Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 32 (МСБО 32). Фінансові інструменти: подання

1. [Вилучено]

2. Мета цього Стандарту полягає у визначенні принципів для подання фінансових інструментів як зобов'язань або власного капіталу і для згортання фінансових активів і фінансових зобов'язань. Він застосовується до класифікації (з точки зору емітента) фінансових інструментів як фінансових активів, фінансових зобов'язань та інструментів власного капіталу; до класифікації пов'язаних з ними відсотків, дивідендів, збитків та прибутків, а також до обставин, за яких слід згортати фінансові активи та фінансові зобов'язання.

3. Принципи, подані в цьому Стандарті, доповнюють принципи визнання та оцінки фінансових активів та фінансових зобов'язань, подані в МСФЗ 9 "Фінансові інструменти" , і принципи розкриття інформації щодо них, подані в МСФЗ 7 "Фінансові інструменти: розкриття інформації" .

4. Цей Стандарт слід застосовувати всім суб'єктам господарювання до всіх типів фінансових інструментів, окрім:

а) тих часток у дочірніх, асоційованих або спільних підприємствах, які обліковуються згідно з МСБО 27 "Консолідовані та окремі фінансові звіти" , МСБО 28 "Інвестиції в асоційовані підприємства" або МСБО 31 "Частки в спільних підприємствах" . Проте в деяких випадках МСБО 27 , МСБО 28 або МСБО 31 дозволяють суб'єктам господарювання обліковувати частки у дочірньому, асоційованому або спільному підприємстві відповідно до МСФЗ 9 . У таких випадках суб'єктам господарювання слід застосовувати вимоги цього Стандарту. Суб'єктам господарювання слід застосовувати цей Стандарт до всіх похідних інструментів на частки у дочірніх, асоційованих або спільних підприємствах;

б) прав та зобов'язань працедавців згідно з програмами виплат працівникам, до яких застосовується МСБО 19 "Виплати працівникам" ;

в) [вилучений]

г) страхових контрактів, як визначено в МСФЗ 4 "Страхові контракти" . Проте цей Стандарт застосовується до похідних інструментів, вбудованих у страхові контракти, якщо МСФЗ 9 вимагає від суб'єкта господарювання обліковувати їх окремо. Крім того, емітент застосовує цей Стандарт до контрактів про фінансові гарантії, якщо він застосовує МСФЗ 9 для визнання та оцінки таких контрактів, але йому слід застосовувати МСФЗ 4, якщо для визнання та оцінки контрактів про фінансові гарантії (відповідно до параграфу 4 (г) МСФЗ 4) емітент обирає застосування МСФЗ 4.

ґ) фінансових інструментів, на які поширюється сфера застосування МСФЗ 4 , оскільки вони містять характеристику дискреційної участі. Емітент таких інструментів звільняється від застосування до цих характеристик параграфів 15 - 32 та КЗ25 - КЗ35 цього Стандарту стосовно розмежування на інструменти фінансових зобов'язань та інструменти власного капіталу. Однак на ці інструменти поширюються всі інші вимоги цього Стандарту. Крім того, цей Стандарт застосовується до похідних інструментів, які вбудовані в ці інструменти (див. МСФЗ 9 );

д) фінансових інструментів, контрактів та зобов'язань за операціями, платіж за якими здійснюється на основі акцій, до яких застосовується МСФЗ 2 "Платіж на основі акцій" , за винятком:

i) контрактів у межах сфери застосування параграфів 8 - 10 цього Стандарту, до яких застосовується цей Стандарт;

ii) параграфів 33 та 34 цього Стандарту, які слід застосовувати до власних викуплених акцій, придбаних, проданих, випущених або анульованих у зв'язку з програмами опціонів на акції для працівників, програмами придбання акцій працівниками та всіма іншими угодами про платіж на основі акцій.

5 - 7. [Вилучено]

8. Цей Стандарт слід застосовувати до тих контрактів на придбання чи продаж не фінансового об'єкту, погашення яких можна здійснювати на нетто-основі грошовими коштами чи іншим фінансовим інструментом або шляхом обміну фінансових інструментів, ніби ці контракти є фінансовими інструментами, за винятком контрактів, які були укладені та залишаються утримуваними з метою отримання чи надання не фінансового об'єкту згідно з вимогами суб'єкта господарювання до очікуваного придбання, продажу чи використання.

9. Існують різні способи погашення контрактів на придбання чи продаж нефінансового об'єкту на нетто-основі грошовими коштами або іншим фінансовим інструментом чи обміном фінансових інструментів. Вони охоплюють випадки, коли:

а) умови контракту дозволяють будь-якій стороні погашати його на нетто-основі грошовими коштами або іншим фінансовим інструментом чи шляхом обміну фінансових інструментів;

б) в умовах контракту чітко не визначена можливість розраховуватися на нетто-основі грошовими коштами або іншим фінансовим інструментом чи шляхом обміну фінансових інструментів, але суб'єкт господарювання практикує розрахунки за подібними контрактами на нетто-основі грошовими коштами або іншим фінансовим інструментом чи шляхом обміну фінансових інструментів (або з контрагентом, укладаючи контракти про взаємну компенсацію, або продаючи контракт до строку його здійснення чи втрати чинності);

в) суб'єкт господарювання стосовно подібних контрактів практикує отримання основного інструмента та його продаж протягом короткострокового періоду після отримання з метою генерування прибутку від короткострокових коливань ціни або дилерської маржі; та

г) нефінансовий об'єкт, яка є предметом контракту, легко конвертується у грошові кошти.

Контракт, до якого застосовується б) або в), не укладається з метою отримання чи надання нефінансового об'єкту згідно з вимогами суб'єкта господарювання щодо очікуваної купівлі, продажу чи використання і, відповідно, на нього поширюється сфера застосування цього Стандарту. Інші контракти, до яких застосовується параграф 8, оцінюються, щоб визначити, чи були вони укладені та чи залишаються утримуваними з метою отримання або надання нефінансового об'єкту згідно з вимогами суб'єкта господарювання щодо очікуваної купівлі, продажу чи використання і, відповідно, чи поширюється на них сфера застосування цього Стандарту.

