Щодо практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства

Державна податкова служба України розглянула звернення '...' (далі - Підприємство) '...' про надання індивідуальної податкової консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства та в порядку статті 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) повідомляє.

Як наведено у зверненні, практична необхідність отримання податкової консультації пов'язана зі складністю застосування ПКУ та дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи, та полягає у необхідності формування чіткого розуміння обсягу податкових обов'язків, що виникають як наслідок ситуації, викладеної у зверненні.

Враховуючи викладене, Підприємство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1. Які саме дії (процеси), що виконує '...' в межах АСОП, необхідно фiскалiзувати?

2. Чи підпадає під поняття "розрахункова операція" приймання'...' від пасажирів електронних платіжних засобів, платіжних пристроїв з підтримкою GooglePay чи ApplePay під час надання їм безоплатних послуг із справляння плати за транспортні послуги шляхом виконання/ініціювання відкладених платіжних операцій та списання агрегованої вартості поїздок?

3. Чи потрібно '...' застосовувати програмні реєстратори розрахункових операцій (скорочено - ПРРО) та створювати у паперовій та/або електронній формі відповідні розрахункові документи при наданні пасажирам безоплатних послуг із справляння плати за транспортні послуги шляхом виконання/ініціювання відкладених платіжних операцій та списання вартості поїздок з електронних платіжних засобів, платіжних пристроїв з підтримкою GooglePay чи ApplePay?

4. Чи може '...' при здійсненні розрахункових операцій у готівковий та/або безготівковій формі під час продажу/поповнення транспортних карток "ЛеоКарm" (носіїв електронного квитка) через термінали самообслуговування (ТVМ), веб-портал, мобільний додаток, POS-термінали; під час надання послуг із справляння плати за транспортні послуги через бортову систему; під час продажу штрафного квитка через портативні пристрої (РОS-термінали) застосовувати ПРРО?

5. Чи може бути встановлено на відповідні пристрої, які використовуються '...' в межах АСОП при здійсненні розрахункових операцій у готівковий та/або безготівковій формі, інше програмне рішення для ПРРО, ніж те, що безкоштовно забезпечує ДПС? Якщо так, то яким вимогам має відповідати i який функціонал має забезпечувати таке інше програмне рішення для ПРРО?

6. При здійсненні розрахункових операцій у готівковий та/або безготівковій формі під час продажу/поповнення транспортних карток "ЛеоКарm" (носіїв електронного квитка) через термінали самообслуговування (ТVМ), вебпортал, мобільний додаток, РОS-термінали; під час надання послуг із справляння плати за транспортні послуги через бортову підсистему; під час продажу штрафного квитка через портативні пристрої (РОS-термінали), чи необхідна реєстрація програмного реєстратора розрахункових операцій (присвоєння програмним забезпеченням фіскального сервера контролюючого органу фіскального номера програмному реєстратору розрахункових операцій із внесенням даних до реєстру програмних реєстраторів розрахункових операцій) для кожної точки продажу/поповнення карток/надання послуг/продажу штрафного квитка?

7. Оскільки розрахунок обсягу вже наданих транспортних послуг та списання відповідної суми коштів з рахунку пасажира відбувається вночі (тобто пасажиром здійснюється пiсляоплата за отримані послуги), i система робить списання коштів раз на добу, в який момент '...' зобов'язано надати пасажиру розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції?

8. Враховуючи використання мобільного зв'язку з відсутністю покриття у певних зонах курсування транспорту, а також використання відкладеної авторизації, виникає необхідність використання роботи в режимі офлайн із запитами діапазону резервних номерів для роботи в режимі офлайн. Коли/як часто ПРРО має запитувати діапазон номерів для роботи в режимі офлайн? Наскільки великий діапазон чисел? Чи не буде порушенням, коли весь пасажиропотік (всі валідації поїздок, здійснені пасажирами за допомогою електронних платіжних засобів, платіжних пристроїв з підтримкою GooglePay чи ApplePay) буде фiскалiзовано в режимі офлайн?

9. Чи вистачить обчислювальних потужностей APІ ДПС при одночасному навантаженні на нього орієнтовано 500 000 запитів в день на отримання фіскального номера операції?

