількість та вартість за періодами;

перелік виписаних накладних (актів виконаних робіт, інше);

перелік виписаних податкових накладних із зазначенням номера, дати та суми;

відображення податкових накладних у реєстрі виданих податкових накладних з урахуванням коригування (із зазначенням дати та номера запису);

перелік актів приймання-передачі, вантажно-митних декларацій, платіжних доручень;

відображення операцій з поставки товарів (робіт, послуг) у бухгалтерському та податковому обліку суб'єкта господарювання в розрізі податкових періодів;

форму розрахунків, наявність заборгованості на певну дату;

спосіб та засіб перевезення, реквізити перевізника, розрахунку з перевізником тощо.

Також підлягають дослідженню такі питання та інформація:

можливість чи неможливість фактичного здійснення суб'єктом господарювання господарських операцій з урахуванням часу, оперативності проведення операцій, місцезнаходження майна, віддаленості контрагентів один від одного або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг;

виявлення ведення обліку для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для даного виду діяльності також потрібно здійснення й облік інших господарських операцій;

здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному суб'єктом господарювання у документах обліку;

наявність чи відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної господарської, економічної діяльності в разі відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;

інша інформація, яка доводить, що відомості документів обліку (податкових накладних) не відповідають дійсності.

При цьому, при проведенні перевірки встановлюються та документуються факти, які свідчать про діяльність суб'єкта господарювання з метою отримання податкової вигоди (безтоварність операції, здійснення господарських операцій з метою одержання відшкодування податку на додану вартість, звільнення від оподаткування, зменшення бази та ставки оподаткування, одержання права на залік тощо), для цілей оподаткування операції враховані суб'єктом господарювання не відповідно до їх дійсного економічного змісту; або враховані операції, не обумовлені розумними економічними або іншими причинами, або така податкова вигода виникає не у зв'язку із здійсненням реальної господарської діяльності.

в) У разі встановлення трьох і більше порушень у зв'язку із виявленням фактів взаємовідносин із суб'єктами господарювання, які припинили діяльність на підставі рішення суду такі факти групуються у відповідний реєстр за наступною примірною формою:

Реєстр встановлених фактів взаємовідносин із суб'єктами господарювання, які припинили діяльність на підставі рішення суду

У разі необхідності реєстр може бути доповнений додатковими даними та/або винесений в окремий додаток до акта перевірки.

При цьому у разі встановлення фактів взаємовідносин із суб'єктами господарювання установчі документи (свідоцтва про державну реєстрацію фізичної особи - підприємця), первинні та/або інші документи яких було визнано недійсними в судовому порядку, у цьому розділі акта перевірки також коротко описується суть судової справи.

г) У разі встановлення трьох і більше порушень в частині незастосування (неправильного застосування) "звичайних цін" у випадках, передбачених законодавством для їх застосування, результати також групуються у відповідний реєстр за наступною примірною формою:

Реєстр встановлених фактів незастосування (неправильного застосування) "звичайних цін"

У разі необхідності реєстр може бути доповнений додатковими даними та/або винесений в окремий додаток до акта перевірки.

3.1.3. Рекомендації щодо пункту 3.1.3 "Амортизаційні відрахування"

Результати проведеної перевірки повноти нарахування амортизаційних відрахувань відображається в акті перевірки аналогічно підпунктам 3.1.1 та 3.1.2 цього розділу Методичних рекомендацій. При цьому також враховується положення 12 стандарту Методичних вказівок про визначення стандартів якості контрольно-перевірочної роботи "Відомості про основні фонди та запаси", зокрема, у випадку, якщо обставини, що відображаються в акті перевірки, пов'язані з обліком основних фондів або запасів, в акті перевірки мають бути вказані:

а) принципи фінансового (бухгалтерські рахунки, методи амортизації або вибуття) та податкового обліку основних фондів та запасів;

б) балансова вартість за даними бухгалтерського обліку та вартість, яка згідно з правилами оподаткування впливає на визначення об'єктів оподаткування.

У випадку, якщо обставини, що відображаються в акті перевірки, пов'язані з рухом або зберіганням основних фондів, в акті перевірки вказуються реквізити товарно-супровідних документів, особи, які здійснювали відповідне транспортування, реквізити осіб, які здійснювали зберігання.

У разі виявлення фактів порушень, які повторюються в різних податкових періодах, описується кожне виявлене порушення у розрізі окремого основного фонду, підводиться загальний підсумок виявлених порушень, а решта порушень групується у відповідний примірний реєстр із зазначенням даних платника, які відображені в додатку до Декларації, даних перевірки та встановлених відхилень за наступною примірною формою:

Реєстр встановлених порушень при визначенні суб'єктом господарювання амортизаційних відрахувань за період з __.__.__ по __.__.__.