ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ
ІНФОРМАЦІЙНИЙ ЛИСТ
| 24.02.2025 № 162/2/99-00-24-01-03-02 |
Ще один лист ДПСУ із відповідями на питання платників податків
Додаток 1 до листа від 24.02.2025 №162/2/99-00-24-01-03-02
Щодо питання 1
Ситуація: ТОВ, платник ПДВ, отримало від контрагента-постачальника податкову накладну (надалі - ПН), реєстрацію якої було зупинено. Подані контрагентом-постачальником пояснення і скарга були залишені без задоволення, тому ним був поданий позов до суду з метою скасувати рішення комісії про відмову у реєстрації ПН, а також зобов'язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) зазначену ПН. Рішення суду першої інстанції, апеляційного та касаційного судів були прийняті на користь нашого контрагента, проте вирішення спору затягнулось майже на три роки.
Таким чином, зазначена податкова накладна:
Складена 15.09.2021 р.
Подана на реєстрацію в ЄРПН 25.10.2021 р.
Реєстрацію податкової накладної було зупинено 25.10.2021 року.
Зареєстрована в ЄРПН на підставі рішення Київського окружного адміністративного суду від 01.02.2024 р.
Згідно отриманої квитанції, реєстрація ПН відбулась 29.10.2024 р.
Згідно даних ЄРПН, датою реєстрації зазначеної ПН вважається 25.10.2021 р.
З дати складання ПН пройшло більше 1095 днів.
Має місце порушення граничного строку реєстрації, кількість днів прострочки складає 25 днів.
Питання: Чи має право підприємство скористатися податковим кредитом за зазначеною податковою накладною, та яким чином це правильно зробити?
Відповідь: Право на податковий кредит у покупця (платника ПДВ) товарів/послуг виникає після реєстрації в ЄРПН постачальником відповідної ПН.
У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму ПДВ на підставі отриманих податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних (далі - ПН/РК), зареєстрованих в ЄРПН, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення ПН/РК.
Суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням товарів / послуг, зазначені в ПН/РК, зареєстрованих в ЄРПН з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано ПН/РК в ЄРПН, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення ПН/РК (пункт 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПКУ)). У разі зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПКУ перебіг строків, зазначених у пункті 198.6 статті 198 ПКУ, переривається на період зупинення реєстрації таких ПН/РК в ЄРПН (абзац сьомий пункту 198.6 статті 198 ПКУ).
Реєстрація податкової накладної вважається зупиненою з дати оформлення квитанції про зупинення реєстрації до дати настання однієї з подій, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію ПН (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);
У разі реєстрації в ЄРПН ПН, реєстрація якої попередньо була зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПКУ, покупець може включити до складу податкового кредиту суми ПДВ, зазначені у такій податковій накладній:
у випадку своєчасної реєстрації в ЄРПН такої ПН - у податковій декларації з ПДВ того звітного (податкового) періоду, в якому її складено, або будь-якого наступного звітного періоду в межах 365 календарних днів з дати складання такої ПН (з урахуванням особливостей, визначених пунктом 80 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, та зупинення / переривання термінів відповідно до абзацу сьомого пункту 198.6 статті 198 ПКУ, пункту 102.9 статті 102 ПКУ та підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ);
у випадку несвоєчасної реєстрації в ЄРПН - у податковій декларації з ПДВ того звітного (податкового) періоду, в якому її зареєстровано в ЄРПН, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати її складання (з урахуванням особливостей, визначених пунктом 80 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, та зупинення / переривання термінів відповідно до абзацу сьомого пункту 198.6 статті 198 ПКУ, пункту 102.9 статті 102 ПКУ та підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ).
Право на податковий кредит за такими ПН втрачається після сплину зазначених вище термінів.
Покупець (платник ПДВ) з метою визначення податкового періоду, в якому він має право включити суми ПДВ до податкового кредиту на підставі зареєстрованої в ЄРПН постачальником ПН, використовуючи інформацію, що міститься у електронному кабінеті платника податку, може визначити дату реєстрації в ЄРПН такої ПН та, відповідно, період (граничний термін), в якому має право віднести суми ПДВ до податкового кредиту.
Зазначене роз'яснення розміщено на офіційному вебсайті ДПС.
Отже, враховуючи особливості, визначені пунктом 80 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, та зупинення / переривання термінів відповідно до абзацу сьомого пункту 198.6 статті 198 ПКУ, пункту 102.9 статті 102 ПКУ та підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ, ТОВ має право віднести до податкового кредиту суму ПДВ на підставі зазначеної в запиті ПН від 15.09.2021, зареєстрованої в ЄРПН 25.10.2021 (з порушення строку реєстрації) у звітному періоді в межах 365 календарних днів з дати складання такої ПН або шляхом подання уточнюючого розрахунку до податкової декларації з ПДВ за той звітний (податковий) період, на який припадає дата такої реєстрації в ЄРПН.