10. У разі застосування ПРРО, які обов'язкові реквізити має містити фіскальний чек, що надається особі під час:

- продажу/поповнення транспортних карток "ЛеоКарт" через термінали самообслуговування (ТVМ), вебпортал, мобільний додаток, POS-термінали;

- під час продажу штрафного квитка через портативні пристрої (POS-термінали);

- надання послуг із справляння плати за транспортні послуги через бортову систему?

Щодо питань 1,2,3,4,7 та 10.

Підпунктом 14.1.172-1 пункту 14.1 статті 14 Кодексу визначено, що індивідуальна податкова консультація - це роз'яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.

Згідно із частиною другою статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до вимог підпункту 21.1.1 пункту 21.1 статті 21 Кодексу посадові та службові особи контролюючих органів зобов'язані дотримуватися Конституції України та діяти виключно відповідно до з цього Кодексу та інших законів України, інших нормативних актів.

Пунктом 52.1 статті 52 Кодексу передбачено, що за зверненням платників податків у паперовій або електронній формі контролюючий орган, визначений підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, надає їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган.

Звернення платників податків на отримання індивідуальної податкової консультації у паперовій або електронній формі повинно містити, зокрема, зазначення, в чому полягає практична необхідність отримання податкової консультації (наведення фактичних обставин).

Тобто, виходячи із суті визначення індивідуальної податкової консультації, вимог до її оформлення та обсягу повноважень, покладених на податкові органи, вбачається, що саме платник податків при оформленні звернення на отримання індивідуальної податкової консультації повинен зазначати, в чому полягає практична необхідність отримання податкової консультації, та чітко визначати конкретні норми, щодо застосування яких платник просить надати роз'яснення, а також викласти усі фактичні обставини, з приводу застосування у яких цих норм у платника виникли питання.

Ваше звернення не відповідає вимогам пункту 52.1 статті 52 Кодексу в частині зазначення, в чому полягає практична необхідність отримання податкової консультації (наведення фактичних обставин), зокрема:

- у зверненні не наведено викладу фактичних обставин, щодо яких його сформовано, тобто відсутня деталізація правовідносин, у рамках яких підлягають застосуванню відповідні норми податкового законодавства;

- не визначені конкретні норми, щодо застосування яких Підприємство просить надати роз'яснення, а посилання в ньому на складність застосування норм Податкового кодексу України не мають жодного відношення до порядку проведення розрахунків у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг та норм прямої дії Закону України від 06 липня 1995 року №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі - Закон №265), що є спеціальним.

Також, всупереч встановленим вимогам до оформлення звернень на отримання індивідуальних податкових консультацій, окрім цитування положень законів України, зокрема, "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі - Закон №265), та надання частини опису Рішення виконавчого комітету Львівської міської ради від 13.08.2021 №690 "Про впровадження та функціонування автоматизованої системи оплати проїзду у пасажирському транспорті загального користування у Львівській міській територіальній громаді", у зверненні Підприємством не наведено фактичних обставин, які супроводжують господарські операції.

Разом з цим повідомляємо, що правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій (далі - РРО/ПРРО) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг встановлені Законом №265 та нормативно-правовими актами, прийнятими на його виконання.

Дія Закону №265 поширюється на усіх суб'єктів господарювання (далі - СГ), їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) СГ, які здійснюють розрахунки у готівковій та/або безготівковій формі у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а порядок проведення таких розрахунків встановлено статтею 3 такого Закону.

Обов'язок застосування РРО/ПРРО залежить не від форми розрахунків, а виникає виключно за наявності обставин, що супроводжують господарські операції СГ, які чітко визначені законодавством, у тому числі нормами його прямої дій, які встановлюють винятки із загальних правил.

Законодавство України встановлює однакові вимоги щодо фіскалізації як готівкових, так і безготівкових розрахунків, що здійснюються за допомогою платіжних терміналів (POS-терміналів) та платіжних сервісів (еквайрингу), що використовують реквізити платіжних карток продавців товарів у мережі Інтернет та проводяться суб'єктами господарювання всіх форм власності у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, тому обов'язок суб'єкта господарювання застосовувати РРО/ПРРО при отриманні оплати за товари (послуги) залежить не від форми оплати, а виникає відповідно до способу її здійснення.