10. Проданий опціон на придбання чи продаж нефінансового об'єкту, який можна погасити на нетто-основі грошовими коштами або іншим фінансовим інструментом чи шляхом обміну фінансових інструментів згідно з 9 а) або г) перебуває у сфері застосування цього Стандарту. Такий контракт не можна укладати з метою отримання чи надання нефінансового об'єкту згідно з вимогами суб'єкта господарювання щодо очікуваної купівлі, продажу чи використання.

11. Терміни, використовувані в цьому Стандарті, мають такі значення:

Фінансовий інструмент - це будь-який контракт, який приводить до виникнення фінансового активу у одного суб'єкта господарювання та фінансового зобов'язання або інструмента капіталу у іншого суб'єкта господарювання.

Фінансовий актив - це будь-який актив, що є:

а) грошовими коштами;

б) інструментом власного капіталу іншого суб'єкта господарювання;

в) контрактним правом:

i) отримувати грошові кошти або інший фінансовий актив від іншого суб'єкта господарювання, або

ii) обмінювати фінансові інструменти з іншим суб'єктом господарювання за умов, які є потенційно сприятливими, або

г) контрактом, розрахунки за яким здійснюватимуться або можуть здійснюватися власними інструментами капіталу суб'єкта господарювання та який є:

i) непохідним інструментом, за який суб'єкт господарювання зобов'язаний або може бути зобов'язаний отримати змінну кількість власних інструментів капіталу, або

ii) похідним інструментом, розрахунки за яким здійснюватимуться або можуть здійснюватися іншим чином, ніж обміном фіксованої суми грошових коштів або іншого фінансового активу на фіксовану кількість власних інструментів капіталу. З цією метою до інструментів власного капіталу суб'єкта господарювання не включають: фінансові інструменти з правом дострокового погашення, класифіковані як інструменти власного капіталу згідно з параграфами 16А та 16Б; інструменти, які створюють для суб'єкта господарювання зобов'язання надати іншій стороні пропорційну частку чистих активів суб'єкта господарювання тільки при ліквідації і класифіковані як інструменти власного капіталу згідно з параграфами 16В та 16Г, або інструменти, що є контрактами на майбутнє отримання або надання інструментів власного капіталу суб'єкта господарювання.

Фінансове зобов'язання - це будь-яке зобов'язання, що є:

а) контрактним зобов'язанням:

i) надавати грошові кошти або інший фінансовий актив іншому суб'єктові господарювання, або

ii) обмінюватися фінансовими активами або фінансовими зобов'язаннями з іншим суб'єктом господарювання за умов, які є потенційно несприятливими для суб'єкта господарювання, або

б) контрактом, розрахунки за яким здійснюватимуться або можуть здійснюватися власними інструментами капіталу суб'єкта господарювання та який є

i) непохідним інструментом, за яким суб'єкт господарювання зобов'язаний або може бути зобов'язаний надавати змінну кількість власних інструментів капіталу суб'єкта господарювання, або

i) похідним інструментом, розрахунки за яким здійснюватимуся або можуть здійснюватися іншим чином, ніж обмін фіксованої суми грошових коштів або іншого фінансового активу на фіксовану кількість власних інструментів капіталу суб'єкта господарювання. З цією метою права, опціони або варанти на придбання фіксованої кількості власних інструментів капіталу суб'єкта господарювання за фіксовану суму будь-якої валюти є інструментами власного капіталу, якщо суб'єкт господарювання пропонує такі права, опціони або варанти пропорційно для всіх його існуючих власників того ж класу, що і його власні непохідні інструменти власного капіталу. Крім того, з цією метою до інструментів власного капіталу суб'єкта господарювання не включають фінансові інструменти з правом дострокового погашення, класифіковані як інструменти власного капіталу згідно з параграфами 16А та 16Б; інструменти, які створюють для суб'єкта господарювання зобов'язання надати іншій стороні пропорційну частку чистих активів суб'єкта господарювання тільки при ліквідації і які класифіковані як інструменти власного капіталу згідно з параграфами 16В та 16Г, або інструменти, які самі є контрактами на майбутнє отримання або надання інструментів власного капіталу суб'єкта господарювання.

Як виняток, інструмент, який відповідає визначенню фінансового зобов'язання, класифікується як інструмент власного капіталу, якщо він має всі три ознаки і задовольняє умовам, визначеним у параграфах 16А та 16Б або в параграфах 16В та 16Г.

Інструмент капіталу - це будь-який контракт, який засвідчує залишкову частку в активах суб'єкта господарювання після вирахування всіх його зобов'язань.

Справедлива вартість - це сума, за якою можна обміняти актив або погасити зобов'язання в операції між обізнаними, зацікавленими сторонами на звичайних умовах.

Інструмент, з правом дострокового погашення - це фінансовий інструмент, який надає його утримувачеві право повернути цей інструмент емітентові за грошові кошти або інший фінансовий актив, або який автоматично повертається емітентові в разі виникнення невизначеної майбутньої події або у випадку смерті утримувача інструмента або його виходу на пенсію.

12. Наступні терміни визначені у Додатку А до МСФЗ 9 або в параграфі 9 МСБО 39 "Фінансові інструменти: визнання та оцінка" та використовуються в цьому Стандарті в значенні, встановленому МСБО 39 та МСФЗ 9:

• амортизована собівартість фінансового активу або фінансового зобов'язання;

• припинення визнання;

• похідний інструмент;

• метод ефективного відсотка;

• контракт фінансової гарантії;

• фінансове зобов'язання за справедливою вартістю з відображенням результату переоцінки як прибутку або збитку;

• тверде зобов'язання;

• прогнозована операція;

• ефективність хеджування;

• об'єкт хеджування;

• інструмент хеджування;

• утримувані для продажу;

• придбання або продаж за стандартною процедурою;

• витрати на операції.

