Про Довідку щодо узагальнення практики застосування адміністративними судами положень Митного кодексу України в редакції від 13 березня 2012 року

З метою оцінки наведених двох підходів, на нашу думку, слід взяти до увагу позицію Верховного Суду України про те, що оціночні судження суду, висновки суду щодо правових наслідків обставин справи не можуть мати преюдиційного значення; преюдиційними можуть бути лише встановлені судом факти (постанова від 6 травня 2008 року у справі А-1/237-14/10, провадження № 21-2420во07, ЄДРСР - 3384478). На нашу думку, кваліфікація товару за кодом УКТЗЕД - це діяльність із правової кваліфікації характеристик цього товару. Отже, судження суду щодо того, за яким кодом УКТЗЕД належить класифікувати товар, не можуть мати преюдиційного значення. Тому другий із наведених підходів є хибним у частині визнання преюдиційного значення за висновками суду щодо коду, за яким має класифікуватися товар.

Водночас висновки суду щодо характеристик товару є судженнями щодо обставин справи, щодо фактів. У силу частини першої статті 72 КАС України такі висновки є преюдиційними при розгляді інших справ, які стосуватимуться ідентичних товарів, що ввозитимуться тим же декларантом.

Отже, постанова суду у справі щодо оскарження рішення органу доходів і зборів про визначення коду товарів не має преюдиційного значення у частині висновків суду щодо коду за УКТЗЕД, за яким слід класифікувати товар. Водночас така постанова суду є преюдиційною щодо характеристик товару при розгляді інших справ, які стосуватимуться ідентичного товару, що ввозитиметься тим же декларантом.

7.1. Повернення митних платежів, розмір яких був визначений і сплачений декларантом при митному оформленні певної партії товару з урахуванням рішення митниці про коригування митної вартості ідентичного товару, що ввозився раніше у межах іншої партії, у разі набрання законної сили постановою суду про скасування такого рішення митниці

Аналіз судової практики показує, що імпортери нерідко визначають митну вартість товару та, відповідно, розмір митних платежів, що підлягають сплаті до бюджету, з урахуванням рішень митних органів про коригування митної вартості ідентичного товару, що поставлявся ними раніше в межах інших партій товарів. А після скасування судом таких рішень імпортери звертаються до митних органів із заявами про повернення надмірно сплачених митних платежів. За таких обставин окремі суди визнають за імпортерами право на повернення надмірно сплачених митних платежів. Такої позиції, зокрема, дотримувався Київський окружний адміністративний суд у справі № 810/1292/14 (постанова від 2 квітня 2014 року, ЄДРСР - 38207670). Проте Вищий адміністративний суд України, переглядаючи рішення суду першої інстанції у цій справі, не погодився із такою позицією та вказав, що "колегія суддів вказує на помилковість позиції суду першої інстанції щодо наявності підстав для повернення позивачеві помилково сплачених коштів з мотивів набрання законної сили судовим рішенням, яким скасовано рішення відповідача про коригування митної вартості від 24.05.2013 № 125000004/2013/110666/1, оскільки вказане рішення приймалось митним органом за результатами контролю правильності визначення митної вартості товару, що ввозився позивачем за іншою митною декларацією. Так, встановлена судами попередніх інстанцій документальна підтвердженність застосування декларантом першого методу визначення митної вартості або ж вказівка на недоведеність з боку митного органу наявності підстав для коригування митної вартості за однією поставкою, не є підставою для висновку про безумовне визнання заявленої декларантом митної вартості за наступною поставкою" (постанова від 25 листопада 2015 року, ЄДРСР - 54052410).

На нашу думку, такий підхід суду касаційної інстанції узгоджується із правовою позицією Верховного Суду України, висловленою у справі № 1570/6331/2012 (провадження № 21-328а14), у якій було встановлено таке. Первісно імпортер визначив митну вартість задекларованого товар за першим методом, однак митницею було в усній формі відмовлено у прийнятті митних декларацій, митному оформленні та пропуску товарів через митний кордон України, з посиланням на заниження митної вартості товару, що імпортується. У зв'язку з цим імпортер у графі 45 вантажних митних декларацій здійснив коригування митної вартості товару, що імпортується, за шостим (резервним) методом та зазначив митну вартість, вказану митницею, внаслідок чого вартість товару зросла, а відтак - збільшилася загальна сума сплаченого імпортером мита та податку на додану вартість. Вказані митні декларації були прийняті митницею до оформлення без зауважень та здійснено митне оформлення товару. Згодом імпортер звернувся до митниці із заявою про повернення надмірно сплачених митних платежів. Однак митниця відмовила, посилаючись на те, що імпортер самостійно заявив до митного оформлення товари за митною вартістю з використанням другорядного методу визначення митної вартості (резервного). Не погоджуючись із цими діями і рішеннями митниці, імпортер оскаржив їх до суду. Суд першої інстанції, підтриманий судами апеляційної та касаційної інстанцій, дійшов висновку про неправомірність дій митниці щодо митного оформлення ввезеного імпортера товару із застосуванням шостого методу визначення митної вартості та наявність підстав для стягнення надмірно сплачених внаслідок наведеного платежів з огляду на протиправну бездіяльність митниці щодо повернення цих платежів у встановленому законом порядку за поданими позивачем заявами. Верховний Суд України не погодився з висновком судів нижчих інстанцій та на основі статей 51, 52, 54, 55, 264 МКУ зазначив, що "колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України дійшла правового висновку, який полягає в тому, що декларант має право оскаржити до митного органу вищого рівня та/або до суду рішення митного органу щодо визначення митної вартості товарів, які переміщуються через митний кордон України. Якщо ж митний орган самостійно не приймав рішення про визначення митної вартості товарів і погодився з митною вартістю, визначеною декларантом, та методом її визначення, який застосував декларант, немає підстав вважати дії митного органу такими, що вчинені всупереч вимогам МК, а тому і підстав визнавати сплачені суми митних платежів чи їх частину надміру сплаченими теж немає. Якщо ж саме митний орган визначив митну вартість товарів, а в подальшому буде прийнято рішення про застосування митної вартості, заявленої декларантом, сума надміру сплачених податків і зборів повертається декларанту, як зазначено у статті 301 МК, відповідно до Бюджетного та Податкового кодексів України" (постанова від 23 лютого 2016 року, ЄДРСР - 56372554).

