Щодо забезпечення обліку основних засобів та інших необоротних активів

На виконання доручення Прем'єр-міністра України В. Януковича N 48970 від 15.08.2003 р. та забезпечення обліку основних засобів та інших необоротних активів і недопущення заниження їх вартості

1. Керівникам підприємств, установ і організацій, що відносяться до сфери управління Мінпромполітики України та акціонерних товариств, де частка держави складає більше 50 відсотків статутного фонду:

1.1. Створити на підприємствах і організаціях комісії та провести інвентаризацію і аналіз ситуації з організацією обліку основних засобів та інших необоротних активів та їх оцінки.

1.2. Забезпечити проведення інвентаризації, аналізу стану і оцінки основних засобів і інших необоротних активів у відповідності із Законом України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" N 996-XIV від 16.07.99 р. із змінами і доповненнями та діючими Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку основних засобів і інших необоротних активів станом на 1 жовтня 2003 р.

1.3. По результатах проведеної інвентаризації визначити:

- об'єкти основних засобів і інших необоротних активів, які підлягають переоцінці у зв'язку з невідповідністю їх залишкової вартості справедливій вартості та придатності на підприємстві;

- об'єкти основних засобів і інших необоротних активів із нульовою вартістю, які активно використовуються у виробничому процесі;

- наявність нематеріальних активів, які не відображені в обліку підприємства (організації).

1.4. Забезпечити дооцінку і взяття на облік визначених результатами інвентаризації і аналізу стану основних засобів і інших необоротних активів, залишкова вартість яких не відповідає справедливій вартості.

1.5. При проведенні інвентаризації, аналізі стану і оцінки основних засобів і інших необоротних активів користуватись методичними рекомендаціями згідно додатка N 1.

1.6. Узагальнені матеріали інвентаризації, аналізу стану і оцінки основних засобів і інших необоротних активів подати управлінню методології бухгалтерського обліку і звітності у термін до 1 листопада 2003 р. по формі згідно додатка N 2.

1.7. Проводити списання основних засобів технологічного призначення незалежно від суми залишкової вартості або з нульовою вартістю тільки за погодженням з Міністерством промислової політики України.

2. Начальнику Управління методології бухгалтерського обліку і звітності (Шкляруку М.М.):

2.1. Забезпечити надання методичної допомоги керівникам підприємств і організацій з питань інвентаризації, аналізу і обліку основних засобів і інших необоротних активів.

2.2. Узагальнити подану підприємствами інформацію про проведення інвентаризації, аналізу стану і оцінки основних засобів і інших необоротних активів по підприємствах станом на 1 жовтня 2003 р.

2.3. Надати відповідну інформацію галузевим Департаментам та самостійним управлінням для прийняття відповідних управлінських рішень.

3. Керівникам галузевих Департаментів і самостійних управлінь:

3.1. Забезпечити отримання від підприємств матеріалів інвентаризації, аналізу стану і оцінки основних засобів і інших необоротних активів.

3.2. Провести системний аналіз динаміки по кожній галузі:

- наявності і стану основних засобів;

- наявності і стану нематеріальних активів і інших необоротних активів;

- стану основних засобів і необоротних активів та їх використання у виробничому процесі.

3.3. При розгляді матеріалів щодо продажу, оренди, застави, інших операцій по основних засобах і інших необоротних активах ретельно перевіряти відповідність їх оцінки у поданих матеріалах та при необхідності залучати проектні організації сфери управління Мінпромполітики для визначення їх реального стану і оцінки.

4. Заступнику міністра Зубарєву В.В., заступнику Державного секретаря Голубову О.Г., директору Держдепартаменту тракторного та сільськогосподарського машинобудування Іванишину В.В. забезпечити за напрямками контроль щодо проведення інвентаризації, аналізу та оцінки основних засобів і інших необоротних активів станом на 1 жовтня 2003 р. та проведення системного аналізу динаміки їх вартості і використання по галузях.

5. Контроль за виконанням наказу покласти на заступника Міністра Мінпромполітики України Падалка В.Г.