13. У цьому Стандарті терміни "контракт" та "контрактний" стосуються угоди між двома або більше сторонами з чітко визначеними економічними наслідками, яких сторони майже не можуть уникнути, тому що закон, як правило, вимагає здійснення такої угоди. Контракти, а значить і фінансові інструменти, можуть набирати різноманітних форм; вони необов'язково складаються у письмовій формі.

14. У цьому Стандарті "суб'єкт господарювання" означає фізичні особи, товариства, корпоративні органи, трасти та урядові агентства.

15. Емітентові фінансового інструмента слід класифікувати інструмент чи його складові частини як фінансове зобов'язання, фінансовий актив або інструмент власного капіталу при первісному визнанні відповідно до сутності контрактної угоди та відповідно до визначення фінансового зобов'язання, фінансового активу та інструмента власного капіталу.

16. Коли емітент застосовує визначення, наведені в параграфі 11, для визначення того, чи є фінансовий інструмент інструментом власного капіталу, а не фінансовим зобов'язанням, інструмент є інструментом власного капіталу, якщо і тільки якщо виконано обидві умови а) та б):

а) інструмент не містить контрактного зобов'язання:

i) надати грошові кошти або інший фінансовий актив іншому суб'єктові господарювання, або

ii) обміняти фінансові активи чи фінансові зобов'язання з іншим суб'єктом господарювання на умовах, які є потенційно несприятливими для емітента;

б) якщо інструмент погашатиметься або може бути погашеним власними інструментами капіталу емітента, такий інструмент:

i) є непохідним інструментом, який не містить контрактного зобов'язання емітента надавати змінну кількість власних інструментів капіталу, або

ii) є похідним інструментом, який погашатиметься емітентом шляхом обміну фіксованої суми грошових коштів або іншого фінансового активу на фіксовану кількість його власних інструментів капіталу. З цією метою права, опціони або варанти на придбання фіксованої кількості власних інструментів капіталу суб'єкта господарювання за фіксовану суму будь-якої валюти є інструментами власного капіталу, якщо суб'єкт господарювання пропонує такі права, опціони або варанти пропорційно для всіх його існуючих власників того ж класу, що і його власні непохідні інструменти власного капіталу.

Крім того, з цією метою власні інструменти капіталу емітента не містять інструменти, які мають всі належні ознаки і відповідають умовам, визначеним в параграфах 16А та 16Б або в параграфах 16В та 16Г, або інструменти, які є контрактами на майбутнє отримання чи надання власних інструментів капіталу емітента.

Контрактне зобов'язання, включаючи зобов'язання, яке виникає від похідного фінансового інструмента і приведе або може привести до майбутнього отримання або надання власних інструментів капіталу емітента, але не відповідає умовам а) та б) у цьому параграфі, не є інструментом власного капіталу. Як виняток, інструмент, який відповідає визначенню фінансового зобов'язання, класифікується як інструмент власного капіталу якщо він має всі ознаки і задовольняє умовам, визначеним у параграфах 16А та 16Б або в параграфах 16В і 16Г.

16А Фінансові інструменти з правом дострокового погашення включають контрактне зобов'язання емітента із зворотного придбання або погашення цього інструменту за грошові кошти або в обмін на інший фінансовий актив при виконанні права дострокового погашення. В якості винятку з визначення фінансового зобов'язання інструмент, який включає таке зобов'язання, класифікується як інструмент власного капіталу, якщо він має всі наведені далі ознаки, а саме:

а) він надає утримувачу право на отримання пропорційної частки чистих активів суб'єкта господарювання в разі ліквідації останнього. Чистими активами суб'єкта господарювання є ті активи, які залишаються після вирахування всіх інших вимог на його активи. Пропорційна частка визначається шляхом:

i) ділення чистих активів суб'єкта господарювання, що залишаються при ліквідації, на кількість одиниць рівної суми;

ii) множення цієї суми на кількість одиниць, якими володіють утримувачі даного фінансового інструмента.

б) інструмент належить до класу інструментів, які субординовані по відношенню до всіх інших класів інструментів. Щоби належати до цього класу інструмент повинен мати такі ознаки:

i) відсутність пріоритетної черговості відносно інших вимог на активи суб'єкта господарювання при його ліквідації;

ii) відсутність необхідності у конвертації в інший інструмент щоби увійти до класу інструментів, які субординовані по відношенню до всіх інших класів інструментів;

в) Всі фінансові інструменти, що належать до класу інструментів, які субординовані по відношенню до всіх інших класів інструментів, мають однакові ознаки. Наприклад, вони всі повинні бути інструментами з правом дострокового погашення, а формула чи інший метод, який застосовується для обчислення ціни зворотного придбання або погашення, є однаковим для всіх інструментів в цьому класі.

г) Окрім контрактного зобов'язання емітента здійснити зворотне придбання або погашення цього інструменту за грошові кошти або в обмін на інший фінансовий актив, даний інструмент не містить жодних інших контрактних зобов'язань із надання грошових коштів або інших фінансових активів іншому суб'єктові господарювання або зобов'язань обмінятися фінансовими активами чи фінансовими зобов'язаннями з іншим суб'єктом господарювання на умовах, які є потенційно несприятливими для даного суб'єкта господарювання, і не контрактом, розрахунки за яким здійснюватимуться або можуть здійснюватися власними інструментами капіталу суб'єкта господарювання, як це визначено в підпункті б) визначення фінансового зобов'язання.

ґ) Загальний обсяг грошових потоків, який можна віднести до цього інструменту протягом строку його чинності, переважно базується на прибутках або збитках, зміні у визнаних чистих активах або на зміні справедливої вартості визнаних і невизнаних чистих активів суб'єкта господарювання протягом строку чинності інструменту (без врахування будь-яких впливів цього інструменту).