Щодо питання 2
Ситуація: Для довгострокових контрактів (які не передбачають поетапного здавання робіт) дата податкових зобовјязань визначається за п. 187.9 ПКУ (за датою фактичної передачі результатів роботи).
Для постачання товарів/робіт/послуг за рахунок бюджетних коштів дата ПЗ визначається за п. 187.7 ПКУ (за датою зарахування коштів).
Питання: Як визначається дата податкових зобовјязань у разі виконання довгострокових договорів за рахунок бюджетних коштів? В публічній консультації колег з офісу ВПП зазначено пріоритетність спецнорми ПКУ щодо визначення дати ПЗ за нормами для довгострокових договорів: http://evp.tax.gov.ua/media-ark/news-ark/772617.html".
Відповідь: Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу I ПКУ).
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділами 2, 10 розділу XX ПКУ.
Правила формування податкових зобов'язань і податкового кредиту з ПДВ, а також складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних встановлено статтями 187, 198, 199 і 201 розділу V ПКУ.
Згідно з пунктом 187.7 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з ПДВ у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування таких коштів на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов'язаннями перед бюджетом.
Відповідно до пункту 187.9 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з ПДВ виконавця довгострокових договорів (контрактів), крім договорів (контрактів) на будівництво житла (об'єктів житлової нерухомості), договорів купівлі-продажу неподільного житлового об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта житлової нерухомості, щодо яких відбувається перше їх постачання, є дата фактичної передачі виконавцем результатів робіт за такими договорами (контрактами).
Для цілей пункту 187.9 статті 187 розділу V ПКУ довгостроковий договір (контракт) це будь-який договір на виготовлення товарів, виконання робіт, надання послуг з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом виробництва та якщо договорами, які укладені на виробництво таких товарів, виконання робіт, надання послуг, не передбачено поетапного їх здавання.
Враховуючи зазначене, у розумінні норм пункту 187.7 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з ПДВ у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування таких коштів на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов'язаннями перед бюджетом.
Щодо питання 3
Ситуація: У грудні 2024 року була оформлена ПН_РЕЗ на 1000 т зерна пшениці. Також у грудні була оформлена періодична митна декларація (далі - МД) на 1000 т, а також одна додаткова МД на вивезення 600 т зерна. Інші 400 т будуть вивезені у січні 2025 року, що також буде підтверджуватися додатковою МД.
Питання: В якому звітному періоді необхідно відобразити ПН_РЕЗ у декларації: за грудень чи за січень? Якщо за грудень, то в якій кількості (1000 т чи 600 т)?
Відповідь: Відповідно до Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ у рядках 2.3.1, 2.3.2 та 2.3.3 (залежно від ставки оподаткування) вказуються обсяги операцій з експорту окремих видів товарів.
Разом з тим пунктом 97.5 підрозділу 2 розділу XX ПКУ (пряма норма Закону) чітко передбачено, що операції з експорту у режимі експортного забезпечення окремих видів товарів (далі - РЕЗ) відображаються у складі податкової декларації за звітний (податковий) період, на який припадає дата оформлення МД, що засвідчує факт перетинання митного кордону України.
Зазначену позицію викладено в листі ДПС від 15.11.2024 №3717/7/99-00-21-03-02-07.
Отже, в зазначеній ситуації додаткова МД на вивезення 600 т зерна, яка оформлена в грудні 2024 відображається в декларації з ПДВ за грудень 2024 року, операція з вивезення 400 т зерна має бути відображена у декларації з ПДВ за той звітний період, на який припаде дата оформлення додаткової МД на таку операцію.
Щодо питання 4
Ситуація: У грудні була оформлена ПН_РЕЗ. На її підставі складено періодичну МД. Також у грудні відбулося вивезення продукції за межі України, що підтверджується додатковими МД. Причому додаткових МД - 3 штуки. На дату останньої додаткової МД робимо РК_2.
Питання: Яку дату і номер якої МД треба зазначати в інформаційному полі у верхній частині РК_2: періодичної МД чи додаткової МД? Якщо додаткової, то якої саме, адже їх три?
Відповідь: У разі здійснення митного оформлення окремих видів товарів на підставі:
- МД, заповненої у звичайному порядку, - у полі "митна декларація" РК_2 має бути зазначена інформація про дату і номер такої МД, заповненої у звичайному порядку;
- окремої періодичної, спрощеної митної декларації, - у полі "митна декларація" РК_РЕЗ_2 має бути зазначена інформація про дату і номер такої окремої періодичної або спрощеної МД.