1.1. За метою забезпечення своєчасної індексації та переоцінки об'єктів основних засобів для приведення їх балансової вартості до справедливої вартості відповідно підпункту 8.3.3 статті 8 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" та Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затверджених наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 р. N 92, розроблені ці Методичні рекомендації.

1.2. Дія цих Методичних рекомендацій поширюється на державні підприємства і організації, підприємства і організації, засновані на державній власності, де є частина державного майна, і які входять до сфери управління Мінпромполітики України, а також на концерни, компанії, відкриті та закриті акціонерні товариства, об'єднання, які знаходяться в сфері управління Мінпромполітики і їх діяльність впливає на:

- формування промислової політики України;

- збереження та розвиток наукового і виробничого потенціалу Мінпромполітики України;

- унікальні технології і устаткування, що мають особливе та пріоритетне значення як на внутрішньому, так і на зовнішньому ринку.

На підприємствах, які постійно звітують Міністерству в обсязі звітності та вимог Мінекономіки, Мінфіну, Держкомстату України, приймають участь у економічних експериментах за поданням Мінпромполітики України та інших, ці Методичні рекомендації носять рекомендаційний характер.

2.1. "Методичні рекомендації щодо визначення справедливої вартості об'єктів основних засобів" (далі - Методичні рекомендації) визначають основні принципи визначення справедливої вартості основних засобів на підприємствах і в організаціях Мінпромполітики України.

2.2. Ці Методичні рекомендації застосовуються під час визначення справедливої вартості всіх основних засобів.

2.3. Наведені нижче визначення вживаються у такому значенні:

Первісна вартість - фактична вартість об'єкта в сумі коштів або справедливої вартості інших активів, виплачених (переданих), витрачених для виготовлення, придбання, доставку, спорудження, встановлення, страхування під час транспортування, державну реєстрацію, реконструкцію та інші удосконалення основних засобів.

Знос - сума амортизації об'єкта з початку його корисного використання.

Балансова (залишкова) вартість - первісна вартість об'єкта за вирахуванням його зносу.

Справедлива вартість - вартість, за якою може бути здійснений продаж чи обмін об'єкта, або плата зобов'язання в результаті операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами.

Сучасна вартість придбання - вартість придбання на дату оцінки (ринкова вартість) нового об'єкта, або його сучасного аналога.

Ринкова вартість - вірогідна ціна, за яку об'єкт може бути проданий на конкурентному ринку на дату оцінки.

Ліквідаційна вартість - сума коштів або вартість інших активів, яку підприємство очікує отримати від реалізації (ліквідації) об'єкта після закінчення терміну його корисного використання (служби), за відрахуванням витрат, що пов'язані з продажем (ліквідацією).

Переоцінена вартість - вартість основних засобів після переоцінки.

Відновлювальна вартість - це сума витрат на відтворення точно такого ж об'єкта - об'єкта, аналогічного за функціями, з тих же матеріалів, за таким самим архітектурним проектом.

Вартість заміщення - це вартість відтворення аналога за функціями, але із застосуванням нових технологій, дизайну, матеріалів.

Термін служби (Термін корисного використання) - очікуваний термін, протягом якого об'єкт буде використовуватися підприємством або з його використанням буде виготовлений (виконаний) очікуваний підприємством обсяг продукції (робіт, послуг).

Установлений (призначений) термін служби - термін служби об'єкта, установлений нормативною документацією.

Фактичний термін служби - термін служби об'єкта з дати введення його в експлуатацію до дати переоцінки.

Справедливий термін служби - термін служби об'єкта, визначений за результатами обстеження його дійсного технічного стану. В залежності від технічного стану об'єкта Справедливий термін служби може дорівнювати Установленому, бути більшим або меншим його.

Нормативний залишковий термін служби - термін служби, який дорівнює різниці між Установленим і Фактичним термінами служби об'єкта.

Справедливий залишковий термін служби - термін служби, який дорівнює: різниці між Справедливим і Фактичним термінами служби об'єкта в разі, якщо Справедливий термін служби менше Установленого, або різниці між Справедливим і Установленим термінами служби об'єкта в разі, якщо Справедливий термін служби більше Установленого.

2.4. П. 16 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби" передбачає їх переоцінку у випадках, якщо справедлива вартість на дату балансу більше як на 10 % відрізняється від залишкової.