Рішення митниці про коригування митної вартості товару, задекларованого імпортером за певною митною декларацією, не є обов'язковим при наступному декларуванні імпортером ідентичного товару за іншими митними деклараціями. Значення такого рішення для імпортера таке ж саме, як і усних пропозицій митниці, що згадані у щойно наведеній справі № 1570/6331/2012. На нашу думку, у першому випадку, так само, як і в другому випадку, імпортер вважається таким, що самостійно визначив митну вартість товару.

Отже, набрання законної сили постановою суду про скасування рішення митниці про коригування митної вартості ідентичного товару, задекларованого раніше за певною митною декларацією, не є підставою для виникнення у імпортера права на повернення обчислених з урахуванням такого рішення надмірно сплачених митних платежів за іншою митною декларацією. За таких же мотивів набрання законної сили постановою суду про скасування рішення митниці про визначення коду певного товару, задекларованого раніше за певною митною декларацією, також не є підставою для виникнення у імпортера права на повернення обчислених з урахуванням такого рішення надмірно сплачених митних платежів за іншою митною декларацією, за якою ввезено ідентичні товари.

7.2. Надмірна сплата митних платежів у результаті помилки імпортера при нарахуванні цих платежів, виявлена органом доходів і зборів при проведенні перевірки з питань державної митної справи при здійсненні імпортером зовнішньоекономічної діяльності

У справі № 818/591/14 за позовом імпортера до органу доходів і зборів про зобов'язати відповідача вчинити дії, визначені законодавством, спрямовані на повернення йому надміру сплачених коштів Сумським окружним адміністративним судом було встановлено, що під час планової виїзної документальної перевірки з питань державної митної справи органом доходів і зборів було виявлено, що внаслідок заявлення недостовірних відомостей щодо складових митної вартості оцінюваних товарів, відбулося завищення податкового зобов'язання імпортера щодо сплати податку на додану вартість. Всупереч підпункту 54.3.6 статті 54 Податкового кодексу України, орган доходів і зборів, як від нього вимагає закон, самостійно не визначив суму грошових зобов'язань у випадку, коли результати митного контролю, отримані після закінчення процедури митного оформлення та випуску товарів, свідчать про завищення податкових зобов'язань, визначених платником податків у митній декларації. За результатами розгляду справи суд першої інстанції відмовив у задоволенні вимоги про зобов'язання відповідача вчинити дії, спрямовані на повернення йому надміру сплачених коштів, і натомість зобов'язав відповідача повторно розглянути заяву про повернення коштів (постанова від 2 квітня 2014 року, ЄДРСР - 38120982). Харківський апеляційний адміністративний суд погодився з висновками суду першої інстанції та, зокрема, підтвердив факт переплати митних платежів (ухвала від 27 травня 2014 року, ЄДРСР - 39099996). Вищий адміністративний суд України відмовився відкривати касаційне провадження щодо судових рішень судів нижчих інстанцій у цій справі з огляду те, що вони відповідають усталеній практиці суду касаційної інстанції (ухвала від 27 червня 2014 року, ЄДРСР - 39631435).

На нашу думку, висновок адміністративних судів у цій справі щодо наявності переплати митних платежів є сумнівним. Згідно з підпунктом 14.1.115 статті 14 Податкового кодексу України надміру сплачені грошові зобов'язання - суми коштів, які на певну дату зараховані до відповідного бюджету понад нараховані суми грошових зобов'язань. Оскільки у наведеній справі сума митних платежів, зарахована до бюджету, відповідала сумі митних платежів, самостійно нарахованій імпортером і зазначеній у відповідній митній декларації, то немає підстав для твердження про наявність переплати. Про таку переплату можна буде вести мову лише після того, як імпортер внесе зміни до митної декларації, зменшивши суми нарахованих митних платежів.

Отже, суми митних платежів, нараховані імпортером внаслідок помилки, виявленої органом доходів і зборів під час документальної перевірки, вважаються переплатою, якщо правильні суми таких платежів будуть визначені у рішенні органу доходів і зборів, ухваленого за результатами такої перевірки; у протилежному випадку переплата матиме місце лише після внесення імпортером змін до митної декларації у частині сум нарахованих митних платежів.

7.3. Момент виникнення у імпортера права вимагати повернення надміру сплачених митних платежів, обчислених на основі рішення про коригування митної вартості товарів

Аналіз судової практики засвідчує існування усталеного підходу, відповідно до якого право імпортера вимагати у встановленому законом порядку повернення надміру сплачених митних платежів, обчислених з урахуванням рішення про коригування митної вартості товарів, виникало лише після скасування такого рішення.