Тобто для СГ, на яких поширюється дія Закону №265, для цілей застосування РРО/ПРРО не має значення, який спосіб для оплати обрав покупець (споживач), а має значення лише спосіб, який запропоновано продавцем (надавачем послуг) покупцю (споживачу).

Відповідно до визначень, наведених в статті 2 Закону №265:

- фіскальні функції - це здатність: реєстраторів розрахункових операцій забезпечувати одноразове занесення, довгострокове зберігання у фіскальній пам'яті реєстратора розрахункових операцій, багаторазове зчитування і неможливість зміни підсумкової інформації про обсяг розрахункових операцій, виконаних у готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо), або про обсяг операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; програмних реєстраторів розрахункових операцій забезпечувати одноразове занесення для довгострокового зберігання на фіскальному сервері контролюючого органу та багаторазове зчитування і неможливість зміни підсумкової інформації про обсяг розрахункових операцій, виконаних у готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо), або про обсяг операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів;

- фіскальна пам'ять - це запам'ятовуючий пристрій у складі реєстратора розрахункових операцій, призначений для одноразового занесення, зберігання і багаторазового зчитування підсумкової інформації про обсяг розрахункових операцій, яку неможливо змінити або знищити без пошкодження самого пристрою;

- фіскальний сервер контролюючого органу - це програмно-технічний комплекс, через який реалізується фіскальна функція та який здійснює реєстрацію програмних реєстраторів розрахункових операцій, електронних розрахункових документів, електронних фіскальних звітів та електронних фіскальних звітних чеків, збереження даних щодо проведеної розрахункової операції у системі обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, обробки та надання доступу до інформації про розрахункові операції, проведені з використанням програмних реєстраторів розрахункових операцій, а також інтеграцію з програмними реєстраторами розрахункових операцій через програмний інтерфейс (АРІ), розміщений у відкритому вільному доступі.

Таким чином, фіскальні функції можуть виконувати виключно блок пам'яті РРО або фіскальний сервер контролюючого органу.

Із змісту Вашого звернення вбачається, що автоматизована система обліку оплати проїзду (далі - АСОП) позиціонується як аналог фіскального сервера контролюючого органу, який збирає інформацію про проведені перевізниками розрахунки.

Слід зазначити, що діючим Законодавством передбачена фіскалізація розрахунків у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг саме СГ, які реалізують товари/надають послуги, а тому участь належного '...' АСОП у процесі фіскалізації взагалі не регулюється Законом №265.

Тобто, відповідно до Закону №265, до АСОП '...' мають потрапляти відомості про вже фіскалізовані операції, які здійснюють безпосередньо надавачі послуг з перевезення пасажирів.

Окремо інформуємо, що Вами у зверненні наведений невідповідний висновок про те, що норми Закону №265 не враховують особливості роботи АСОП, що ускладнює реалізацію в такій відповідного функціоналу для виконання вимог цього Закону (в контексті звернення).

Наголошуємо, що не норми Закону №265 повинні враховувати роботу АСОП, а АСОП має функціонувати відповідно до вимог Закону №265.

Додатково звертаємо увагу, що відповідно до висновків, зроблених Верховним судом у постанові від 27 вересня 2023 року у справі №820/8/18, індивідуальна податкова консультація за своєю правовою природою є фактично відповіддю контролюючого органу платнику податків на його питання, яка повинна містити конкретні роз'яснення такому платнику практичної форми та/або моделі його поведінки у визначеному колі податкових правовідносин. При цьому, надаючи податкову консультацію, контролюючий орган не встановлює (змінює чи припиняє) відповідну норму законодавства, а лише надає роз'яснення щодо практичного її застосування. Метою податкової консультації є викладення (роз'яснення) платнику податків офіційного розуміння контролюючим органом змісту правової норми з питань оподаткування для забезпечення правильного її застосування. Податкова консультація обов'язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.