Справедлива вартість основних засобів - це сума, за якою можуть бути здійснені облік активу або плата зобов'язання в результаті операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами:

земля - ринкова вартість;

будівлі - ринкова вартість;

машини - ринкова вартість, а у разі відсутності даних про ринкову вартість - це відновлена вартість (сучасна вартість придбання) за вирахуванням суми зносу на дату оцінки;

інші основні засоби - відновлена вартість, тобто сучасна вартість придбання за вирахуванням суми зносу на дату оцінки.

Отже у більшості випадків справедливою вартістю основних засобів є ринкова вартість та вартість, яка може принести підприємству майбутню економічну вигоду.

Візуальне визначення справедливої вартості об'єкта не може бути обгрунтуванням для переоцінки основних засобів, оскільки всі операції у бухгалтерському обліку здійснюються на основі наявності первинних документів. З питань руху основних засобів, їх уцінки, дооцінки такими первинними документами можуть бути:

- акт прийому-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів (ф. N ОЗ-1);

- акт прийому-здачі відремонтованих, реконструйованих об'єктів (ф. N ОЗ-2);

- акт списання основних засобів (ф. N ОЗ-3);

- акт списання автотранспортних засобів (ф. N. ОЗ-4).

Вартість об'єкта основних засобів включає:

- вартість придбання на основі рахунка постачальника за підписами керівника і головного бухгалтера, завірених печаткою підприємства-постачальника;

- суми ввізного мита;

- суми непрямих податків у зв'язку з придбанням (створенням) основних засобів (якщо вони не відшкодовуються підприємству);

- витрати на доставку, підтверджені товарно-транспортною накладною, завіреною підписами і печаткою організації, яка виконувала послуги по доставці;

- витрати на страхування ризиків доставки основних засобів;

- витрати на встановлення, монтаж і налагодження згідно акта виконаних робіт (наряд заказу) інших первинних документів, які підтверджують фактичні витрати на встановлення, монтаж і налагодження основних засобів;

- витрати на модернізацію і технічне переозброєння основних засобів, які підтверджуються актом виконаних робіт та актом прийому-передачі основних засобів (до додаткової їх вартості) (ф. N ОЗ-1);

- інші витрати, безпосередньо пов'язані з доведенням основних засобів до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою;

- офіційна інформація Держкомстату про індекс зростання цін.

Вищенаведені нормативні матеріали є підтвердженням факту витрат на придбання основних засобів, які протягом експлуатаційного періоду амортизуються і їх вартість має бути перенесена на знову створений продукт підприємства та дати можливість після закінчення строку корисної експлуатації накопичити необхідну суму коштів на їх оновлення, що свідчить про факт неможливості підходити до переоцінки основних засобів залежно від їх сьогоднішньої ринкової вартості, тобто вартості продажу. Це хибний шлях, який призводить до знецінення основних засобів підприємства та неможливості подовження виробничого процесу. Світова практика оцінки основних засобів і їх амортизації передбачає:

- витрати на їх придбання, доставку, встановлення, монтаж, інші витрати, пов'язані з введенням об'єкта в експлуатацію;

- витрати на сплату відсотків банку за користування кредитними ресурсами для їх придбання;

- інфляційні процеси у відповідності з плановими показниками індексу інфляції;

- науково-технічну інформацію про збільшення (зменшення) їх вартості у зв'язку з досягненнями науково-технічного прогресу;

- розрахунками їх ліквідаційної вартості;

терміну корисного використання.

Виходячи з вищевикладених обгрунтувань вартості основних засобів не слід щорічно вишукувати причини уцінки основних засобів тільки з огляду на надання такої можливості відповідно до п. 16 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби".

Слід, в першу чергу, звернути увагу на суттєві факти відсутності завантаження виробничих потужностей підприємств у зв'язку з розривом зв'язків з країнами СНД після розпаду Радянського Союзу, негативні наслідки приватизації підприємств, при придбанні акцій яких окремі підприємці зацікавлені не у подовженні виробничого процесу, а збільшенні власного капіталу за рахунок придбання (перепродажу) підприємств (активів підприємств).

