Про розгляд листа (стосовно оподаткування доходів (прибутків) фізичних осіб)

Державна податкова адміністрація України розглянула лист і в межах своєї компетенції повідомляє.

Згідно з пп. 7.6.3 Закону України від 28.12.94 N 334 "Про оподаткування прибутку підприємств" під терміном "витрати" розуміється сума коштів або вартість майна, сплачена (нарахована) платником податку продавцю цінних паперів та деривативів як компенсація їх вартості.

Водночас відповідно до пп. 9.6.2 Закону України від 22.05.03 N 889 "Про податок з доходів фізичних осіб" (далі - Закон) інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу, та його вартістю, що розраховується виходячи з суми витрат, понесених у зв'язку з придбанням такого активу, з урахуванням норм підпункту 9.6.4 цього пункту. Тобто Закон встановлює єдиний (виключний) випадок врахування витрат - витрати мають бути понесені (фактично проведені, здійснені) і не обумовлює можливість врахування будь-яких інших витрат, зокрема, нарахованих.

Крім того, відповідно до Закону України від 16 липня 1999 року N 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" нарахування є категорією бухгалтерського обліку і застосовується виключно суб'єктами господарювання, які зобов'язані вести бухгалтерський облік згідно із законодавством.

Відповідно до п. 22.2 ст. 22 Прикінцевих положень Закону у разі, якщо норми інших законів чи інших законодавчих актів, що містять правила оподаткування доходів (прибутків) фізичних осіб, суперечать нормам цього Закону, пріоритет мають норми цього Закону. Крім того, пріоритетність Закону стосовно використаної в ньому термінології встановлюється п. 1.21 ст. 1 Закону, згідно із яким визначення термінів можуть використовуватися у значеннях, визначених законами з питань оподаткування або іншими законами, що не суперечать цьому Закону. Отже, щодо витрат, які можуть прийматися при розрахунку інвестиційного прибутку, слід приймати до уваги лише норми, встановлені Законом, тобто витрати понесені.

Щодо визначення економічної сутності терміна "витрати", то відповідно до наказу Міністерства фінансів України від 31.03.99 N 87 "Про затвердження Положень (стандартів) бухгалтерського обліку", то витратами є зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).

Власним капіталом згідно з законодавством є власні грошові ресурси (кошти), тобто готівка, кошти на рахунках у банках та депозити до запитання (Мінфін, Положення "Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 4 "Звіт про рух грошових коштів" від 31.03.1999 N 87.

Враховуючи зазначене, а також те, що згідно з Законом України від 23.02.06 N 3480-IV "Про цінні папери та фондовий ринок" (далі - Закон N 3480) вексель є борговим цінним папером і засвідчує лише безумовне грошове зобов'язання векселедавця сплатити після настання визначеного строку грошову суму векселедержателю, то він не є грошовими коштами, і тому немає законодавчих підстав відносити вексель до витрат при розрахунку інвестиційного прибутку.

До того ж, у пункт 1.13 Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 21 січня 2004 р. N 22 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 29 березня 2004 р. за N 377/8976 встановлено перелік та правила використання під час здійснення розрахункових операцій платіжних інструментів. Вексель до цього переліку не входить.

При розгляді цього питання доцільно також врахувати норми пункту 4.8 ст. 4 Закону України від 03.04.97 N 168 "Про податок на додану вартість" згідно із яким для цілей оподаткування згідно з цим Законом векселі (крім податкових векселів), видані або отримані, не вважаються засобом платежу та не змінюють суму податкового кредиту або податкового зобов'язання з цього податку.

Крім того, слід зазначити, що згідно з пп. 9.6.7 п. 9.6 ст. 9 Закону для цілей цього пункту під терміном "інвестиційний актив" розуміється пакет цінних паперів чи корпоративні права, виражені в інших, ніж цінні папери, формах, випущені одним емітентом, а також банківські метали, придбані у банку, незалежно від місця їх подальшого продажу. Під терміном "пакет цінних паперів" розуміється окремий цінний папір чи сукупність ідентичних цінних паперів. Під терміном "ідентичний цінний папір" розуміються цінні папери, випущені одним емітентом за тотожними умовами емісії, виплати доходу, викупу чи погашення.

Емісією згідно з Законом N 3480 є установлена законодавством послідовність дій емітента щодо випуску та розміщення емісійних цінних паперів.

Згідно з п. 2 ст. 3 Закону N 3480 векселі не є емісійними цінними паперами, тому з метою застосування норм п. 9.6 ст. 9 Закону, немає підстав розглядати їх як інвестиційні активи.

Щодо твердження про нібито відсутність роз'яснень ДПА України щодо документів, якими підтверджується понесення витрат платником податку при проведенні розрахунку його інвестиційного прибутку за звітний рік, то звертаємо увагу на те, що це питання висвітлено у листі ДПА України від 19.06.07 N 12451/7/17-0717, який розміщено на офіційному веб-сайті ДПА України в мережі Інтернет, внесено до ресурсів інформаційно-правової системи "Ліга", а також було надруковано у офіційних виданнях ДПА України - журналі "Вісник податкової служби України" та в газеті "Консультант".