Зі змісту приведеного вище правового регулювання випливає, що зазначеним вимогам, що висуваються до податкового органу в частині форми і змісту індивідуальної податкової консультації, кореспондує обов'язок платника податків у зверненні про надання такої консультації чітко визначити конкретні норми, щодо застосування яких особа просить надати роз'яснення, а також викласти усі фактичні обставини, з приводу застосування у яких цих норм в особи виникли питання. Лише виконання сукупності наведених вимог зумовлює виникнення у контролюючого органу обов'язку надати податкову консультацію. При цьому податковий орган зобов'язаний викласти висновок щодо практичного застосування окремих норм податкового законодавства лише в окреслених платником податків у запиті межах, тобто щодо вказаних ним норм та в розрізі наведених ним фактичних обставин їх застосування.

Враховуючи викладене, відповіді на питання 1,2,3,4,7 та 10 у зв'язку із специфікою тексту самого запиту надати неможливо.

Відповідь на питання 5.

Згідно зі статтею 2 Закону №265 фіскальний сервер контролюючого органу (далі - фіскальний сервер) здійснює інтеграцію з ПРРО через програмний інтерфейс (АРІ), розміщений у відкритому вільному доступі.

Для реалізації вимог законодавчих та нормативно-правових актів щодо запровадження ПРРО ДПС забезпечено розробку: безкоштовного програмного рішення ДПС (ПРРО), фіскального сервера, двох АРІ фіскального сервера, які використовуються розробниками комерційних ПРРО.

Через АРІ здійснюється інтеграція програмного забезпечення будь-якого ПРРО з фіскальним сервером. Також АРІ застосовуються розробниками ПРРО для створення ПРРО для власних та/або комерційних цілей.

Для проведення розрахункових операцій СГ можуть обирати за власним вибором РРО, безкоштовне програмне рішення ДПС чи будь-який комерційний ПРРО, за умови що функціонал такого ПРРО відповідатиме вимогам, встановленим Законом №265, та відповідним підзаконним нормативно-правовим актам.

Відповідь на питання 6.

Якщо в обладнання інтегроване ПРРО, то такий ПРРО підлягає реєстрації в контролюючому органі.

Процедура реєстрації ПРРО в контролюючих органах регулюється Порядком реєстрації, ведення реєстру та застосування програмних реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим Наказом Міністерства фінансів України від 23.06.2020 №317 "Про внесення змін до наказу Міністерства фінансів України від 14 червня 2016 року №547", зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 07.07.2020 за №635/34918 (далі - Порядок №317).

Відсутність в контролюючому органі інформації щодо господарської одиниці, вказаної у заяві №1-ПРРО, про яку СГ мав повідомити контролюючий орган як про об'єкт оподаткування, відповідно до вимог пункту 63.3 статті 63 Кодексу, або наявність відомостей згідно з повідомленням №20-ОПП про те, що відповідний об'єкт є закритим чи не експлуатується суб'єктом господарювання, є підставою для відмови в реєстрації ПРРО.

ПРРО може застосовуватись лише в тій господарській одиниці, дані про яку внесені до Реєстру ПРРО щодо такого ПРРО (пункт 2 розділу IV Порядку №317).

У розділі 3 "Дані щодо господарської одиниці" заяви №1-ПРРО зазначаються: ідентифікатор об'єкта оподаткування, код території, назва ГО, адреса розміщення ГО, які заповнюються згідно з даними повідомлення №20-ОПП, поданим до контролюючого органу відповідно до вимог пункту 63.3 статті 63 Кодексу та розділу VIII Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 №1588, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.12.2011 за №1562/20300.

Назва та адреса господарської одиниці є обов'язковими реквізитами фіскального чека згідно з пунктом 2 розділу II Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 11.02.2016 за №220/28350 "Про затвердження Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, Порядку подання звітності, пов'язаної із використанням книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок), форми №ЗВР-1 Звіту про використання книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок)" (далі - Положення).

Абзацом третім пункту 2 розділу І Положення визначено, що господарська одиниця - це стаціонарний або пересувний об'єкт, у тому числі транспортний засіб, де реалізуються товари чи надаються послуги та здійснюються розрахункові операції.