16Б Для того, щоби класифікувати інструмент як інструмент власного капіталу, окрім наявності всіх наведених вище ознак інструмента емітент не повинен мати жодних інших фінансових інструментів або контрактів, які мають:

а) загальний обсяг грошових потоків, який переважно базується на прибутках або збитках, зміні у визнаних чистих активах або на зміні справедливої вартості визнаних і невизнаних чистих активів суб'єкта господарювання (без врахування будь-яких впливів такого інструменту або контракту);

б) вплив у вигляді суттєвого обмеження або фіксації залишкового прибутку для утримувачів інструментів з правом дострокового погашення.

Для застосування цієї вимоги суб'єкт господарювання не повинен брати до уваги нефінансові контракти з утримувачами інструменту, зазначеного в параграфі 16А, контрактні умови яких є подібними до умов еквівалентних контрактів, що можуть укладатися між суб'єктом господарювання, який виступає емітентом, і стороною, яка не є утримувачем інструменту. Якщо суб'єкт господарювання не може визначити, чи виконується ця умова, йому не слід класифікувати інструмент з правом дострокового погашення, як інструмент власного капіталу.

16В Деякі фінансові інструменти містять визначене для емітента контрактне зобов'язання надати іншому суб'єкту господарювання пропорційну частку своїх чистих активів тільки при ліквідації. Це зобов'язання виникає через те, що або ліквідація вочевидь відбудеться і є поза контролем цього суб'єкта господарювання (наприклад, в разі обмеженого строку існування суб'єкта господарювання), або ліквідація є неочевидною але може відбутися за рішенням утримувача інструменту. В якості винятку з визначення фінансового зобов'язання, інструмент, який містить таке зобов'язання, класифікується як інструмент власного капіталу, якщо йому притаманні такі ознаки:

а) Він надає утримувачу право на пропорційну частку чистих активів суб'єкта господарювання в разі ліквідації цього суб'єкта господарювання. Чистими активами суб'єкта господарювання є ті активи, які залишаються після вирахування всіх інших вимог на його активи. Пропорційна частка визначається шляхом:

i) ділення чистих активів суб'єкта господарювання, що залишаються при ліквідації, на кількість одиниць рівної суми; та

ii) множення цієї суми на кількість одиниць, якими володіють утримувачі даного фінансового інструмента.

б) інструмент належить до класу інструментів, які субординовані по відношенню до всіх інших класів інструментів. Щоби належати до цього класу інструмент повинен мати такі ознаки:

i) відсутність пріоритетної черговості відносно інших вимог на активи суб'єкта господарювання при його ліквідації; та

ii) відсутність необхідності у конвертації в інший інструмент щоби увійти до класу інструментів, які субординовані по відношенню до всіх інших класів інструментів.

в) Всі фінансові інструменти, що належать до класу інструментів, які субординовані по відношенню до всіх інших класів інструментів, повинні містити однакове контрактне зобов'язання для емітента надати при ліквідації пропорційну частку своїх чистих активів.

16Г Для того, щоби класифікувати інструмент як інструмент власного капіталу, окрім наявності всіх наведених вище ознак такого інструмента, емітент не повинен мати жодних інших фінансових інструментів або контрактів, які мають:

а) загальний обсяг грошових потоків, який переважно базується на прибутках або збитках, зміні у визнаних чистих активах або на зміні справедливої вартості визнаних і невизнаних чистих активів суб'єкта господарювання (без врахування будь-яких впливів такого інструменту або контракту); та

б) вплив у вигляді суттєвого обмеження або фіксації залишкового прибутку для утримувачів цього інструменту.

Для застосування цієї вимоги суб'єкт господарювання не повинен брати до уваги нефінансові контракти з утримувачами інструменту, зазначеного в параграфі 16В, контрактні умови яких є подібними до умов еквівалентних контрактів, що можуть укладатися між суб'єктом господарювання, який виступає емітентом, і стороною, яка не є утримувачем інструменту. Якщо суб'єкт господарювання не може визначити, чи він виконав цю умову, йому не слід класифікувати цей інструмент як інструмент власного капіталу.

16Ґ Суб'єкт господарювання повинен класифікувати фінансовий інструмент як інструмент власного капіталу відповідно до вимог параграфів 16А та 16Б або параграфів 16В та 16Г, починаючи з дати, коли цей інструмент набуває всіх ознак і відповідає всім зазначеним в цих параграфах умовам. Суб'єкт господарювання повинен перекласифікувати фінансовий інструмент від дати, коли цей інструмент втрачає частину необхідних ознак або вже не відповідає всім умовам, наведеним в цих параграфах. Наприклад, якщо суб'єкт господарювання погашає всі емітовані/випущені ним інструменти без права дострокового погашення, і будь-які інструменти з правом дострокового погашення, що залишилися непогашеними і мають всі належні ознаки та відповідають всім умовам, наведеним в параграфах 16А і 16Б, такий суб'єкт господарювання повинен перекласифікувати інструменти з правом дострокового погашення на інструменти власного капіталу, починаючи з дати погашення ним інструментів без права дострокового погашення.

16Д Суб'єкт господарювання повинен відображати в обліку перекласифікацію інструменту згідно параграфа 16Г наступним чином:

а) інструмент власного капіталу слід перекласифікувати як фінансове зобов'язання від дати, коли цей інструмент втрачає частину необхідних ознак або вже не відповідає умовам, визначеним в параграфах 16А та 16Б або в параграфах 16В і 16Г. Оцінку такого фінансового зобов'язання слід здійснювати за справедливою вартістю інструмента на дату його перекласифікації. Будь-яку різницю між балансовою вартістю інструмента власного капіталу та справедливою вартістю фінансового зобов'язання на дату перекласифікації суб'єкт господарювання повинен визнавати у власному капіталі;

б) суб'єкт господарювання повинен перекласифікувати фінансове зобов'язання на власний капітал від дати, коли цей інструмент набуває всіх ознак і відповідає всім умовам, визначеним в параграфах 16А та 16Б або в параграфах 16В і 16Г. Оцінку інструменту власного капіталу слід здійснювати за балансовою вартістю фінансового зобов'язання на дату перекласифікації.