Так, у справі №805/15876/13-а Донецький окружний адміністративний суд не визнав за імпортером право на повернення надмірно сплачених митних платежів виходячи з того що на момент подання імпортером до митниці відповідної заяви про повернення коштів ще не було скасоване рішення про коригування митної вартості товарів у силу якого, на думку позивача, виникла переплата (постанова від 18 грудня 2013 року, ЄДРСР - 36536351). Наведена позиція суду першої інстанції була підтримана судом апеляційної інстанції (ухвала Донецького апеляційного адміністративного суду від 5 лютого 2014 року, ЄДРСР - 37020663).

Так само Вищий адміністративний суд України у справі № 2а-6108/12/2670 (касаційне провадження № К/9991/56390/12) погодився із висновком Київського апеляційного адміністративного суду, який не визнав за імпортером право на повернення надмірно сплачених митних платежів на тій підставі, що на час звернення ним до суду за захистом цього права рішення про визначення митної вартості товару не було скасоване, у зв'язку з цим факт надмірності сплати коштів був відсутній (ухвала від 17 квітня 2014 року, ЄДРСР - 38719832).

Зрештою наведена позиція судів нижчих інстанцій була підтримана також і Верховним Судом України у справі № 820/3187/13-а (провадження № 21-207а14), який на основі аналізу статей 301 МКУ, 43 Податкового кодексу України (далі - ПК), 45 Бюджетного кодексу України (далі - БК), положень Порядку повернення платникам податків коштів, що обліковуються на відповідних рахунках митного органу як передоплата, і митних та інших платежів, помилково та/або надмірно сплачених до бюджету, контроль за справлянням яких здійснюється митними органами, затвердженого наказом Державної митної служби України від 20 липня 2007 року № 618 (далі - Порядок повернення коштів), Порядку взаємодії митних органів з органами Державного казначейства України в процесі повернення з Державного бюджету України помилково та/або надмірно зарахованих до бюджету митних та інших платежів, контроль за справлянням яких покладається на митні органи, затвердженого наказом Державної митної служби України, Державного казначейства України від 20 липня 2007 року № 611/147 (далі - Порядок взаємодії), дійшов висновку, що "у разі незгоди з рішенням чи дією митних органів щодо визначення, призначення, заявлення, з'ясування достовірності, коригування та/чи інших дій щодо митної вартості, митного контролю і митного оформлення декларант (суб'єкт господарювання, підприємство) може піддати ці дії чи рішення судовому контролю. Якщо суд визнає рішення і дії митних органів із зазначених питань протиправними, зобов'яже вчинити певні дії відповідно до вимог митного законодавства, і коли у рішенні суду буде констатована неправильність чи хибність рішень чи дій митних органів, які зумовили (призвели, потягли) помилкову та/або надмірну сплату сум митних платежів, ці платежі повертаються декларанту в порядку і на умовах, встановлених у статті 301 МК, статті 43 ПК і статті 45 БК, з дотриманням процедури, врегульованої Порядком повернення коштів та Порядком взаємодії, на підставі його заяви та у місячний термін з дня прийняття висновку митного органу, що здійснював оформлення митної декларації, про повернення з Державного бюджету України помилково та/або надмірно зарахованих до бюджету митних та інших платежів, контроль за справлянням яких покладається на митні органи" (постанова від 25 листопада 2014 року,ЄДРСР - 42246605).

Водночас згодом у справі № 808/2503/14 Верховний Суд України підтримав суди першої та апеляційної інстанцій у їх висновку задовольнити позов, у якому одночасно було заявлено вимогу про скасування рішення про коригування митної вартості товарів та вимогу про зобов'язання митниці в установленому законодавством порядку скласти та направити до органу Державної казначейської служби України висновок про повернення імпортеру-позивачу з Державного бюджету України надмірно сплачених митних платежів (постанова від 3 листопада 2015 року, ЄДРСР - 53658125).

З першого погляду з наведеної позиції Верховного Суду України випливає, що право вимоги щодо повернення надмірно сплачених митних платежів виникає одночасно із правом вимоги щодо скасування рішення про коригування митної вартості товарів. Проте такий погляд, на нашу думку, є хибним. Дійсно, відповідно до положення пункту 4 розділу ІІІ Порядку повернення коштів керівництвом відділу митних платежів під час розгляду заяви імпортера про повернення надмірно сплачених митних платежів за потреби ініціюється проведення перевірки в митному органі щодо правильності митного оформлення із залученням відповідних підрозділів митного органу, а відповідно до положення частини восьмої статті 345 МКУ за результатами документальних перевірок дотримання вимог законодавства України з питань державної митної справи, зокрема, щодо правильності визначення бази оподаткування, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати митних платежів органи доходів і зборів мають право скасовувати рішення про коригування заявленої митної вартості товарів. Тобто у разі потреби орган доходів і зборів під час розгляду заяви про повернення надмірно сплачених митних платежів зобов'язаний вирішити два правових питання: 1) щодо правомірності рішення про коригування митної вартості (якщо воно є чинним на момент подання такої заяви), 2) щодо наявності підстав та умов для повернення надмірно сплачених коштів (зокрема, фактів зарахування переплачених коштів до бюджету, відсутності податкової заборгованості). Однак те, що ці два питання можуть розглядатися в одному адміністративному провадженні, не означає, що право вимоги щодо повернення надмірно сплачених митних платежів виникає одночасно із правом вимоги щодо скасування рішення про коригування митної вартості товарів. Перша зі згаданих вимог є похідною від другої вимоги. Відповідно до підпункту 14.1.115 статті 14 ПК надміру сплачені грошові зобов'язання - суми коштів, які на певну дату зараховані до відповідного бюджету понад нараховані суми грошових зобов'язань. Поки рішення про коригування митної вартості залишається чинним, а суми митних платежів, що обчислені на основі цього рішення, вважаються нарахованими правильно, то сплата нарахованих сум не вважається переплатою. І лише після того, як згадане рішення буде скасоване, і буде підтверджено правильність нарахування суми митних платежів на основі митної вартості, заявленої імпортером, тільки тоді сплата митних платежів відповідно до такого рішення вважатиметься переплатою.