При цьому, умовою для складання РК_2 на підставі окремої періодичної або спрощеної митної декларації є наявність зазначення в останній додатковій МД до відповідної періодичної або спрощеної декларації декларантом або уповноваженою ним особою ознаки завершення переміщення товарів за такою періодичною або спрощеною декларацією у вигляді відповідного коду особливості переміщення (абзац двадцять п'ятий пункту 935 розділу ХХІ "Прикінцеві та перехідні положення" Митного кодексу). Такий РК_2 не може бути складений раніше дати оформлення останньої додаткової декларації до відповідної періодичної або спрощеної декларації з ознакою про завершення переміщення товарів за такою періодичною або спрощеною декларацією у вигляді відповідного коду особливості переміщення.
Щодо питання 5
Питання: Чи обов'язково при реалізації окремих товарів, на які розповсюджується РЕЗ, як на території України, так і на експорт у договорі та первинних документах має бути зазначена одиниця виміру "кг" і відповідно визначена ціна за 1 кг? І чи будуть у покупця при придбанні на території України таких товарів проблеми з отриманням податкового кредиту, якщо в договорі та первинному документі буде зазначена одиниця виміру "тонни", а в ПН - кг?
Відповідь: Тимчасово, на період дії режиму експортного забезпечення, запровадженого Кабінетом Міністрів України відповідно до статті 192 Закону України від 16 квітня 1991 року №959-ХІІ "Про зовнішньоекономічну діяльність", зі змінами, оподаткування ПДВ операцій з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту товарів, до яких застосовано режим експортного забезпечення (далі - окремі види товарів), здійснюється з урахуванням особливостей, визначених підпунктом 97 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ.
РЕЗ запроваджено з 01 грудня 2024 року відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 29 жовтня2024 року №1261.
Згідно з підпунктом 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ у податкових накладних, складених за операціями з постачання на митній території України чи вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів, одиниці виміру товарів зазначаються у кілограмах. Податкова накладна, складена з порушенням таких вимог, не приймається до реєстрації в ЄРПН.
Отже, тимчасово, на період дії РЕЗ, починаючи з 01.12.2024, у ПН, складених платником податку за операціями з постачання на митній території України чи вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів, до яких застосовано РЕЗ, одиниці виміру товарів мають зазначатися у кілограмах.
Водночас у податкових накладних, складених на дату виникнення податкових зобовјязань за операціями з постачання на митній території України окремих видів товарів, до 01.12.2024, які підлягають реєстрації у ЄРПН після 01.12.2024, одиниці виміру товарів можуть зазначатися у тих одиницях виміру, які використані для такого товару у первинних бухгалтерських документах та / або договорах.
Щодо питання 6
Ситуація: Згідно зі змінами, внесеними Законом №4015 до пункту 74 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, при визначенні мінімального податкового зобов'язання у період з 1 січня 2024 року по 31 грудня року, у якому буде припинено або скасовано воєнний стан, сума мінімального податкового зобов'язання, визначена відповідно до підпунктів 38-1.1.1 і 38-1.1.2 статті 38-1 цього ПКУ, не може становити менше 700 гривень з 1 гектара, а для земельних ділянок, у площі яких частка ріллі становить не менше 50 відсотків, - 1400 гривень з 1 гектара.
Питання: Якщо згідно з технічною документацією ділянка має цільове призначення "пасовища" або "сіножаті", але вона оброблялася та засівалася у 2024 році, тобто фактично використовувалась як рілля, то яка мінімальна сума МПЗ застосовується: 700 грн чи 1400 грн за 1 га?
Відповідь: Відповідно до підпункту 14.1.114-2 пункту 14.1 статті 14 ПКУ мінімальне податкове зобов'язання (МПЗ) - мінімальна величина податкового зобов'язання із сплати податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов'язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, розрахована відповідно до ПКУ. Сума мінімальних податкових зобов'язань, визначених щодо кожної із земельних ділянок, право користування якими належить одній юридичній або фізичній особі, у тому числі фізичній особі - підприємцю, є загальним мінімальним податковим зобов'язанням.
На сьогодні для юридичних осіб визначення податкових зобов'язань в частині МПЗ здійснюється за декларативним принципом в податковій декларації відповідно до наявних прав власності чи користування на відповідну ділянку сільськогосподарського призначення.
Тобто, якщо юридична особа декларує земельну ділянку як рілля, то сума мінімального податкового зобов'язання, при умові, що частка ріллі становить не менше 50 відсотків, становитиме не менше 1400 грн з 1 га. Якщо юридична особа декларує земельну ділянку як пасовища та сіножаті, то сума мінімального податкового зобов'язання становитиме не менше 700 грн з 1 га.
Відповідно до частини 1 статті 22 Земельного кодексу України (далі - ЗКУ) землями сільськогосподарського призначення визнаються землі, надані для виробництва сільськогосподарської продукції, здійснення сільськогосподарської науково-дослідної та навчальної діяльності, розміщення відповідної виробничої інфраструктури, у тому числі інфраструктури оптових ринків сільськогосподарської продукції, або призначені для цих цілей. ЗКУ передбачає поділ сільгоспземель за видами угідь та видами цільового призначення.