17. За винятком обставин, зазначених в параграфах 16А та 16Б або в параграфах 16В і 16Г, найважливішою ознакою при встановленні відмінності фінансового зобов'язання від інструмента власного капіталу є існування контрактного зобов'язання однієї сторони фінансового інструмента (емітента) надати грошові кошти чи інший фінансовий актив іншій стороні (утримувачеві) або обміняти фінансові активи чи фінансові зобов'язання з утримувачем за умов, які є потенційно несприятливими для емітента. Хоча утримувач інструмента власного капіталу може мати право отримувати пропорційну частку будь-яких дивідендів або інших виплат власного капіталу, емітент не має контрактного зобов'язання робити такі виплати, оскільки від нього не можна вимагати надавати грошові кошти або інший фінансовий актив іншій стороні.

18. Сутність фінансового інструмента, а не його юридична форма визначає його класифікацію в звіті про фінансовий стан суб'єкта господарювання. Сутність та юридична форма, як правило, узгоджуються, але не завжди. Деякі фінансові інструменти набирають юридичної форми власного капіталу, але за суттю є зобов'язаннями, інші можуть поєднувати характеристики, пов'язані з інструментами власного капіталу, та характеристики, пов'язані з фінансовими зобов'язаннями. Наприклад:

а) привілейована акція, яка передбачає обов'язковий викуп емітентом за фіксованою сумою чи сумою, що підлягає визначенню, на фіксовану дату чи майбутню дату, що підлягає визначенню, або надає утримувачеві право вимагати від емітента викупу інструмента на певну дату або після неї за фіксовану суму чи суму, що підлягає визначенню, є фінансовим зобов'язанням;

б) фінансовий інструмент, який надає утримувачеві право повернути його емітентові за грошові кошти чи інший фінансовий актив ("інструмент з правом дострокового погашення"), є фінансовим зобов'язанням, за винятком тих інструментів, які класифіковані як інструменти власного капіталу згідно з параграфами 16А та 16Б або параграфами 16В та 16Г. Фінансовий інструмент є фінансовим зобов'язанням навіть у випадку коли сума грошових коштів чи інших фінансових активів визначається на основі індексу або іншої статті, які можуть збільшуватися чи зменшуватися. Існування опціону для утримувача на повернення інструмента емітентові за грошові кошти чи інший фінансовий актив означає, що інструмент з правом дострокового погашення відповідає визначенню фінансового зобов'язання за винятком тих інструментів, які класифіковані як інструменти власного капіталу згідно з параграфами 16А та 16Б або параграфами 16В та 16Г. Наприклад, "відкриті" взаємні фонди, пайові трасти, товариства та деякі кооперативні суб'єкти господарювання можуть надавати утримувачам своїх паїв чи членам право повернути їхні частки в емітенті в будь-який час за грошові кошти, в результаті чого частки утримувачів паїв або членів класифікуються як фінансові зобов'язання, за винятком інструментів, класифікованих як інструменти власного капіталу відповідно до параграфів 16А та 16Б або параграфів 16В та 16Г. Проте класифікація як фінансового зобов'язання не виключає використання такого опису, як "чиста вартість активів, що відноситься до утримувачів паїв" та "зміна чистої вартості активів, що відноситься до утримувачів паїв" у фінансовій звітності суб'єкта господарювання, який не має внесеного власного капіталу (наприклад, деякі взаємні фонди та пайові трасти, див. ілюстративний приклад 7), або використання розкриття додаткової інформації, щоб показати, що сукупні частки членів складаються зі статей, таких як резерви, які відповідають визначенню власного капіталу, та інструментів з правом дострокового погашення, які не відповідають такому визначенню (див. ілюстративний приклад 8).

19. Якщо суб'єкт господарювання не має безумовного права уникнути надання грошових коштів чи іншого фінансового активу для погашення контрактного зобов'язання, то таке зобов'язання відповідає визначенню фінансового зобов'язання за винятком тих інструментів, які класифіковані як інструменти власного капіталу відповідно до параграфів 16А та 16Б або параграфів 16В та 16Г. Наприклад:

а) обмеження спроможності суб'єкта господарювання виконати контрактне зобов'язання (наприклад, відсутність доступу до іноземної валюти або необхідність отримання дозволу на сплату від регулівної установи) не скасовує контрактного зобов'язання суб'єкта господарювання або контрактного права утримувача за цим інструментом;

б) контрактне зобов'язання, яке залежить від здійснення контрагентом його права викупити фінансове зобов'язання, оскільки суб'єкт господарювання не має безумовного права уникнути надання грошових коштів чи іншого фінансового активу.

20. Фінансовий інструмент, який чітко не створює контрактного зобов'язання надати грошові кошти чи інший фінансовий актив, може створювати зобов'язання непрямо через його строки та умови. Наприклад:

а) фінансовий інструмент може містити нефінансове зобов'язання, яке слід погасити, якщо і тільки якщо суб'єкт господарювання не зробить виплати або не викупить інструмент. Якщо суб'єкт господарювання може уникнути передачі грошових коштів чи іншого фінансового активу лише шляхом погашення нефінансового зобов'язання, фінансовий інструмент є фінансовим зобов'язанням;

б) фінансовий інструмент є фінансовим зобов'язанням, якщо він передбачає, що при погашенні суб'єкт господарювання надасть:

i) грошові кошти чи інший фінансовий актив, або

ii) свої власні акції, вартість яких визначається так, що суттєво перевищує вартість грошових коштів чи іншого фінансового активу.

Хоча суб'єкт господарювання не має чітко встановленого контрактного зобов'язання надати грошові кошти чи інший фінансовий актив, вартість альтернативи погашення акціями є такою, що суб'єкт господарювання розраховуватиметься грошовими коштами. У будь-якому випадку утримувачеві, по суті, гарантовано отримання суми, не меншої ніж та, що передбачена при погашенні грошовими коштами (див. параграф 21).