Отже, право вимоги щодо повернення надмірно сплачених митних платежів виникає лише після скасування рішення про коригування митної вартості товарів, через яке така переплата сталася.

7.4. Презумпція правильності визначення імпортером митної вартості товарів як передумова для констатації факту надмірної сплати митних платежів

Аналіз судової практики дозволив виявити окремі випадки відмови судів визнати за імпортером право на повернення надмірно сплачених митних платежів з огляду на те, що постанова суду про скасування рішення про коригування митної вартості товару (на яку імпортер посилається як на підставу виникнення такого права) підтверджує неправомірність митної вартості, визначеної митницею, проте не містить констатації про правильність митної вартості, заявленої імпортером, а тому немає підстав стверджувати про наявність переплати (наприклад, постанова Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 11 грудня 2014 року у справі № 811/654/13-а, ЄДРСР - 42017545; постанова Вищого адміністративного суду України від 9 грудня 2014 року у справі № 812/7799/13-а, ЄДРСР - 41900880).

На нашу думку, такий підхід є сумнівним, оскільки не узгоджується з положенням частини сьомої статті 54 МКУ, відповідно до якого у разі, якщо під час проведення митного контролю орган доходів і зборів не може аргументовано довести, що заявлено неповні та/або недостовірні відомості про митну вартість товарів, у тому числі невірно визначено митну вартість товарів, заявлена декларантом або уповноваженою ним особою митна вартість вважається визнаною автоматично. Наведене положення містить презумпцію правомірності правильності митної вартості, визначеної декларантом. Якщо орган доходів і зборів у ході судової справи про оскарження його рішення про коригування митної вартості не спростував цю презумпцію, то вважається, що митна вартість, визначена декларантом, є правильною. Отже, констатація неправомірності рішення про коригування є водночас підтвердженням правильності митної вартості, визначеної декларантом. Виправданість такого міркування засвідчується судовою практикою Вищого адміністративного суду України (ухвали від 17 березня 2015 року у справі № 826/20031/13-а, ЄДРСР - 43307856; від 4 лютого 2016 року 826/20310/13, ЄДРСР - 55794839). У свою чергу фактичне підтвердження постановою суду про скасування рішення про коригування митної вартості товарів правильності митної вартості, визначеної декларантом, є підставою для повернення надмірно сплачених митних платежів. Виправданість такого підходу підтверджується вищезазначеною правовою позицією Верховного Суду України, відповідно до якої "у разі незгоди з рішенням чи дією митних органів щодо визначення, призначення, заявлення, з'ясування достовірності, коригування та/чи інших дій щодо митної вартості, митного контролю і митного оформлення декларант (суб'єкт господарювання, підприємство) може піддати ці дії чи рішення судовому контролю. Якщо суд визнає рішення і дії митних органів із зазначених питань протиправними, зобов'яже вчинити певні дії відповідно до вимог митного законодавства і коли у рішенні суду буде констатована неправильність чи хибність рішень чи дій митних органів, які зумовили (призвели, потягли) помилкову та/або надмірну сплату сум митних платежів, ці платежі повертаються декларанту в порядку і на умовах, встановлених у статті 301 МК, статті 43 ПК і статті 45 БК..." (постанова від 25 листопада 2014 року, ЄДРСР - 42246605).

Отже, постанова суду про скасування рішення про коригування митної вартості товарів є констатацією правильності митної вартості, визначеної декларантом, а тому і передумовою для висновку про надмірність сплати митних платежів.

7.5. Допустимість стягнення надмірно сплачених митних платежів як способу захисту права імпортера на повернення цих коштів

На основі аналізу МКУ 2002 року Верховний Суд України у справі № 2а-25278/10 (провадження № 21-242а12) висловив позицію про недопустимість згаданого способу захисту через те, що суд, постановляючи стягнути з відповідача суму надмірно сплачених митних платежів, фактично визначає митну вартість ввезеного товару, чим підміняє митний орган (постанова від 7 вересня 2012 року, ЄДРСР - 26347510). Ця позиція була підтверджена Верховним Судом України у справі № 826/4418/14 з огляду на положення МКУ після набрання ними чинності (постанова від 16 вересня 2015 року, ЄДРСР - 52934283).