За видами угідь сільгоспземлі поділяються на (частина 2 статті 22 ЗКУ):
а) сільськогосподарські угіддя (рілля, багаторічні насадження, сіножаті, пасовища та перелоги);
б) несільськогосподарські угіддя (господарські шляхи і прогони, полезахисні лісові смуги та інші захисні насадження, крім тих, що віднесені до земель інших категорій, землі під господарськими будівлями і дворами, землі під інфраструктурою оптових ринків сільськогосподарської продукції, землі тимчасової консервації тощо).
Таким чином, рілля, багаторічні насадження, сіножаті, пасовища та перелоги належать до сільськогосподарських угідь. Водночас характеристики всіх цих видів сільськогосподарських угідь різні.
При цьому, слід зазначити, що віднесення земель сільськогосподарського призначення до того чи іншого виду сільськогосподарських угідь безпосередньо впливає на величину нормативної грошової оцінки тієї чи іншої земельної ділянки.
Величина нормативної грошової оцінки земельної ділянки обчислюється із застосуванням коефіцієнту, який враховує особливості використання земельної ділянки в межах категорії земель за основним цільовим призначенням.
Зокрема, для сільськогосподарських угідь на землях сільськогосподарського призначення (рілля, перелоги, багаторічні насадження, сіножаті, пасовища) зазначений коефіцієнт враховує величини балу бонітету агровиробничої групи ґрунтів відповідного сільськогосподарського угіддя природно сільськогосподарського району та величину середнього балу бонітету ґрунтів відповідного сільськогосподарського угіддя природно-сільськогосподарського району, що приймається відповідно до додатка 9 до Методики нормативної грошової оцінки земельних ділянок, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України від 3 листопада 2021 року №1147.
Таким чином, у випадках використання сільськогосподарських угідь пасовища або сіножаті у якості ріллі має місце умисне 3-5 кратне заниження нормативної грошової оцінки таких ділянок і, відповідно, заниження податкових зобов'язань щодо такої ділянки.
Згідно з частиною 1 статті 188 ЗКУ державний контроль за використанням та охороною земель здійснюється Держгеокадастром, а за додержанням вимог законодавства про охорону земель - Держекоінспекцією. Права та обов'язки Держгеокадастру у цій сфері визначені відповідним Положенням, затвердженим постановою КМУ від 14.01.2015 №15, Держекоінспекції - Положенням, затвердженим постановою КМУ від 19.04.2017 №275.
Щодо питання 7
Ситуація: Відповідно до Закону №4015 для ріллі мінімальна сума МПЗ становить 1400 грн за 1 га. Проте додатки до декларацій, в яких визначається МПЗ не містять відповідних граф для донарахування МПЗ до мінімального розміру.
Питання: Як правильно звітувати за 2024 рік? Чи слід чекати затвердження нових форм?
Відповідь:
Законом України від 10 жовтня 2024 року №4015,1 який набрав чинності 1 грудня 2024 року підрозділ 10 розділу ХХ ПКУ доповнено пунктом 74. При цьому норма діє з 1 січня 2024 року по 31 грудня року, у якому буде припинено або скасовано воєнний стан, тобто, за весь 2024 рік.
На сьогодні, ДПС спільно з Міністерством фінансів України розроблено зміни до декларації, яка оприлюднена на сайті та проходить погодження з відповідними органами. Після її реєстрації у Міністерстві юстиції платники будуть мати змогу надавати декларацію по новій формі з урахуванням відповідних змін до ПКУ.
Податковим обов'язком визнається обов'язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені ПКУ (пункт 36.1 статті 36 ПКУ).
Виконанням податкового обов'язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов'язань у встановлений податковим законодавством строк (пункт 38.1 статті 38 ПКУ).
При цьому повідомляємо, що у разі заниження податкових зобов'язань до платника будуть застосовані фінансові санкції відповідно до статті 123 ПКУ.
Щодо питання 8
Ситуація: ФОП протягом року перебував на спрощеній системі оподаткування, а з 1 січня перейшов на загальну систему оподаткування. Оскільки за 2024 рік дохід перевищив 1 млн грн, виникає обов'язок реєстрації платником ПДВ.
Питання: Дохід за останні 12 місяців беремо з декларації за 2024 рік. Як визначити дату, коли було досягнуто 1 млн грн доходу? Якщо це сталося під час перебування на ЄП, обов'язок реєстрації платником ПДВ не виникав, адже перехід не зобов'язував його реєструватися. Яку дату вважати правильною: дату переходу (травень) чи 31.12.2024?