Незавантаженість виробничих потужностей, наявність накопиченої заборгованості бюджету, Пенсійному фонду, по заробітній платі та іншим кредиторам та вимоги щодо їх термінового погашення вимушують підприємства приймати рішення по уцінці і реалізації основних засобів.

У таких випадках обгрунтуванням для уцінки (дооцінки) основних засобів мають бути відповідні первісні документи:

- рахунок постачальника за підписами керівника і головного бухгалтера, скріплених печаткою підприємства;

- прайс-листи посередників за декілька останніх звітних місяців;

- періодичні видання;

- біржовий вісник;

- збірники цін, які видаються установами і організаціями, які мають відповідні інформаційні матеріали (ліцензії, тощо) на їх видання;

- акти оцінки незалежної експертної комісії;

- акти оцінки підприємств, обгрунтовані відповідними кошторисними розрахунками, та вартості використаних матеріалів і витрат на їх створення (придбання).

При проведенні операцій переоцінки основних засобів підприємству необхідно чітко усвідомлювати як наслідки фінансових результатів у бухгалтерському обліку, так і результатів визначення суми прибутку, який підлягає оподаткуванню.

Так, якщо підприємство переоцінює об'єкт основних засобів гр. II і гр. III - на ту ж дату відповідно до Положення 7 і МСБО 16 здійснюється переоцінка всіх об'єктів групи основних засобів, до яких належить цей об'єкт.

Вимога справедлива, але можна внести деякі уточнення шляхом розділу зазначених в п. 5.1 Положення 7 групи основних засобів на підгрупи з урахуванням специфіки діяльності (галузевої приналежності підприємства, особливо це стосується таких груп як будинки, споруди, передавальні пристрої, машини і обладнання).

Підприємство повинно самостійно вирішувати питання про проведення (або не проведення) переоцінки основних засобів. Це відповідає міжнародним стандартам та крім того, усі витрати, пов'язані з переоцінкою, несе підприємство і тому воно має право самостійно зробити вибір на користь найбільш економічно ефективного для нього рішення.

Переоцінена первинна вартість та сума зносу об'єкта основних засобів визначається множенням первинної вартості і суми зносу об'єкта основних засобів на індекс переоцінки, який визначається діленням справедливої вартості об'єкта, який переоцінюється, на його залишкову вартість.

У випадках, коли залишкова вартість об'єкта основних засобів дорівнює нулю - його переоцінена залишкова вартість визначається додаванням справедливої вартості цього об'єкта до його первинної (переоціненої) вартості без зміни суми зносу об'єкта.

Інформація про зміни первинної вартості та суми зносу основних засобів на основі первинних документів про зміну вартості заноситься до регістрів їх аналітичного обліку.

Поняття вартість встановлює взаємовідносини, з одного боку між товарами, доступними для придбання, а з іншого - тими, хто їх купує і продає. Це поняття виражає ринковий погляд на вигоду, яку має на момент оцінки власник даного товару.

На практиці застосовуються різні концепції вартостей.

Рекомендації основних нормативних актів України стосовно визначення справедливої вартості основних засобів.

З вищенаведеного випливає, що для визначення справедливої вартості підприємству потрібно знати або ринкову вартість, або відновлювану. Таке визначення вартостей не цілком коректне. На практиці ринкова вартість може бути прийнята на рівні відновлюваної. Справедлива вартість визначається доходним або порівняльним методом, або, за відсутності даних - затратним.

Для цілей оцінки ринкова вартість згідно з пунктом 3.1 Міжнародного стандарту оцінки 1 (МСО 1) - це розрахункова величина, що дорівнює грошовій сумі, за яку передбачається перехід майна з рук у руки на дату оцінки в результаті комерційної угоди між добровільним покупцем і добровільним продавцем після адекватного маркетингу; при цьому припускається, що кожна зі сторін діяла компетентно, розсудливо і без примусу. З цього визначення випливає, що ринкова вартість залежить не від фактичної угоди, що відбулася на дату оцінки. Ринкова вартість є розрахунковою величиною, яка буде досягнута в угоді на дату оцінки в умовах активного ринку.

Найбільш поширеними при визначенні ринкової вартості будь-яких об'єктів є три методи: затратний, порівняльний і доходний.