У разі коли право імпортера на повернення коштів митниця порушує шляхом безпідставної відмови підготувати відповідний висновок, то належним способом захисту є зобов'язання митниці підготувати такий висновок та передати його до органу державної казначейської служби (постанова Верховного Суду України від 16 вересня 2015 року у справі № 826/4418/14, ЄДРСР - 52934283). Суди нижчих інстанцій в цілому дотримуються цієї позиції, хоча і трапляються поодинокі випадки відхилення від неї. Так, у справі № 808/6393/14 про визнання протиправною відмови митниці у поверненні митних платежів, визнання неправомірною бездіяльності митниці щодо ненадання органам державного казначейства висновку про повернення з бюджету надмірно сплачених коштів, стягнення з бюджету надмірно сплачених митних платежів Вищий адміністративний суд України своєю ухвалою від 21 квітня 2016 року (ЄДРСР - 57369635) залишив без змін постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 29 жовтня 2014 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16 липня 2015 року, якими було задоволено позов, у тому числі позовну вимогу про стягнення надмірно сплаченого ввізного мита, та підтримав доводи цих судів про те, що стягнення коштів є належним способом відновлення прав позивача у випадку скасування рішення митного органу про визначення митної вартості товару; скасування рішення митного органу про визначення митної вартості товару, без відшкодування декларанту матеріальної шкоди, завданої таким рішенням, не відновлює порушених прав позивача. При цьому Вищий адміністративний суд України у цих випадках не наводить мотивів відступу від згаданих позицій Верховного Суду України, як того вимагає частина друга статті - 244-2 КАС України.

Водночас у практиці Вищого адміністративного суду України розвинулася позиція, з якої випливає припущення, що стягнення надмірно сплачених митних платежів все ж таки може бути застосовано як спосіб захисту у разі невиконання органом державної казначейської служби висновку митниці про повернення надмірно сплачених митних платежів. Так, у справі № 826/16160/15 про визнання протиправною відмови митниці повернути надмірно сплачені митні платежі, стягнути з бюджету ці кошти Вищий адміністративний суд України залишив у силі судові рішення судів нижчих інстанцій, якими друга з наведених вимог була залишена без задоволення, та зазначив таке: "Щодо позовних вимог про стягнення з Державного бюджету України через Головне управління Державної казначейської служби України у місті Києві надмірно сплачених сум у розмірі 19531,18 грн, позивачем не обґрунтовано протиправність рішення, дії чи бездіяльності ГУ ДКС України в місті Києві щодо неперерахування з Державного бюджету України надмірно зарахованих коштів з огляду на те, що таке повернення можливе з додержанням відповідної процедури, тільки на підставі висновку митниці, який на адресу органу казначейської служби не надходив, тому заявлена вимога є передчасною та такою, що не підлягає задоволенню" (ухвала від 9 червня 2016 року, ЄДРСР - 58331811).

На нашу думку, таке припущення є сумнівним з огляду на те, що безспірне списання (стягнення) - це операції з коштами державного та місцевих бюджетів, що здійснюються з метою виконання Казначейством та його територіальними органами рішень про стягнення коштів без згоди (подання) органів, що контролюють справляння надходжень бюджету (пункт 2 Порядку виконання рішень про стягнення коштів державного та місцевих бюджетів або боржників, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 30 січня 2013 р. № 45). Тобто стягнення як спосіб захисту належить застосовувати у певних випадках, коли орган, що контролює справляння відповідного виду надходжень бюджету, заперечує проти повернення коштів. При цьому заперечує саме орган, що контролює справляння надходжень бюджету, а не орган казначейської служби; за законом орган казначейської служби не уповноважений вирішувати питання про наявність чи відсутність підстав для повернення коштів. Отже, за ситуації, коли орган казначейської служби відмовляється виконувати подання (висновок) органу, що контролює справляння надходжень бюджету, то належним способом захисту, на нашу думку, має бути зобов'язання органу казначейської служби виконати таке подання (висновок). До того ж у практиці Вищого адміністративного суду України виявлено приклади, які підтверджують правильність такого підходу (ухвала від18 лютого 2014 року у справі № 826/7281/13-а, ЄДРСР - 37345836).

Таким чином, стягнення надмірно сплачених митних платежів як способу захисту права імпортера на повернення цих коштів не є належним способом захисту як у разі порушення цього права митницею шляхом безпідставної відмови скласти висновок про повернення надмірно сплачених митних платежів, так і у разі порушення цього права органом казначейської служби шляхом відмови виконувати такий висновок митниці.

7.6. Належний спосіб захисту права на повернення надмірно сплачених митних платежів у випадку його порушення шляхом нерозгляду по суті заяви імпортера про повернення коштів із бюджету

Аналіз судової практики показує, що суди неоднаково підходять до вирішення питання про те, який спосіб захисту слід застосовувати у разі ухилення митницею від розгляду по суті заяви імпортера про повернення надмірно сплачених митних платежів.

Одні суди дотримуються позиції про те, що потрібно ухвалювати судові рішення про зобов'язання митниці скласти висновок про повернення надмірно сплачених митних платежів. Так, у справі № 826/5420/15, встановивши, що відмова митниці у поверненні надмірно сплачених митних платежів через те, що повернення таких коштів здійснюється виключно органами Казначейства, є формальною відпискою, Окружний адміністративний суд міста Києва свою постановою від 19 травня 2015 року, залишеною у силі ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 1 жовтня 2015 року, позов задовольнив, у тому числі зобов'язав митницю підготувати висновок про повернення з Державного бюджету України митних та інших платежів, надмірно сплачених до бюджету. Вищий адміністративний суд України підтримав зазначені рішення судів першої та апеляційної інстанцій (ухвала від 23 лютого 2016 року, ЄДРСР - 56062013).