Відповідь: Порядок реєстрації особи як платника ПДВ регулюється статтями 180-183 розділу V Кодексу та регламентується Положенням про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14.11.2014 №1130, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 17.11.2014 за №1456/26233.
Для цілей оподаткування ПДВ платниками такого податку є особи, перелік яких визначено підпунктом 14.1.139 пункту 14.1 статті 14 розділу І та пунктом 180.1 статті 180 розділу V ПКУ.
До переліку осіб, які можуть бути зареєстровані платниками ПДВ, відноситься будь-яка особа, що зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку (абзац 2 пункту 180.1 статті 180 розділу V ПКУ).
Статтями 181 та 182 розділу V ПКУ визначено умови для реєстрації особи як платника ПДВ, відповідно до яких реєстрація особи як платника ПДВ може здійснюватися як в обов'язковому порядку, так і за добровільним рішенням особи.
Згідно з пунктом 181.1 статті 181 розділу V ПКУ у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі операцій з постачання товарів/послуг з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі (зокрема, але не виключно шляхом встановлення спеціального застосунку або додатку на смартфонах, планшетах чи інших цифрових пристроях), нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1 млн грн (без урахування ПДВ), така особа зобов'язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 розділу V ПКУ, крім особи, яка є платником єдиного податку першої - третьої групи.
Згідно з пунктами 183.1 і 183.2 статті 183 розділу V ПКУ будь-яка особа, яка підлягає обов'язковій реєстрації як платник податку, подає до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) реєстраційну заяву.
Для цілей обов'язкової реєстрації платником ПДВ суб'єкту господарювання необхідно враховувати загальний обсяг операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з розділом V ПКУ, здійснених протягом останніх 12 календарних місяців.
До загального обсягу операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню ПДВ згідно з розділом V ПКУ, для цілей реєстрації платником ПДВ включається обсяг безпосередньо здійснених операцій, що підлягають оподаткуванню ПДВ за ставками: 0 відс., 7 відс., 14 відс. та 20 відс., а також обсяг операцій, що звільняються від оподаткування ПДВ.
Обсяг операцій, що не є об'єктом оподаткування ПДВ, при обрахунку загального обсягу оподатковуваних операцій не враховується.
Отже, якщо у суб'єкта господарювання на дату переходу на загальну систему оподаткування загальний обсяг операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню ПДВ згідно з розділом V ПКУ, протягом останніх 12 календарних місяців (у тому числі включаючи період перебування на спрощеній системі оподаткування) сукупно перевищив 1 млн грн (без урахування ПДВ), то такий суб'єкт господарювання повинен не пізніше 10 числа першого календарного місяця, в якому здійснено перехід на загальну систему оподаткування, подати до контролюючого органу реєстраційну заяву та відповідно зареєструватись як платник ПДВ в обов'язковому порядку.
Щодо питань 9 та 19
Питання: Чи потрібно податковому агенту в Розрахунку відображати виплату доходу на користь самозайнятих осіб (ФОП та осіб, що провадять незалежну професійну діяльність)? Чи необхідно показувати такі розрахунки у Звітності за IV квартал 2024 року, враховуючи втрату чинності і відповідних норм із 01.01.2025?
Відповідь: Відповідно до пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - це, зокрема, самозайнята особа, яка незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язана нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому ст. 18 та розділом IV Кодексу.
Водночас главою 2 Кодексу визначено порядок подання податкової звітності, зокрема податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - це документ, що подається платником податків контролюючим органам у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата грошового зобов'язання, у тому числі податкового зобов'язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов'язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку, а також суми нарахованого єдиного внеску (п. 46.1 ст. 46 Кодексу).
Крім того, відповідно до пп. 72.1.1.1 пп. 72.1.1 п. 72.1 ст. 72 Кодексу для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла від платників податків та податкових агентів, зокрема інформація, що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, звітах про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної п. 133.4 ст. 133 Кодексу, інших звітних документах.
Згідно з п. 51.1 ст. 51 Кодексу платники податків, у тому числі податкові агенти, платники єдиного внеску, зобов'язані подавати контролюючим органам у строки, встановлені Кодексом для податкового місяця, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (далі - Розрахунок).
Форма Розрахунку і Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового Розрахунку, затверджено наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4, із змінами (далі - Порядок).
Порядок заповнення показників Додатка 4ДФ до Розрахунку, визначений п. 4 розділу IV Порядку.
Законом України від 10 жовтня 2024 року №4015-ІХ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у період воєнного стану" з 01.01.2025 внесено зміни до пп. "б" п. 176.2 ст. 176 Кодексу згідно з якими особи, які відповідно до Кодексу мають статус податкових агентів, та платники єдиного внеску зобов'язані, зокрема, подавати у строки, встановлені Кодексом для податкового місяця, Розрахунок, до контролюючого органу за основним місцем обліку. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку - фізичній особі податковим агентом, платником єдиного внеску протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності із зазначених питань не допускається.