21. Контракт не є інструментом власного капіталу тільки тому, що він може привести до отримання або надання власних інструментів капіталу суб'єкта господарювання. Суб'єкт господарювання може мати контрактне право або зобов'язання отримувати чи надавати певну кількість власних акцій чи інших інструментів капіталу, яка змінюється таким чином, щоб справедлива вартість власних інструментів капіталу суб'єкта господарювання, які треба одержати чи надати, дорівнює сумі контрактного права або зобов'язання. Таке контрактне право або зобов'язання може бути на фіксовану суму або суму, яка коливається відповідно до змін змінного чинника, іншого, ніж ринкова ціна власних інструментів капіталу суб'єкта господарювання (наприклад, ставки відсотка, ціни товару або ціни фінансового інструмента). Два приклади щодо цього: а) контракт надати таку кількість власних інструментів капіталу суб'єкта господарювання, яка дорівнює вартості 100 ВО*, та б) контракт надати таку кількість власних інструментів капіталу суб'єкта господарювання, яка дорівнює вартості 100 унцій золота. Такий контракт є фінансовим зобов'язанням суб'єкта господарювання, навіть якщо суб'єкт господарювання повинен або може погасити його наданням своїх власних інструментів капіталу. Він не є інструментом власного капіталу, оскільки суб'єкт господарювання використовує змінну кількість власних інструментів капіталу як засіб розрахунку за контрактом. Відповідно, контракт не засвідчує залишкову частку в активах суб'єкта господарювання після вирахування всіх його зобов'язань.

22. За винятком випадків, зазначених у параграфі 22А, контракт, який погашатиметься суб'єктом господарювання шляхом отримання або надання фіксованої кількості своїх власних інструментів капіталу в обмін на фіксовану суму грошових коштів чи інший фінансовий актив, є інструментом власного капіталу. Наприклад, випущений опціон на акції, який надає контрагентові право купити фіксовану кількість акцій суб'єкта господарювання за фіксованою ціною або фіксованою встановленою основною сумою облігації, є інструментом власного капіталу. Зміни в справедливій вартості контракту, що виникають унаслідок коливань ринкових ставок відсотка, які не впливають на суму грошових коштів чи фінансових активів, що їх мають сплатити чи надати, або на кількість інструментів власного капіталу, що їх мають отримати чи надати при розрахунку за контрактом, не виключають того, що контракт є інструментом власного капіталу. Будь-яка отримана компенсація (наприклад, премія, отримана за проданим опціоном або варантом на власні акції суб'єкта господарювання) прямо додається до власного капіталу. Будь-яка сплачена компенсація (наприклад премія, сплачена за придбаний опціон) вираховується прямо з власного капіталу. Зміни в справедливій вартості інструмента власного капіталу не визнаються у фінансовій звітності.

22А Якщо контракт погашається шляхом отримання або надання інструментів власного капіталу суб'єкта господарювання, які є інструментами з правом дострокового погашення з усіма необхідними ознаками і відповідністю всім умовам, визначеним параграфами 16А і 16Б, або з використанням інструментів, які створюють для суб'єкта господарювання зобов'язання надати іншій стороні пропорційну частку чистих активів суб'єкта господарювання тільки при ліквідації і які мають всі необхідні ознаки та відповідають умовам, зазначеним у параграфах 16В і 16Г, такий контракт є фінансовим активом або фінансовим зобов'язанням. Це також поширюється на контракти, які суб'єкт господарювання погашає шляхом отримання або надання фіксованої кількості таких інструментів в обмін на фіксовану суму грошових коштів чи інший фінансовий актив.

23. За винятком обставин, зазначених у параграфах 16А та 16Б або в параграфах 16В та 16Г, контракт, який містить зобов'язання суб'єкта господарювання придбати свої власні інструменти капіталу за грошові кошти чи за інший фінансовий актив, приводить до фінансового зобов'язання у розмірі теперішньої вартості суми викупу (наприклад, теперішньої вартості ціни форвардного контракту на продаж з наступним викупом, ціни здійснення опціону або іншої суми викупу). Це так, навіть якщо сам контракт є інструментом власного капіталу. Прикладом може бути зобов'язання суб'єкта господарювання за форвардним контрактом придбати свої власні інструменти капіталу за грошові кошти. Коли фінансове зобов'язання первісно визнається згідно з МСФЗ 9 , його справедлива вартість (теперішня вартість суми викупу) перекласифікується з власного капіталу. Надалі фінансове зобов'язання оцінюється відповідно до МСФЗ 9. Якщо строк контракту закінчується без виконання, балансова вартість фінансового зобов'язання перекласифікується у власний капітал. Контрактне зобов'язання суб'єкта господарювання придбати свої власні інструменти капіталу приводить до фінансового зобов'язання щодо теперішньої вартості суми викупу, навіть якщо зобов'язання придбати залежить від здійснення контрагентом права викупу (наприклад, проданий опціон "пут", який надає контрагентові право продати власні інструменти капіталу суб'єкта господарювання цьому ж суб'єктові господарювання за фіксованою ціною).

24. Контракт, який погашатиметься суб'єктом господарювання шляхом надання чи отримання фіксованої кількості своїх власних інструментів капіталу в обмін на змінну суму грошових коштів чи інший фінансовий актив, є фінансовим активом або фінансовим зобов'язанням. Прикладом може бути контракт на надання суб'єктом господарювання 100 своїх власних інструментів капіталу в обмін на суму грошових коштів, обчислену так, що вона дорівнює вартості 100 унцій золота.