Водночас інші суди вважають, що потрібно ухвалювати судові рішення про зобов'язання митниці повторно розглянути заяву імпортера про повернення надмірно сплачених митних платежів. Так, у справі № 826/494/15 судами було встановлено, що митниця своїм листом відмовила імпортеру у поверненні надмірно сплачених митних платежів на тій підставі, що постановою суду в іншій адміністративний справі було залишено без задоволення його позовну вимогу про стягнення з державного бюджету спірну суму надмірно сплачених митних платежів; фактично митниця самоусунулася від вирішення питання про повернення коштів, вказуючи, що це питання вже було вирішено згаданою постановою суду. З урахуванням цієї обставини Окружний адміністративний суду міста Києва своєю постановою від 23 лютого 2015 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 1 квітня 2015 року, позов задовольнив, у тому числі зобов'язав митницю підготувати висновок про повернення надмірно сплачених митних платежів та направити цей висновок до органу державної казначейської служби. Однак Вищий адміністративний суд України зазначені судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасував та ухвалив нове - про часткове задоволення позову: визнав протиправною бездіяльність митниці щодо нерозгляду заяви імпортера про повернення надмірно сплачених митних платежів та зобов'язав митницю вчинити відповідні дії щодо розгляду заяви імпортера про повернення надмірно сплачених коштів (постанова від 16 червня 2015 року, ЄДРСР - 45241941).

Очевидно наведена розбіжність виникла внаслідок колізії у практиці Верховного Суду України.

Так, у справі № 826/7706/14 судами нижчих інстанцій було встановлено, що митниця відмовила імпортерові у поверненні надмірно сплачених коштів на тій підставі, що в іншій адміністративній справі (в якій оскаржувалися рішення про коригування митної вартості, через які виникла переплата) питання про повернення переплачених коштів не вирішувалося; до того ж митниця зазначила, що питання про повернення надмірно сплачених митних платежів має вирішуватися шляхом їх стягнення з бюджету органами Державної казначейської служби України відповідно до пункту 3 Порядку виконання рішень про стягнення коштів державного та місцевих бюджетів або боржників, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 03.08.2011 № 845. Верховний Суд України розцінив таку відповідь митниці як протиправну бездіяльність щодо не розгляду належним чином заяви про повернення коштів і в черговий раз повторив свою позицію, що така заява повинна розглядатися згідно з Порядком повернення та Порядком взаємодії (постанова від 24 березня 2015 року, ЄДРСР - 43533830).

У справі № 826/4418/14 судами нижчих інстанцій також було встановлено, що митниця відмовила імпортерові у поверненні надмірно сплачених митних платежів на тій підставі, що в іншій адміністративній справі (в якій оскаржувалися рішення про визначення коду товару, через які виникла переплата) питання про повернення переплачених коштів, не вирішувалося. Однак Верховний Суд України розцінив цю відповідь митниці як рішення по суті заяви і оскільки воно було визнане цим судом протиправним, то вжив такий спосіб захисту, як зобов'язання митниці скласти висновок про повернення коштів та направити його до органу державної казначейської служби (постанова від 16 вересня 2015 року, ЄДРСР - 52934283).

Для усунення наведеної розбіжності у практиці Вищого адміністративного суду України, на нашу думку, варто зважити на принцип розподілу влад, який, зокрема, передбачає недопустимість втручання суду в компетенцію суб'єктів владних повноважень. Так, виключно митниця при прийнятті висновку про повернення коштів повинна дослідити: факт наявності чи відсутності у імпортера податкового боргу (пункт 43.1 статті 43 Податкового кодексу України), дотримання імпортером строку звернення із заявою про повернення коштів (пункт 43.3 статті 43 Податкового кодексу України), дотримання імпортером вимог до змісту заяви про повернення коштів (пункт 1 розділу ІІІ Порядку повернення), факт перерахування митних та інших платежів з відповідного рахунку до Державного бюджету України та наявність переплати (пункт 3 розділу ІІІ Порядку повернення) тощо. Якщо митниця з тієї чи іншої причини не дослідила ці факти, а суд замість неї береться за таке дослідження і після цього доходить висновку про наявність підстав для повернення надмірно сплачених митних платежів, то у такому разі, на нашу думку, має місце втручання судом у компетенцію митниці.

Отже, у разі протиправного нерозгляду митницею заяви імпортера про повернення надмірно сплачених митних платежів належним способом судового захисту є зобов'язання її розглянути таку заяву відповідно до законодавства. Дослідження судом питання про наявність (відсутність) в імпортера податкового боргу, про дотримання імпортером вимог до змісту заяви у разі, коли митниця протиправно не дослідила ці обставини, є порушенням принципу розподілу влад.

1. Факт того, що рівень задекларованої митної вартості товару значно нижчий за рівень митної вартості ідентичних або подібних (аналогічних) товарів, митне оформлення яких вже здійснено, сам собою не може бути підставою для витребування додаткових документів; цей факт є лише підставою для поглибленої перевірки повноти та достовірності документів. І лише виявлення одного або декількох з фактів, зазначених у частині третій статті 53 Митного кодексу України, є підставою для витребування додаткових документів.

2. На виконання такого принципу державної митної справи, як принцип додержання прав та охоронюваних законом інтересів осіб, орган доходів і зборів повинен обґрунтувати причини витребування додаткових документів у разі, якщо документи, які підтверджують митну вартість товарів, містять розбіжності, наявні ознаки підробки або не містять усіх відомостей, що підтверджують числові значення складових митної вартості товарів, чи відомостей щодо ціни, що була фактично сплачена або підлягає сплаті за ці товари.

3. Суперечності у відомостях щодо умов оплати товару в документах, доданих до вантажної митної декларації на підтвердження митної вартості товарів, не можуть бути підставою для витребування органом доходів і зборів додаткових документів у декларанта.