Враховуючи викладене, податковий агент у разі нарахування (виплати) доходів на користь фізичних осіб - підприємців зобов'заний подавати контролюючому органу Розрахунок, незалежно від того, що Кодексом передбачено звільнення податкового агента від обов'зку нарахування і сплати податку і збору з зазначених доходів, за умови надання фізичною особою - підприємцем копії документів, що підтверджують його державну реєстрацію відповідно до закону як суб'єкта підприємницької діяльності, а також у разі необхідності витяг з реєстру платників єдиного податку.
Згідно з Довідником ознак доходів фізичних осіб, наведеним у додатку 2 до Порядку, дохід, виплачений самозайнятій особі, відображається податковим агентом у додатку 4ДФ до Розрахунку за ознакою доходу "157".
Щодо питання 10
Питання: Чи включається до доходу ФОП- платника ЄП другої та третьої групи (крім е-резидента) суми комунальних платетежів, відшкодована орендарем?
Відповідь: Суб'єктами права власності за Цивільним кодексом України від 16 січня 2003 року №435-IV (далі - ЦКУ) є український народ та інші учасники цивільних відносин, визначені ст. 2 ЦКУ, тобто, фізичні та юридичні особи, держава Україна, Автономна Республіка Крим, територіальні громади, іноземні держави та інші суб'єкти публічного права (ст. ст. 2 та 318 ЦКУ).
Водночас серед цього переліку відсутній такий суб'єкт права власності, як фізична особа - підприємець. Крім того, Конституція України та ЦКУ закріпили право приватної власності (ст. 41 та ст. 325 ЦКУ). Суб'єктами права приватної власності є фізичні та юридичні особи. Фізичні та юридичні особи можуть бути власниками будь-якого майна, за винятком окремих видів майна, які відповідно до закону не можуть їм належати. Склад, кількість та вартість майна, яке може бути у власності фізичних та юридичних осіб, не є обмеженими.
Таким чином, суб'єктом права власності законодавством визнаються фізичні особи (громадяни), які можуть бути власниками будь-якого майна, крім майна, яке не може знаходитися взагалі у власності фізичних осіб, і, водночас, не виокремлюється такий суб'єкт права власності як фізична особа - підприємець.
Статтею 2 Господарського кодексу України (далі - ГКУ), передбачено, що учасниками відносин у сфері господарювання є суб'єкти господарювання, у свою чергу суб'єктами господарювання згідно зі ст. 55 ГКУ є громадяни України, іноземці та особи без громадянства, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані відповідно до закону як підприємці.
Власник має право використовувати своє майно для здійснення підприємницької діяльності, крім випадків, встановлених законом (частина перша ст. 320 ЦКУ).
Отже, незалежно від того, який статус у подальшому фізична особа обере для себе, у тому числі у разі прийняття рішення про здійснення будь-якої діяльності, у т.ч. і підприємницької, суб'єктом права власності виступає саме фізична особа (громадянин), а не фізична особа - підприємець.
Згідно з частиною першою ст. 810 ЦКУ за договором найму (оренди) житла одна сторона - власник житла (наймодавець) передає або зобов'язується передати другій стороні (наймачеві) житло для проживання у ньому на певний строк за плату.
Розмір плати за користування житлом встановлюється у договорі найму житла (абзац перший частини першої ст. 820 ЦКУ).
Пунктом 5 частини першої ст. 1 Закону України від 09 листопада 2017 року №2189-VIII "Про житлово-комунальні послуги" (далі - Закон №2189) визначено, що житлово-комунальні послуги - це результат господарської діяльності, спрямованої на забезпечення умов проживання та/або перебування осіб у житлових і нежитлових приміщеннях, будинках і спорудах, комплексах будинків і споруд відповідно до нормативів, норм, стандартів, порядків і правил, що здійснюється на підставі відповідних договорів про надання житлово-комунальних послуг.
При цьому індивідуальний споживач - це, зокрема, фізична особа, яка є власником (співвласником) нерухомого майна, або за згодою власника інша особа, яка користується об'єктом нерухомого майна і отримує житлово- комунальну послугу для власних потреб та з якою або від імені якої укладено відповідний договір про надання житлово-комунальної послуги (п. 6 частини першої ст. 1 Закону №2189). Виконавець комунальної послуги - це суб'єкт господарювання, що надає комунальну послугу споживачу відповідно до умов договору (п. 2 частини першої ст. 1 Закону №2189).
Правові засади застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, а також справляння єдиного податку встановлені главою 1 розд. XIV Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VІ (далі - ПКУ).