25. Фінансовий інструмент може вимагати від суб'єкта господарювання надати грошові кошти чи інший фінансовий актив або погасити його іншими чином так, що він стане фінансовим зобов'язанням залежно від того, відбудуться чи не відбудуться невизначені майбутні події (або від результату невизначених обставин), що перебувають поза контролем як емітента, так і утримувача такого інструмента, наприклад, зміна індексу фондового ринку, індексу споживчих цін, ставки відсотка чи вимог з оподаткування, або майбутніх доходів емітента, чистого доходу чи відношення запозичень до власного капіталу. Емітент такого інструмента не має безумовного права уникнути надання грошових коштів чи іншого фінансового активу (або інакше розрахуватися так, що він стане фінансовим зобов'язанням). Отже, це є фінансове зобов'язання емітента, окрім випадків, коли:

а) частина потенційних умов погашення, яка може вимагати погашення грошовими коштами чи іншим фінансовим активом (чи іншим чином, щоб він став фінансовим зобов'язанням), не є реальною;

б) від емітента можна вимагати погасити заборгованість грошовими коштами чи іншим фінансовим активом (або інакше розрахуватися так, що він стане фінансовим зобов'язанням) лише у випадку ліквідації емітента, або

в) цей інструмент має всі необхідні ознаки і відповідає усім умовам, визначеним параграфами 16А і 16Б.

26. Якщо похідний фінансовий інструмент надає одній стороні вибір щодо того, як його погашати (наприклад, емітент або утримувач може обирати погашення грошовими коштами на нетто-основі або обміном акцій на грошові кошти), тоді він є фінансовим активом або фінансовим зобов'язання, якщо всі інші альтернативи погашення не приведуть до того, що він стане інструментом власного капіталу.

27. Приклад похідного фінансового інструмента з вибором способу погашення, який є фінансовим зобов'язанням, - це опціон на акції, що його емітент може вирішити погасити на нетто-основі грошовими коштами або шляхом обміну своїх власних акцій на грошові кошти. Подібним же чином сфера застосування цього Стандарту поширюється на деякі контракти на придбання чи продаж нефінансового об'єкту в обмін на власні інструменти капіталу суб'єкта господарювання, тому що за них можна розрахуватися наданням нефінансового об'єкту або на нетто-основі грошовими коштами чи іншим фінансовим інструментом (див. параграфи 8 - 10). Такі контракти є фінансовими активами або фінансовими зобов'язаннями, а не інструментами власного капіталу.

28. Емітентові непохідного фінансового інструмента слід оцінювати умови фінансового інструмента, щоб визначити, чи містить він компонент зобов'язання і компонент капіталу. Такі компоненти слід класифікувати окремо як фінансові зобов'язання, фінансові активи або інструменти власного капіталу відповідно до параграфа 15.

29. Суб'єкт господарювання визнає окремо компоненти фінансового інструмента, який: а) створює фінансове зобов'язання суб'єкта господарювання та б) надає утримувачеві інструмента опціон конвертувати його в інструмент власного капіталу суб'єкта господарювання. Прикладом може бути облігація або подібний інструмент, що його утримувач може конвертувати у фіксовану кількість звичайних акцій суб'єкта господарювання і який є складним фінансовим інструментом. З погляду суб'єкта господарювання, такий інструмент містить два компоненти: фінансове зобов'язання (контрактна угода надати грошові кошти або інший фінансовий актив) та інструмент власного капіталу (опціон "кол", який надає утримувачеві право протягом визначеного періоду конвертувати його у фіксовану кількість звичайних акцій суб'єкта господарювання). Економічний ефект від випуску такого інструмента в основному такий самий, як від одночасного випуску боргового інструмента із забезпеченням дострокового погашення та варантами на придбання звичайних акцій або від випуску боргового інструмента з відривними варантами на придбання акцій. Відповідно, у всіх випадках суб'єкт господарювання подає інформацію про компоненти зобов'язань та капіталу окремо у своєму звіті про фінансовий стан.

30. Класифікація компонентів зобов'язань та капіталу щодо інструмента, який можна конвертувати, не переглядається в результаті зміни ймовірності того, що опціон конвертування буде здійснений, навіть якщо здійснення опціону може стати, як здається, економічно вигідним деяким утримувачам. Утримувачі не завжди діють так, як можна очікувати, оскільки, наприклад, оподаткування внаслідок конвертування є різним для різних утримувачів. Крім того, ймовірність конвертування змінюється з часом. Контрактне зобов'язання суб'єкта господарювання здійснити майбутні платежі залишається неврегульованим, доки воно не буде погашеним унаслідок конвертування, закінчення строку погашення інструмента або деяких інших операцій.

31. У МСФЗ 9 йдеться про оцінку фінансових активів та фінансових зобов'язань. Інструменти власного капіталу - це інструменти, які засвідчують залишкову частку в активах суб'єкта господарювання після вирахування всіх його зобов'язань. Отже, якщо первісна балансова вартість складного фінансового інструмента розподіляється на компоненти капіталу і зобов'язань, на компонент капіталу розподіляється залишкова сума після вирахування зі справедливої вартості інструмента в цілому суми, яка окремо визначена для компонента зобов'язання. Вартість будь-яких характеристик похідних інструментів (наприклад, опціону "кол"), вбудованих у складний фінансовий інструмент, крім компонента капіталу (наприклад, опціон на конвертування в звичайні акції), включається до компонента зобов'язання. Сума балансової вартості, розподілена на компоненти зобов'язань та капіталу при первісному визнанні, завжди дорівнює справедливій вартості, яка була б установлена для інструмента в цілому. Ніякі прибутки чи збитки не виникають від первісного визнання компонентів інструмента окремо.

32. Відповідно до підходу, наведеного в параграфі 31, емітент облігації, яку можна конвертувати в звичайні акції, спочатку визначає балансову вартість компонента зобов'язання, оцінюючи справедливу вартість подібного зобов'язання (включаючи будь-які характеристики вбудованих похідних інструментів, які не є власним капіталом), що не має супутнього компонента капіталу. Балансову вартість інструмента власного капіталу, представленого опціоном на конвертування інструмента в звичайні акції, потім визначають, вираховуючи справедливу вартість фінансового зобов'язання зі справедливої вартості складного фінансового інструмента в цілому.

33. Якщо суб'єкт господарювання викуповує свої власні інструменти капіталу, ці інструменти ("власні викуплені акції") слід вираховувати з власного капіталу. Ніякий прибуток чи збиток не визнаватиметься у прибутку чи збитку після придбання, випуску чи анулювання власних інструментів капіталу суб'єкта господарювання. Такі власні викуплені акції можуть придбаватися та утримуватися суб'єктом господарювання або іншими членами консолідованої групи. Компенсація, сплачена чи отримана, визнаватиметься прямо у власному капіталі.