4 .Тягар доведення неправильності заявленої митної вартості лежить на органі доходів і зборів.

5. Якщо за твердженням декларанта страхування не здійснювалося, то декларант не повинен доводити цей факт: декларант повинен підтвердити лише ті факти, які пов'язані з витратами, які, на його думку, входять до митної вартості товарів. Натомість якщо митниця стверджує, що страхування все ж такі здійснювалося (а значить витрати на страхування включаються до митної вартості), то митниця повинна довести наявність цього факту.

6. Калькуляція собівартості виробника є достатнім та належним доказом на підтвердження заявленої митної вартості товару.

7. Платіжне доручення без вказівки у ньому на рахунок-фактуру (інвойс), на підставі яких здійснено платіж (у разі коли відповідно до умов відповідних зовнішньоекономічних договорів такий авансовий платіж мав здійснюватися лише після отримання декларантом рахунку-фактури, інвойсу), не є доказом, достатнім для доведення митної вартості певної поставки товару.

8. Наявність саме технічної помилки у документі та зміст помилково відсутньої інформації орган доходів і зборів може встановити за допомогою решти інформації, що міститься у цьому ж документі, або інформації з інших документів, пов'язаних із цим документом. Наявність технічної помилки у документі не є підставою для висновку про недостовірність усієї інформації, що у ньому міститься.

9. Ситуація, коли сума коштів, зазначена у платіжному дорученні з оплати за оцінюваний товар, не відповідає ціні цього товару, зазначеній в інших документах, доданих до вантажної митної декларації, не є підставою для твердження про розбіжність у документах, а тому для сумнівів у правильності визначення митної вартості.

10. Інвойс, засвідчений підписом та скріплений печаткою, що відмінні від тих, які стоять під відповідним зовнішньоекономічним договором, є допустимим засобом доказування митної вартості, допоки орган доходів і зборів не доведе, що такий інвойс отримано з порушенням закону.

11. Для висновку про наявність розбіжностей між документами, поданими на підтвердження митної вартості товарів, необхідно правильно встановити зміст цих документів як доказів у митній справі.

12. Відсутність в інвойсі вказівки на реквізити зовнішньоекономічного договору сама собою не може бути підставою для висновку про неможливість ідентифікації інвойсу з поставкою товару, якщо така ідентифікація може бути проведена на основі інших документів, доданих на підтвердження митної вартості товару.

13. З огляду на засаду свободи підприємницької діяльності органам доходів і зборів заборонено втручатися у підприємницьку діяльність декларантів шляхом відмови взяти до уваги прайс-лист з мотивів його недопустимості у зв'язку з наявністю чи відсутністю у ньому певних відомостей (реквізитів).

14. Якщо законом не визначено доказ (докази), виключно яким (ми) повинен підтверджуватися розмір витрат на перевезення, то такі витрати можуть підтверджуватися будь-якими доказами. Митний кодекс України не визначив вид доказів, якими повинен підтверджуватися розмір витрат на перевезення товарів (не вказав, що такими доказами можуть бути лише фінансові та/або бухгалтерські документи), а тому довідка про транспортні витрати є допустимим доказом на підтвердження витрат на перевезення товарів.

15. Факт неподання декларантом додаткових документів, витребуваних митницею у зв'язку із заявленням товару за нижчою ціною, ніж рівень цін за подібні (аналогічні) товари, що є в ЄАІС, не є достатньою підставою для відмови в оформленні товару за основним методом визначення митної вартості.

16. У рішенні про коригування заявленої митної вартості, крім номера та дати митних декларацій, які були взяті за основу для визначення митної вартості оцінюваних товарів, орган доходів і зборів повинен також навести пояснення щодо зроблених коригувань на обсяги партії ідентичних або подібних (аналогічних) товарів, умов поставки, комерційних умов тощо та зазначити докладну інформацію і джерела, які використовувалися митним органом при визначенні митної вартості оцінюваних товарів із застосуванням резервного методу.

17. Отримана з Центральної бази даних ЄАІС Державної фіскальної служби України інформація про вантажну митну декларацію, на яку орган доходів і зборів посилається при коригуванні митної вартості, не є достатнім доказом ціни, за якою відповідну партію товару дійсно було імпортовано до України. При здійсненні контролю за коригуванням митної вартості товару, проведеним органом доходів і зборів за другорядним методом (за ціною договору щодо ідентичних товарів; за ціною договору щодо подібних (аналогічних) товарів; за резервним методом), суд повинен вимагати від відповідача доведення того, що товар за певною митною вартістю дійсно був увезений до України, що митна вартість за відповідною вантажною митною декларацією не була відкоригована; що рішення про коригування (якщо воно приймалося) було оскаржене до суду та скасоване судом.

18. При обґрунтуванні неможливості застосування певних другорядних методів орган доходів і зборів повинен конкретизувати підстави незастосування цих методів.

19. Невмотивоване відхилення адміністративними судами від правової позиції Верховного Суду України про те, що ненадання декларантом запитуваних митним органом документів, за відсутності обґрунтування неможливості визначення митної вартості товару за першим методом, не є достатньою підставою для застосування митним органом іншого методу визначення митної вартості, загрожує принципу правової визначеності.

20. Обов'язок доведення того, що пов'язаність між продавцем та покупцем вплинув на митну вартість задекларованого товару, лежить на органі доходів і зборів. У разі якщо орган доходів і зборів не справляється з цим обов'язком, то необхідно вважати, що взаємовідносини, зазначені у частині дванадцятій статті 58 Митного кодексу України, не вплинули на ціну оцінюваних товарів.