На кожну господарську одиницю, де здійснюється продаж товарів/надання послуг та проводяться розрахунки у готівковій та/або безготівковій формі, має бути зареєстровано щонайменше один ПРРО.

Відповідь на питання 8.

У розумінні Закону №265 режим офлайн - це період, протягом якого відсутній зв'язок між ПРРО та фіскальним сервером.

Основним режимом роботи ПРРО згідно з Законом №265 є режим обміну електронними документами з фіскальним сервером. Режим офлайн згідно зі статтею 5 Закону №265 застосовується виключно у випадку відсутності зв'язку між ПРРО та фіскальним сервером та може тривати 36 годин поспіль або 168 годин на місяць для одного суб'єкта господарювання.

Відповідно до абзацу сьомого статті 5 Закону №265 використання ПРРО у період відсутності зв'язку між ПРРО та фіскальним сервером ДПС без отриманого в контролюючому органі діапазону фіскальних номерів, сформованих фіскальним сервером (далі - Діапазон), забороняється.

СГ, який має намір застосовувати ПРРО, повинен самостійно оцінити якість інтернетпокриття та швидкість з'єднання, щоб проводити розрахункові операції із застосуванням основного режиму роботи ПРРО. У разі нестабільності інтернет-з'єднання рекомендується застосування РРО.

Порядок застосування ПРРО в режимі офлайн врегульовано розділом V Порядку №317.

Відповідно до пункту 2 розділу V Порядку №317 ПРРО має бути автоматично переведений із режиму офлайн у режим онлайн-обміну з фіскальним сервером у момент відновлення зв'язку між ПРРО та фіскальним сервером.

Під час роботи ПРРО в режимі офлайн кожному створеному електронному документу, електронному розрахунковому документу, електронному фіскальному звітному чеку присвоюються фіскальні номери з Діапазону згідно з Порядком визначення діапазону, видачі, резервування, використання фіскальних номерів, що присвоюються електронним розрахунковим документам під час роботи програмного реєстратора розрахункових операцій в режимі офлайн, затвердженим наказом №317 (пункт 4 розділу V Порядку №317).

Для кожного ПРРО фіскальним сервером формується окремий діапазон фіскальних номерів, що присвоюються електронним документам під час роботи ПРРО в режимі офлайн.

Перша порція зарезервованих номерів Діапазону для ПРРО формується фіскальним сервером автоматично на запит ПРРО для отримання резервних номерів, який є службовим документом, створення якого ініціюється відповідною командою ПРРО (далі - запит ПРРО), або у відповідь на службовий документ з типом "Відкриття зміни", сформований та направлений до фіскального сервера.

Відповідь фіскального сервера на запит ПРРО містить перелік фіскальних номерів з Діапазону. Відповідь фіскального сервера на службовий документ з типом "Відкриття зміни" містить номер офлайн сесії та перелік фіскальних номерів з Діапазону.

Наступні порції зарезервованих фіскальних номерів для ПРРО формуються фіскальним сервером автоматично у відповідь на запит ПРРО або у відповідь на отриманий пакет даних.

Відповідь фіскального сервера на запит ПРРО містить перелік наступних фіскальних номерів з Діапазону. Відповідь фіскального сервера на отриманий пакет даних містить номер офлайн- сесії та перелік наступних фіскальних номерів з Діапазону.

Діапазон, який видається для роботи ПРРО в режимі офлайн, складається з переліку конкретних зарезервованих за ПРРО фіскальних номерів.

Зарезервований за ПРРО фіскальний номер, що присвоюється електронним документам, формується як унікальний набір літер і цифр або цифр, розділених крапками.

Відповідь на питання 9.

Обчислювальних потужностей серверного обладнання та фіскального сервера ДПС достатньо для обробки всіх розрахункових документів, сформованих як класичними, так програмними РРО кожного дня, де 500 000 запитів на їх формування не становить і 0,01% від загальної кількості.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 Кодексу податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію, та діє в межах законодавства, яке було чинним на момент надання такої консультації.