34. Суму утримуваних власних викуплених акцій розкривають окремо в звіті про фінансовий стан або в примітках відповідно до МСБО 1 "Подання фінансових звітів" . Суб'єкт господарювання надає розкриття інформації відповідно до МСБО 24 "Розкриття інформації щодо зв'язаних сторін" , якщо суб'єкт господарювання викуповує свої власні інструменти капіталу в зв'язаних сторін.

35. Відсотки, дивіденди, збитки та прибутки, пов'язані з фінансовим інструментом або компонентом, який є фінансовим зобов'язанням, слід визнавати як дохід або витрати в прибутку чи збитку. Суб'єктові господарювання слід дебетувати виплати утримувачам інструмента власного капіталу прямо на власний капітал, за вирахуванням будь-якої пов'язаної з ним податкової пільги. Витрати на операції з власним капіталом слід обліковувати як вирахування з власного капіталу, мінус будь-яка пов'язана з ним податкова пільга.

36. Класифікація фінансового інструмента як фінансового зобов'язання або інструмента власного капіталу визначає, чи визнаються відсотки, дивіденди, збитки та прибутки, пов'язані з цим інструментом, як дохід або витрати в прибутку чи збитку. Отже, виплати дивідендів на акції, повністю визнані як зобов'язання, визнаються як витрати подібно до відсотків за облігацією. Аналогічно до цього, прибутки та збитки, пов'язані з викупом або рефінансуванням фінансових зобов'язань, визнаються в прибутку чи збитку, тимчасом як викуп або рефінансування інструментів власного капіталу визнаються як зміни у власному капіталі. Зміни справедливої вартості інструмента власного капіталу не визнаються у фінансових звітах.

37. Як правило, суб'єкт господарювання несе різні витрати під час випуску чи придбання своїх власних інструментів капіталу. Такі витрати можуть включати плату за реєстрацію та інші збори за здійснення розпорядчих функцій, суми, сплачені юридичним радникам, радникам з питань бухгалтерського обліку та іншим професійним консультантам, витрати на друк та гербові збори. Витрати на операції з власним капіталом обліковуються як вирахування з власного капіталу (мінус будь-яка пов'язана з ним податкова пільга) тією мірою, якою вони є додатковими витратами, що прямо відносяться до операції з власним капіталом, і яких інакше можна було б уникнути. За операціями з капіталом, від яких відмовилися, витрати на операції визнаються як витрати.

38. Витрати на операції, які пов'язані з випуском складного фінансового інструмента, розподіляються на компоненти зобов'язання та капіталу цього інструмента пропорційно розподілові надходжень. Витрати на операції, які пов'язані одночасно з кількома операціями (наприклад, витрати на супутню пропозицію деяких акцій та реєстрацію інших акцій на фондовій біржі), розподіляються на такі операції із застосуванням основи розподілу, яка є раціональною і зіставною з подібними операціями.

39. Сума витрат на операції, облікована як вирахування з власного капіталу протягом періоду, розкривається окремо згідно з МСБО 1 . Відповідна сума податків на прибуток, визнана прямо у власному капіталі, включається в агреговану суму поточного та відстроченого податку на прибуток, кредитованого чи дебетованого на власний капітал, яка розкривається згідно з МСБО 12 "Податки на прибуток" .

40. Дивіденди, класифіковані як витрати, можна подавати у звіті про сукупний прибуток або в окремому звіті про прибутки та збитки (якщо він подається) разом з відсотками за іншими зобов'язаннями або у вигляді окремої статті. На додаток до вимог цього Стандарту, розкриття інформації про відсотки та дивіденди має відповідати вимогам МСБО 1 та МСФЗ 7 . За деяких обставин унаслідок різниць між відсотками та дивідендами, пов'язаних з такими питаннями, як можливість вирахування сум податків, є доцільним окреме розкриття інформації у звіті про сукупний прибуток або в окремому звіті про прибутки та збитки (якщо він подається). Інформація про податковий вплив розкривається відповідно до МСБО 12 .

41. Прибутки та збитки, пов'язані зі змінами в балансовій вартості фінансового зобов'язання, визнаються як дохід або витрати в прибутку чи збитку, навіть якщо вони пов'язані з інструментом, який включає право на залишкову частку в активах суб'єкта господарювання в обмін на грошові кошти чи інший фінансовий актив (див. параграф 18 б)). Згідно з МСБО 1 , суб'єкт господарювання подає будь-який прибуток або збиток, що виникає від переоцінки такого інструмента, окремо в звіті про сукупний прибуток, коли це доречно в поясненні результатів діяльності суб'єкта господарювання.

42. Фінансовий актив та фінансове зобов'язання слід згортати і чисту суму подавати в звіті про фінансовий стан, якщо і тільки якщо суб'єкт господарювання:

а) на теперішній час має юридично забезпечене право на згортання визнаних сум;

б) має намір погасити зобов'язання на нетто-основі або продати актив й одночасно погасити зобов'язання.

Обліковуючи передачу фінансового активу, який не відповідає вимогам щодо припинення визнання, суб'єктові господарювання не слід згортати переданий актив та пов'язане з ним зобов'язання (див. МСФЗ 9, параграф 3.2.22).

43. Цей Стандарт вимагає подання фінансових активів та фінансових зобов'язань на нетто-основі, коли така основа відображає очікувані суб'єктом господарювання майбутні грошові потоки від погашення двох або кількох окремих фінансових інструментів. Якщо суб'єкт господарювання має право отримувати або сплачувати одну чисту суму і має намір зробити це, він, власне, має лише один фінансовий актив або лише одне фінансове зобов'язання. В інших випадках фінансові активи та фінансові зобов'язання подаються окремо одні від одних відповідно до їхніх характеристик як ресурсів або зобов'язань суб'єкта господарювання.