Згідно з пп. 2 п. 291.4 ст. 291 ПКУ до платників єдиного податку, які відносяться до другої групи, належать, зокрема, фізичні особи - підприємці, які здійснюють господарську діяльність з надання послуг, у тому числі побутових, платникам єдиного податку та/або населенню, виробництво та/або продаж товарів, діяльність у сфері ресторанного господарства, за умови, що протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв:
не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 10 осіб;
обсяг доходу не перевищує 834 розміри мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 01 січня податкового (звітного) року.
Відповідно до пп. 3 п. 291.4 ст. 291 ПКУ до платників єдиного податку, які відносяться до третьої групи, належать, зокрема, фізичні особи - підприємці, які не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, не обмежена, у яких протягом календарного року обсяг доходу не перевищує 1167 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 01 січня податкового (звітного) року. Умови, відповідно до яких фізичні особи - підприємці не можуть бути платниками єдиного податку першої - третьої груп, визначені у п. 291.5 ст. 291 ПКУ.
Згідно з пп. 291.5.3 п. 291.5 ст. 291 ПКУ не можуть бути платниками єдиного податку першої - третьої груп суб'єкти господарювання - фізичні особи - підприємці, які надають в оренду земельні ділянки, загальна площа яких перевищує 0,2 гектара, житлові приміщення та/або їх частини, загальна площа яких перевищує 400 квадратних метрів, нежитлові приміщення (споруди, будівлі) та/або їх частини, загальна площа яких перевищує 900 кв. метрів.
Порядок визначення доходів та їх склад для платників єдиного податку першої - третьої груп передбачено ст. 292 ПКУ.
Відповідно до п. 292.1 ст. 292 ПКУ доходом платника єдиного податку фізичної особи - підприємця є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній п. 292.3 ст. 292 ПКУ. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, доходи у вигляді бюджетних грантів, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.
Враховуючи викладене, оскільки отримання фізичною особою - підприємцем - платником єдиного податку доходу у вигляді відшкодування суми комунально-житлових послуг не передбачає надання зазначених послуг таким підприємцем на користь юридичної особи або фізичної особи - підприємця (орендарів), то такий дохід не включається до доходу фізичної особи - підприємця, але оподатковується за загальними правилами, встановленими ПКУ для платників податку - фізичних осіб.
Порядок оподаткування доходів фізичних осіб регулюється розд. IV ПКУ, згідно з п. 162.1 ст. 162 якого платником податку, зокрема, є фізична особа - резидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні.
Підпунктом 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 ПКУ передбачено, що об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Статтею 165 ПКУ визначено виключний перелік доходів, які не включаються до загального (місячного) річного оподатковуваного доходу платника податків.
Водночас, до загального місячного (річного) оподаткованого доходу платника податку включаються, зокрема:
дохід, отриманий таким платником як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст. 165 ПКУ) у вигляді суми грошового або майнового відшкодування будь-яких витрат або втрат платника податку, крім тих, що обов'язково відшкодовуються згідно із законом за рахунок бюджету або звільняються від оподаткування згідно з розд. IV ПКУ (пп. "г" пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПКУ);
Згідно з п. 167.1 ст. 167 ПКУ ставка податку становить 18 відс. бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пп. 167.2 - 167.5 ст. 167 ПКУ).
Також зазначені доходи є об'єктом оподаткування військовим збором для платників, зазначених у пп. 1 пп. 1.1 п. 16 прим. 1 підрозд. 10 розд. XX "Перехідні положення" ПКУ (пп. 1 пп. 1.2 п. 16 прим. 1 підрозд. 10 розд. XX "Перехідні положення" ПКУ).
Ставка військового збору для платників, зазначених у пп. 1 пп. 1.1 п. 16 прим. 1 підрозд. 10 розд. XX "Перехідні положення" ПКУ, становить 5 відс. об'єкта оподаткування, визначеного пп. 1 пп. 1.2 п. 16 прим. 1 підрозд. 10 розд. XX "Перехідні положення" ПКУ, крім доходів, які оподатковуються за ставкою, визначеною пп. 4 пп. 1.3 п. 16 прим. 1 підрозд. 10 розд. XX "Перехідні положення" ПКУ (пп. 1 пп. 1.3 п. 16 прим. 1 підрозд. 10 розд. XX "Перехідні положення" ПКУ).
Порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб та військового збору до бюджету визначено ст. 168 ПКУ та пп. 1.4 п. 16 прим. 1 підрозд. 10 розд. XX "Перехідні положення" ПКУ.
Так, згідно із пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 ПКУ податковий агент, визначення якого наведене у пп. 14.1.180 п. 14.1. ст. 14 ПКУ, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок і військовий збір із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену ст. 167 ПКУ, і ставку військового збору, встановлену пп. 1 пп. 1.3 п. 16 прим. 1 підрозд. 10 розд. XX "Перехідні положення" ПКУ.