21. Органи доходів і зборів мають право брати за основу для визначення митної вартості товару митну декларацію, подану на виконання рішення про коригування митної вартості, згодом скасованого судом. Така декларація береться за основу в незміненому вигляді або у зміненому, якщо вона була приведена у відповідність із судовим рішенням, яким було скасовано рішення про коригування.

22. Орган доходів і зборів зобов'язаний навести у рішенні про коригування митної вартості товарів порівняння характеристик оцінюваного товару та характеристик товару, ціна якого взята за основу для коригування митної вартості за такими другорядними методами, як за ціною договору щодо ідентичних товарів, за ціною договору щодо подібних (аналогічних) товарів, на основі віднімання вартості, резервний метод.

23. У разі якщо дійсну вартість імпортованого товару неможливо визначити за ціною такого ж чи подібного товару, орган доходів і зборів має право використовувати як основу для коригування митної вартості за резервним методом ціну товару, умови поставки якого відрізняються від умов поставки оцінюваного товару, виходячи з найближчого еквіваленту дійсної вартості.

24. Неподання декларантом транспортних (перевізних) документів, коли за умовами поставки витрати на транспортування не включені у вартість товару, може бути підставою для відмови у митному оформленні товарів за заявленою декларантом митною вартістю та, відповідно, коригування митної вартості товарів лише у тому разі, коли орган доходів і зборів доведе, що таке неподання зумовило неповноту та/або недостовірність відомостей про митну вартість товарів.

25. Суд має право вжити такий спосіб захисту прав декларанта, як зобов'язання органу доходів і зборів здійснити митне оформлення товарів за митною вартістю, заявленою декларантом.

26. Скасування судом рішення органу доходів і зборів про коригування митної вартості товарів є підставою для скасування картки відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні, випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення.

27. Суд не має права досліджувати обставини, які стосуються митної вартості, але які не були предметом дослідження органу доходів і зборів при прийнятті рішення про коригування митної вартості товарів.

28. Предмет експертизи торгово-промислової палати, що замовляється декларантом у разі оспорювання ним рішення органу доходів і зборів про визначення коду товару, не може становити питання про те, за яким кодом УКТЗЕД необхідно класифікувати спірний товар.

29. Інформація про товар, що розміщена на веб-сайті виробника цього товару, є достовірною до того часу, поки не буде доведено протилежне; органи доходів і зборів можуть використовувати цю інформацію при встановленні характеристик задекларованого товару.

30. Судове рішення про зобов'язання органу доходів і зборів здійснити митне оформлення товару за підтвердженим судом кодом є допустимим способом захисту прав декларанта, оскільки не підміняє повноваження органу доходів і зборів та не втручається у дискреційні повноваження цього органу, та підлягає виконанню шляхом складення аркуша коригування до митної декларації, оформленої на виконання рішення органу доходів і зборів про визначення коду товарів.

31. Постанова суду у справі щодо оскарження рішення органу доходів і зборів про визначення коду товарів не має преюдиційного значення у частині висновків суду щодо коду за УКТЗЕД, за яким потрібно класифікувати товар. Водночас така постанова суду є преюдиційною щодо характеристик товару при розгляді інших справ, які стосуватимуться ідентичного товару, що ввозитиметься тим самим декларантом.

32. Набрання законної сили постановою суду про скасування рішення митниці про коригування митної вартості ідентичного товару, задекларованого раніше за певною митною декларацією, не є підставою для виникнення у імпортера права на повернення обчислених з урахуванням такого рішення надмірно сплачених митних платежів за іншою митною декларацією. За таких же мотивів набрання законної сили постановою суду про скасування рішення митниці про визначення коду певного товару, задекларованого раніше за певною митною декларацією, також не є підставою для виникнення у імпортера права на повернення обчислених з урахуванням такого рішення надмірно сплачених митних платежів за іншою митною декларацією, за якою ввезено ідентичні товари.

33. Суми митних платежів, нараховані імпортером внаслідок помилки, виявленої органом доходів і зборів під час документальної перевірки, вважаються переплатою, якщо правильні суми таких платежів будуть визначені у рішенні органу доходів і зборів, ухваленого за результатами такої перевірки; у протилежному разі переплата матиме місце лише після внесення імпортером змін до митної декларації у частині сум нарахованих митних платежів.

34. Право вимоги щодо повернення надмірно сплачених митних платежів виникає лише після скасування рішення про коригування митної вартості товарів, через яке така переплата сталася.

35. Постанова суду про скасування рішення про коригування митної вартості товарів є констатацією правильності митної вартості, визначеної декларантом, а отже - передумовою для висновку про надмірність сплати митних платежів.

36. Стягнення надмірно сплачених митних платежів як способу захисту права імпортера на повернення цих коштів не є належним способом захисту як у разі порушення цього права митницею шляхом безпідставної відмови скласти висновок про повернення надмірно сплачених митних платежів, так і у разі порушення цього права органом казначейської служби шляхом відмови виконувати такий висновок митниці.

37. У разі протиправного нерозгляду митницею заяви імпортера про повернення надмірно сплачених митних платежів належним способом судового захисту є зобов'язання її розглянути таку заяву відповідно до законодавства. Дослідження судом питання про наявність (відсутність) в імпортера податкового боргу, про дотримання імпортером вимог до змісту заяви у разі, коли митниця протиправно не дослідила ці обставини, є порушенням принципу розподілу влад.