3.1. Затратний метод передбачає оцінку вартості об'єкта виходячи із затрат на його відтворення - вартість нового об'єкта дорівнює величині затрат на його відтворення.

Затрати на відтворення можуть бути визначені як відновлювальна вартість або вартість заміщення.

Приклад пояснення різниці між відновлювальною вартістю і вартістю заміщення:

Є витягнута у довжину двоповерхова будівля дитячого садка N 12. Відновлювальна вартість такої будівлі дорівнюватиме величині витрат на відтворення точно такої ж будівлі, з такими ж технічними характеристиками, з таким же архітектурним проектом. Вартість заміщення буде відрізнятись від відновлювальної: при умові виконання тих самих функцій, але з іншою архітектурою проекту з добудовою плавального басейну. Функції будівлі ті ж, але дизайн, матеріали, технологія будівництва інші - сучасні.

Вартість об'єкта затратним методом буде дорівнювати затратам за мінусом зносу об'єкта.

Приклад. Провести оцінку цегляної будівлі з опаленням, запропонованої під офіс. Первинна вартість будинку - 210000 грн., знос - 45 %. Сьогоднішня вартість створення (будівництва) точно такого ж але нового, тобто відновлювальна вартість дорівнює 630000 грн. Справедлива вартість, визначена затратним методом, буде дорівнювати:

630000 - 630000 х 45% = 630000 - (630000 х 45) : 100 = 346500 грн.

Особливо складним і принципово важливим для з'ясування вартості об'єкта затратним методом оцінки є визначення його зносу. Термін "знос" означає втрату вартості. Характеристика видів зносу може мати різне смислове наповнення для різних об'єктів.

З'ясувати величину зносу можна різними способами (наприклад, оцінити фізичний знос за допомогою розрахунку середньозваженої величини).

3.2. Порівняльний метод грунтується на визначенні вартості виходячи з цін на об'єкти-аналоги. Він базується на зіставленні вартості об'єкта, що оцінюється, з вартостями зіставлюваних об'єктів. Ціна об'єкта визначається або найменшою з цін на аналогічні об'єкти, або ціною з інтервалу від найменшого до найбільшого значення, або усередненою величиною. Вартість об'єкта порівняльним методом може бути отримана за формулою:

Поправки - коригування, що вносяться з метою досягнення більшої зіставлюваності об'єктів.

Порівняльний метод застосовується, коли є дані про відносно нещодавні угоди про придбання, і є ефективний за наявності активного ринку. Для об'єктів, що часто продаються і купуються, порівняльний метод є найбільш прийнятим. Джерелом інформації про ціни аналогів можуть бути різні дані:

- за новими об'єктами: інформація заводів-виготівників, прайс-листи організацій, періодичних видань;

- за об'єктами, що були в експлуатації: відомості реєстраційних служб (БТІ), страхових компаній, ріелтерів, біржових вісників.

Приклад. Провести оцінку двоповерхового будинку в місті, запропонованого під офіс. Висота кімнат - 3,5 м. Опалення пічне. За відомостями агентства нерухомості, будинки подібного типу в цьому місті продаються за вартістю 330000 грн. Оскільки на об'єкті оцінки відсутній благоустрій, слід застосувати поправки. Згідно з Довідником укрупнених показників відновлювальної вартості будівель поправки на відсутність благоустрою можуть бути враховані в наступному розмірі:

Послідовність розрахунку:

1. Оскільки висота кімнат більша, ніж передбачено, застосовуємо понижуючий коефіцієнт:

2. Знаходимо алгебраїчну суму поправок та їх величину:

3. Здійснюємо розрахунок вартості будинку порівняльним методом:

При порівняльному методі поправка на знос може не застосовуватися, оскільки вихідна вартість (стартова ціна) вже враховує знос.

3.3. Доходний метод передбачає, що вартість об'єкта залежить від доходу, отримуваного за певний період. При даному методі застосовується оцінний принцип очікування. Доходний підхід використовується, коли можна обгрунтовано визначити майбутні грошові доходи від оцінюваного об'єкта і ставки доходності.