Відповідно до пп. 168.2.1 п. 168.2 ст. 168 ПКУ платник податку, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом, та іноземні доходи, зобов'язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок (військовий збір) з таких доходів.
При цьому особою, яка не є податковим агентом, вважається нерезидент або фізична особа, яка не має статусу суб'єкта підприємницької діяльності або не є особою, яка перебуває на обліку у контролюючих органах як особа, що провадить незалежну професійну діяльність (пп. 168.2.2 п. 168.2 ст. 168 ПКУ).
Враховуючи зазначене, у разі якщо орендарем (юридичною особою або фізичною особою - підприємцем) виплачується на користь фізичної особи дохід у вигляді суми відшкодованих витрат, понесених на сплату комунальних послуг або орендар компенсує сплачені комунальні послуги власнику майна, то такий дохід включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу фізичної особи з відповідним оподаткуванням.
Разом з тим, якщо зазначений дохід виплачується орендарем - фізичною особою на користь фізичної особи - власника майна (орендодавця), то орендодавець зобов'язаний включити суму такого доходу до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок (військовий збір) з таких доходів.
Порядок подання річної декларації про майновий стан і доходи (податкової декларації) визначено ст. 179 ПКУ.
Щодо питання 11
Питання: З якої дати обраховувати дохід, для 2 групи за 2024 рік, а для 3 групи за 4 квартал 2024 р., враховуючи, що декларація за 9 місяців вже подана?
Відповідь: Відповідно до п. 296.2 ст. 296 ПКУ платники єдиного податку першої та другої груп подають до контролюючого органу податкову декларацію платника єдиного податку у строк, встановлений для річного податкового (звітного) періоду, в якій відображаються обсяг отриманого доходу, щомісячні авансові внески, визначені п. 295.1 ст. 295 ПКУ, а також відомості про суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, нарахованого, обчисленого і сплаченого в порядку, визначеному законом для даної категорії платників.
Така податкова декларація подається, якщо платник єдиного податку не допустив перевищення протягом року обсягу доходу, визначеного у п. 291.4 ст. 291 ПКУ, та/або самостійно не перейшов на сплату єдиного податку за ставками, встановленими для платників єдиного податку другої або третьої групи.
Пунктом 296.3 ст. 296 ПКУ встановлено, що платники єдиного податку третьої групи подають до контролюючого органу податкову декларацію платника єдиного податку у строки, встановлені для квартального податкового (звітного) періоду.
Платники єдиного податку третьої групи (фізичні особи) у складі податкової декларації платника єдиного податку за IV квартал податкового (звітного) року подають також відомості про суми єдиного внеску, нарахованого, обчисленого і сплаченого в порядку, визначеному законом для даної категорії платників.
Згідно з пп. 296.5.1 п. 296.5 ст. 296 ПКУ платники єдиного податку першої та другої груп подають до контролюючого органу податкову декларацію у строки, встановлені для квартального податкового (звітного) періоду, у разі перевищення протягом року обсягу доходу, визначеного у п. 291.4 ст. 291 ПКУ, або самостійного прийняття рішення про перехід на сплату податку за ставками, встановленими для платників єдиного податку другої або третьої (фізичні особи - підприємці) груп, або відмови від застосування спрощеної системи оподаткування у зв'язку з переходом на сплату інших податків і зборів, визначених ПКУ.
При цьому у податковій декларації окремо відображаються обсяг доходу, оподаткований за ставками, визначеними для платників єдиного податку першої та другої груп, обсяг доходу, оподаткований за ставкою 15 відс., обсяг доходу, оподаткований за новою ставкою єдиного податку, обраною згідно з умовами, визначеними главою 1 розд. XIV "Спеціальні податкові режими" ПКУ, авансові внески, встановлені п. 295.1 ст. 295 ПКУ.
Платники єдиного податку другої групи у податковій декларації окремо відображають:
1) щомісячні авансові внески, визначені п. 295.1 ст. 295 ПКУ;
2) обсяг доходу, оподаткований за кожною з обраних ними ставок єдиного податку;
3) обсяг доходу, оподаткований за ставкою 15 відс. (у разі перевищення обсягу доходу) (пп. 296.5.2 п. 296.5 ст. 296 ПКУ).
Платники єдиного податку третьої групи (фізичні особи - підприємці) у податковій декларації окремо відображають:
1) обсяг доходу, оподаткований за кожною з обраних ними ставок єдиного податку;
2) обсяг доходу, оподаткований за ставкою 15 відс. (у разі перевищення обсягу доходу) (пп. 296.5.3 п. 296.5 ст. 296 ПКУ). Форма податкової декларації платника єдиного податку - фізичної особи - підприємця затверджена наказом Міністерства фінансів України від 19.06.2015 №578 зі змінами та доповненнями (далі - Декларація).