Існують різні способи розрахунку вартості об'єкта основних засобів доходним методом. Згідно з МСО 1 ринкова вартість може бути визначена за допомогою методики капіталізації доходу, а також методики дисконтованого готівкового потоку. Зупинимося докладніше на першому. Термін "капіталізація" у даному контексті означає перерахунок доходу у вартість об'єкта. Наприклад, вартість депозитного вкладу зростає, в міру того як доход (відсотки за депозитом) додається до вкладеної суми, тобто доход від відсотків капіталізується. Швидкість приросту вкладу визначається ставкою відсотка або коефіцієнтом капіталізації. При цьому:

З цієї формули легко визначити скільки потрібно покласти на рахунок, який принесе відому суму доходу при відомій ставці капіталізації (доходності). Цей підхід використовується для оцінки об'єкта, що приносить доход. Вартість об'єкта доходним методом може бути розрахована за формулою:

Розрахункові величини є прогнозними. Прогнозний доход залежить від об'єкта що оцінюється, який може генерувати доход. Наприклад, для нерухомості застосовується розрахункова величина річної орендної плати.

Що стосується коефіцієнта капіталізації, то він відображає очікувану бажану доходність. Вибір його величини визначається альтернативним варіантом вкладення коштів. Наприклад, інвестор міг би не купувати об'єкт, а покласти вільні кошти на депозит. Тому ставка відсотків за депозитом може розглядатися як можливий коефіцієнт капіталізації. У практиці оцінювачів розрахунок коефіцієнта капіталізації здійснюється за більш складним алгоритмом, що враховує ризики різноманітних втрат.

Приклад. Провести оцінку двоповерхового будинку в місті, запропонованого під офіс. Річна сума орендної плати для аналогічного будинку, що використовується для таких же цілей, складає 46000 грн. на рік. Ставка відсотку за депозитами - 16 % на рік.

Вартість об'єкта доходним методом складає:

Зазначимо, що чим нижча ставка доходності від депозитних вкладів, тим вища вартість об'єкта.

Для прийняття рішення про величину вартості об'єкта слід зіставити результати, отримані різними методами:

Будь-яка оцінка вартості повинна розглядатися в контексті тих завдань, заради яких вона проводиться. Тому остаточне рішення щодо величини вартості залежить від цілі оцінки, оскільки вирішальним є питання про те, для чого розраховувалась вартість об'єкта.

На практиці потреба у визначенні ринкової вартості різних об'єктів виникає досить часто. Можна навести приклади ситуацій, коли визначення ринкової вартості необхідне для підприємства:

- передача майна під заставу;

- визначення вартості вкладів засновників (учасників) до статутного капіталу господарського товариства;

- страхування об'єктів;

- визначення початкової ціни продажу об'єкта майна шляхом викупу, продажу на аукціоні, продажу за конкурсом;

- визначення ціни продажу об'єкта, що підлягає приватизації;

- передача в оренду цілісних майнових комплексів підприємств, організацій, їх відокремлених підрозділів та іншого майна;

- визначення частки орендаря і держави у статутному фонді відкритого акціонерного товариства, створеного на базі орендного підприємства;

- складання фінансової звітності та інші.

Визначення ринкової вартості - досить трудомісткий процес.

Вибір методу оцінки визначається ціллю оцінки. Наприклад, для складання фінансової звітності краще використовувати метод, що дає найменший результат.

Остаточне рішення про величину вартості слід зафіксувати в акті:

Станом на "___" ____________ 200_ р.

у складі:

Підписи

Зазначений акт є підставою для складання відомості (акта) переоцінки, яка є джерелом інформації для бухгалтерських записів на рахунках.

Таким чином:

- визначення справедливої вартості може бути здійснене різними методами, що дають різні величини вартості;

- мета оцінки є визначальною у виборі методу оцінки і величини вартості;

- процес оцінки трудомісткий і потребує спеціальних зусиль та знань і на підприємстві може бути здійснений колегіально.

3.4. На справедливу вартість об'єкта впливає фактичний і установлений термін служби об'єкта, його моральний і фізичний знос та сучасна вартість придбання. В залежності від фактичного терміну служби та технічного стану об'єкти розподіляються на три групи: