Про організацію взаємодії органів державної податкової служби при проведенні перевірок податкових декларацій з податку на додану вартість з урахуванням інформації розшифровок податкових зобовязань та податкового кредиту з податку на додану вартість у розрізі контрагентів

6.4. Працівники підрозділу податкової міліції при отриманні інформації відносно платника ПДВ, яким безпідставно заявлено до відшкодування з бюджету ПДВ, не пізніше наступного дня надають відповідну інформацію підрозділам оподаткування юридичних, фізичних осіб та підрозділу податкового контролю для використання під час проведення перевірок.

6.5. Працівники підрозділу податкової міліції під час прийняття рішень, що передують факту відшкодування платнику ПДВ з бюджету, надають обґрунтовані зауваження стосовно такого відшкодування (при їх наявності). А в разі їх відсутності письмово про таке повідомляють.

6.6. Працівники підрозділу податкової міліції беруть участь у проведенні позапланових виїзних перевірок платників ПДВ другої категорії та з питань правомірності заявлених платниками ПДВ бюджетного відшкодування ПДВ у разі, якщо такі перевірки пов'язані з веденням оперативно-розшукових справ або розслідуванням кримінальних справ, порушених стосовно таких платників ПДВ (посадових осіб платників ПДВ), що знаходяться в їх провадженні.

6.7. Працівники підрозділу податкової міліції беруть участь у проведенні позапланових виїзних перевірок платників ПДВ другої категорії, що проводяться відповідно до пунктів 5.7-5.10 цього Порядку, в рамках ведення оперативно-розшукових справ або розслідування кримінальних справ, порушених стосовно таких платників ПДВ (посадових осіб платників ПДВ), що знаходяться в їх провадженні.

6.8. Працівники підрозділу податкової міліції за виявленими під час відпрацювання порушеннями податкового законодавства, за які передбачено кримінальну відповідальність, приймають рішення у порядку ст. 97 Кримінально-процесуального кодексу України.

7.1. Юридичні підрозділи передають копії рішень судових органів, якими встановлено правомірність донарахування (скасування) сум ПДВ, визначених за результатами перевірки, прийнятого рішення про результати розгляду скарг платника податку, структурному підрозділу органу ДПС, що здійснював перевірку.

7.2. Після отримання Акта позапланової виїзної перевірки, в якому зазначається, що вказаний договір суперечить інтересам держави та суспільства та є нікчемним, але не пізніше п'ятого дня, юридичний підрозділ звертається до суду з метою стягнення у дохід держави всього, що набуто сторонами при укладенні такого договору, у межах строків, передбачених статтею 250 Господарського кодексу України, на підставі статті 208 Господарського кодексу України.

7.3. Юридичний підрозділ забезпечує захист інтересів держави в судах за позовами платників ПДВ та органів ДПС, поданими у результаті застосування цього Порядку, згідно з наказом ДПА України від 22.02.2008 р. N 106 "Про організацію роботи юридичних підрозділів в органах державної податкової служби".

1.1. Доперевірочний аналіз

Проведенню камеральної перевірки повинен передувати доперевірочний аналіз, сутність якого полягає в тому, що інспектор підрозділу адміністрування ПДВ (далі - інспектор) вивчає:

- матеріали реєстраційної справи, статутних даних суб'єкта господарювання;

- інформацію щодо розміру вартості власних основних фондів платника, чисельності трудових ресурсів та іншу інформацію щодо господарської та фінансової діяльності платника;

- історію платника, його податкову поведінку, результати перевірок;

- наявність господарських операцій у складі інформаційних баз (з подальшою звіркою з показниками декларації) та інше.

Перш за все вивченню підлягають статутні дані суб'єктів господарської діяльності, склад засновників та співзасновників, їх зміна (АРМ "Облік платників"). Одночасно з цим розглядається розмір та зміни статутного фонду. Якщо відбулися інші зміни, відображені в установчих документах, то аналізується вплив таких змін на базу оподаткування, необхідність відображення їх в декларації.

За наявності таких змін необхідно проінформувати підрозділи аудиту з метою з'ясування: яким чином вони відбувалися (продаж частки чи в цілому корпоративних прав, матеріальних чи нематеріальних активів тощо) та за якою формою розрахунків; чи задекларовані такі операції.

Крім того, необхідно ознайомитись із видами діяльності суб'єкта господарювання, порівнявши з даними статистичної довідки, перевірити, чи не здійснює цей суб'єкт операції, на проведення яких необхідно мати відповідний дозвіл (ліцензію).

Необхідно звернути увагу на ритмічність діяльності суб'єкта господарської діяльності, динаміку обсягів продажу товарів (послуг), порівняти з розмірами задекларованих сум до сплати чи відшкодування; якщо мають місце відхилення, то встановити причини такого відхилення.

1.2. Загальні положення камеральної перевірки

При проведенні камеральної перевірки декларації інспектором додатково використовуються:

- декларації з цього податку за попередні звітні періоди (за 12 місяців) з урахуванням наявних уточнених розрахунків;

- журнал обліку податкових векселів (як на паперових носіях, так і в електронному вигляді);

- податкові декларації з податку на прибуток (щоквартально) чи податку з доходів фізичних осіб (щоквартально);

- розрахунки сплати єдиного податку суб'єктом малого підприємництва;

- розрахунки акцизного збору, податку на землю, інших податків та зборів;

- звіти про використання РРО та КОРО;

- дані підрозділу примусового стягнення щодо обсягу податкового боргу та можливих форм погашення його погашення (за наявності такого).

При камеральній перевірці декларації проводиться її арифметична та методологічна перевірка, перевіряється наявність та правильність заповнення всіх додатків, які необхідно було подати платнику разом з цією декларацією, відповідність суми податкового зобов'язання, задекларованого платником до сплати в бюджет чи до відшкодування з бюджету, поданим розрахункам.

Здійснюється поглиблений аналіз правильності заповнення рядків та показників декларації (відображення та розмежування податкового кредиту за наявності оподатковуваних та неоподатковуваних операцій, бартерних (товарообмінних) операцій у зовнішньоекономічній діяльності, порівняння розміру податкового кредиту з податковими зобов'язаннями, коригування податкових зобов'язань та кредиту, інші аналітичні операції).

Перевіряється дотримання порядку відображення в декларації податкових векселів та їх погашення.

Необхідно детально проаналізувати декларації, в яких задекларовані значні обсяги поставок товарів (послуг) та значні обсяги придбаних товарів (послуг), звернувши особливу увагу на ті, у яких позитивне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту дорівнює нулю. Проводиться порівняння показників декларації з окремими показниками декларації з податку на прибуток (з урахуванням алгоритмів, наведених Наказом N 766) , податку з доходів фізичних осіб, розрахунку акцизного збору, розрахунку сплати єдиного податку суб'єктом малого підприємництва (для платників ПДВ, які застосовують спрощену систему оподаткування обліку та звітності) та розрахунків по інших податках, зборах та обов'язкових платежах.

Здійснюється порівняння показників декларації з відповідними показниками звітності попередніх звітних періодів платника, а також з наявною інформацією про господарські операції такого платника, що містяться у складі АРМ "Пошук", АРМ "Облік платників", АРМ "Бест-Звіт", АРМ ТАХ "Облік податків та платежів", АРМ "Картка боржника", АРМ "Галузь", АРМ "Аудит", АРМ "Митниця", АРМ "Касові апарати", АРМ "Анульовані ВМД", АІС "Розширений пошук у схемах, що використовуються суб'єктами господарювання з метою мінімізації об'єктів оподаткування та ухилення від сплати податків" та інших (залежно від наявності та необхідності), базі Державного комітету статистики, БТІ, Державного комітету управління з земельних ресурсів, Міністерства юстиції України.

Результати камеральної перевірки відповідно фіксуються та оформляються.

Виходячи з норм підпункту 4.1.4 статті 4 Закону N 2181, декларація з податку на додану вартість повинна бути подана платником до податкового органу за своїм місцезнаходженням у такі строки:

- протягом 20 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця, - якщо звітний (податковий) період дорівнює календарному місяцю;

- протягом 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу, - якщо звітний (податковий) період дорівнює календарному кварталу.

Якщо останній день строку подання податкової декларації припадає на вихідний або святковий день, то останнім днем строку вважається наступний за вихідним або святковим операційний (банківський) день.

Також необхідно звернути увагу, що відповідно до пункту 15.4 статті 15 Закону N 2181* за письмовим запитом платника податку граничні строки подання податкової декларації можуть бути продовжені керівником податкової інспекції (адміністрації) або його заступником.

По закінченні термінів подачі податкової звітності за реєстрами неподаної звітності, сформованими підрозділом, який займається прийманням та обробкою податкової звітності, інспектор у письмовій формі повідомляє платника про необхідність подання декларації, складає відповідний акт та готує матеріали для прийняття відповідного рішення.

Платник податків, який не подає податкову декларацію у строки, визначені законодавством, сплачує штраф у розмірі десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян за кожне таке неподання або несвоєчасне подання (підпункт 17.1.1 пункту 17.1 статті 17 Закону N 2181) .

2.1. Перевірка правильності визначення податкового періоду

Оскільки термін подання податкової звітності з податку на додану вартість залежить від того, який у платника звітний (податковий) період, то необхідно перевірити правильність визначення такого періоду.

Відповідно до пункту 7.8 статті 7 Закону N 168 звітний (податковий) період може дорівнювати:

- одному календарному місяцю;

- одному календарному кварталу.

Відповідно до положень підпункту 7.8.2 пункту 7.8 статті 7 Закону N 168 квартальний звітний (податковий) період може вибрати платник податку, обсяг оподатковуваних операцій якого за минулі дванадцять місячних звітних (податкових) періодів не перевищував суми, зазначеної у підпункті 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 Закону N 168, тобто 300 000 гривень (без урахування податку на додану вартість).

Таким чином, при проведенні камеральної перевірки поданої платником податкової декларації визначається обсяг оподатковуваних операцій платника за минулі дванадцять місячних звітних (податкових) періодів. Для цього:

1) визначається сума колонки А рядка 5.1 розділу I "Податкові зобов'язання" у податковій звітності за минулі 12 місячних звітних (податкових) періодів**.

2) якщо платником податку здійснювалося коригування суми податкових зобов'язань у зв'язку із зміною обсягу оподатковуваних операцій (заповнено рядок 8 податкової декларації) , необхідно визначити обсяг таких операцій: для цього вказану в колонці Б рядка 8 суму податку необхідно розділити на 20 та помножити на 100, тобто необхідно зробити розрахунок, з якого саме обсягу операцій визначено суму податку, вказану в рядку 8 податкової декларації.

Наприклад

У рядку 8 податкової декларації в колонці Б вказано +20 грн., у додатку 1 записано, що збільшення податкових зобов'язань здійснюється у зв'язку з виправленням арифметичної помилки. Таким чином, необхідно збільшити обсяг оподатковуваних операцій відповідного звітного періоду на суму, з якої обчислено вказаний платником розмір податку: 20 грн.: 20 х 100 = 100 грн. (перевірка: 100 грн. х 20% = 20 грн.).

При цьому необхідно уважно проаналізувати причину коригування суми податкових зобов'язань, вказану платником у додатку 1 до податкової декларації, - враховуються тільки ті записи, які визначають зміну обсягу оподатковуваних операцій (як в сторону збільшення, так і в сторону зменшення).

Якщо платник податку подає до податкового органу не одну, а кілька податкових декларацій (наприклад, сільськогосподарський товаровиробник), то обсяг оподатковуваних операцій визначається за сумою всіх декларацій, поданих платником за відповідний період.

Доцільно звернути увагу, що оскільки можливість вибору квартального звітного (податкового) періоду залежить від обсягу оподатковуваних операцій за минулі дванадцять місячних звітних (податкових) періодів, новостворений (новозареєстрований) платник податку повинен мати місячний податковий період, так як ще не минуло дванадцять місячних звітних (податкових) періодів, за які визначається обсяг оподатковуваних операцій (більший чи менший 300-тисячного "порогу").

При цьому необхідно пам'ятати, що абзацом другим підпункту 7.8.1 пункту 7.8 статті 8 Закону N 168 визначено: якщо особа реєструється платником податку з дня іншого, ніж перший день календарного місяця, першим податковим періодом є період, який розпочинається від дня такої реєстрації та закінчується останнім днем першого повного календарного місяця.

Наприклад

ТОВ "Пегас" зареєструвалося платником податку на додану вартість 04.10.2007 р. Першим податковим періодом для цього платника буде період від 04.10.2007 р. (від дня реєстрації як платника податку на додану вартість) до 30.11.2007 р. (останнього дня першого повного календарного місяця) включно. Отже, першу декларацію з податку на додану вартість це підприємство повинно подати до 20.12.2007 р.

При анулюванні реєстрації платника податку на додану вартість необхідно звернути увагу на те, що відповідно до вимог абзацу третього підпункту 7.8.1 пункту 7.8 статті 8 Закону N 168 останнім податковим періодом вважається період, який розпочинається від дня, наступного за останнім днем попереднього податкового періоду, та закінчується днем такого анулювання.

Наприклад

Податкову реєстрацію платника податку на додану вартість ТОВ "Флагман" (податковий період якого - місяць) анульовано 05.11.2007 р. Останнім податковим періодом для цього платника буде період від 01.11.2007 р. до 05.11.2007 р. Декларацію з податку на додану вартість за вказаний період це товариство повинно подати до 20.12.2007 р.

2.1.1. Вибір квартального звітного (податкового) періоду Відповідно до абзацу першого підпункту 7.8.2 пункту 7.8 статті 8 Закону N 168 при виборі квартального звітного (податкового) періоду платник податку разом з декларацією за останній звітний (податковий) період календарного року повинен подати до податкового органу заяву про вибір квартального звітного (податкового) періоду.

Наприклад

ТОВ "Караван" - платник податку, який має право на застосування квартального звітного (податкового) періоду у 2008 році, відповідну заяву повинен подати разом з декларацією за грудень (IV квартал) 2007 року. Про подання такої заяви платник податку повинен зазначити у цій податковій декларації, зробивши відмітку у відповідному полі.

При цьому квартальний звітний (податковий) період починає застосовуватися з першого звітного (податкового) періоду наступного календарного року.

Доцільно звернути увагу на те, що виходячи з норми вказаного підпункту 7.8.2 платник податку має право перейти на квартальний звітний (податковий) період лише один раз на рік - з першого звітного (податкового) періоду календарного року.

Якщо платник податку разом з декларацією за наслідками останнього звітного (податкового) періоду календарного року не подав до податкового органу вказану заяву, такий платник податку зобов'язаний з першого звітного (податкового) періоду наступного календарного року застосовувати місячний звітний (податковий) період.

2.1.2. Перехід на місячний звітний (податковий) період

Відповідно до абзацу другого підпункту 7.8.2 пункту 7.8 Закону N 168 платник податку зобов'язаний самостійно перейти на місячний звітний (податковий) період, якщо протягом будь-якого періоду з початку застосування квартального звітного (податкового) періоду*** обсяг оподатковуваних операцій платника податку перевищує 300 000 гривень.

У такому разі місячний звітний (податковий) період застосовується починаючи з місяця, на який припадає таке перевищення.

Про перехід з квартального на місячний звітний (податковий) період платник податку зобов'язаний зазначити у відповідній декларації за наслідками місяця, у якому здійснено такий перехід, зробивши відмітку у відповідному полі.

Якщо обсяг оподатковуваних операцій платника податку перевищив 300 000 гривень у другому чи третьому місяці кварталу, то операції за перший чи два перших місяці кварталу включаються до декларації, яку подають як квартальну (строки подання та строки сплати - квартальні), а починаючи з місяця, на який припадає таке перевищення, декларація подається щомісячно (з відповідними строками її подання та строками сплати податку).

У разі якщо показники декларації, поданої платником податку за відповідний квартал, свідчать про те, що у якомусь місяці цього кварталу цей платник був зобов'язаний змінити квартальний звітний (податковий) період на звітний (податковий) період, що дорівнює одному місяцю, але не здійснив такий перехід, а, отже, не подав декларацію за звітний (податковий) місяць, то інспектор у письмовій формі повідомляє платника про зазначене, складає відповідний акт та готує матеріали для прийняття відповідного рішення. Відповідно до статті 11-1 Закону N 509 така декларація передається для проведення позапланової виїзної перевірки.

Всі платники податку повинні подавати декларацію за повною формою.

Декларація за повною формою передбачає обов'язок проведення розрахунків з бюджетом та можливість отримання бюджетного відшкодування.

Платники податку, у яких згідно з чинним законодавством (пункти 11.21, 11.29 Закону N 168) суми податку на додану вартість повністю залишаються у їх розпорядженні для цільового використання або спрямовуються виключно для виплати дотацій сільськогосподарським товаровиробникам, подають податкову декларацію з податку на додану вартість (скорочену). До такої податкової декларації включаються лише ті операції, що стосуються спеціальних режимів, установлених зазначеними пунктами:

- переробними підприємствами - за операціями з поставки молока та молочної продукції, м'яса та м'ясопродуктів, виготовлених з молока та м'яса в живій вазі, придбаних у сільськогосподарських товаровиробників (відповідно до абзацу першого пункту 11.21);

- сільськогосподарськими підприємствами - за реалізовані ними молоко, худобу, птицю, вовну, а також молочну продукцію та м'ясопродукти, вироблені у власних переробних цехах (відповідно до абзацу другого пункту 11.21);

- сільгосптоваровиробниками - за операціями з поставки товарів (робіт, послуг) власного виробництва, у тому числі продукції (крім підакцизних товарів), виготовленої на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини, за винятком операцій з поставки переробним підприємствам молока та м'яса в живій вазі (відповідно до пункту 11.29).

Декларація за скороченою формою не передбачає можливості отримання бюджетного відшкодування.

Якщо при проведенні камеральної перевірки встановлюються факти подання платником замість декларації (скороченої) декларації за повною формою, то:

- у разі коли задекларовано позитивну суму податку - інспектор у письмовій формі повідомляє платника про невідповідність форми декларації та залежно від наслідків зазначеного порушення складає довідку (акт) і готує матеріали для прийняття відповідного рішення;

- у разі коли задекларовано суму від'ємного значення чи бюджетного відшкодування, інспектор зменшує таку суму, складає відповідний акт, проводить донарахування безпідставно занижених сум податку. За умови, що таку суму податку не було відшкодовано, до такого платника штрафні санкції не застосовуються.

Таким чином, особливу увагу слід звернути на подання платниками, що використовують спеціальні режими оподаткування (сільськогосподарські, переробні підприємства), декларацій як за повною, так і за скороченою формами (із відповідним заповненням інформаційного поля).

Додатки, довідки чи переліки, засвідчені підписом керівника чи головного бухгалтера та печаткою (чи підписом платника, якщо платник - фізична особа), подаються:

- якщо заповнено рядок 2.1 "експортні операції" - оригінали п'ятих основних аркушів (примірників декларанта) вантажних митних декларацій (оригінали аркушів ВМД нової форми МД-2 з позначенням "3/8");

- якщо заповнено рядок 3 "Операції, що не є об'єктом оподаткування" - довідка довільної форми, у якій зазначається вид операції та пункт Закону N 168, відповідно до якого така операція не є об'єктом оподаткування;

- якщо заповнено рядок 4 "Операції, які звільнені від оподаткування" - довідка довільної форми, у якій зазначається вид операції та пункт Закону N 168, відповідно до якого така операція звільнена від оподаткування;

- якщо заповнено рядок 6 "Імпорт товарів протягом звітного періоду, сплату ПДВ за які було відстрочено шляхом оформлення податкового векселя" та відповідно рядок 19.1 "Суми податку на додану вартість, які не підлягають включенню до складу податкових зобов'язань у поточному звітному (податковому) періоді (податкові векселі, видані в поточному звітному (податковому) періоді) (рядок 6 податкової декларації)" - довідка (перелік) із зазначенням суми податку та термінів погашення по кожному векселю (якщо у звітному періоді видано більше одного векселя). При подальшій перевірці такий перелік векселів потрібно зіставити з Журналом обліку податкових векселів (додаток 3 до Порядку N 1104) ;

- якщо заповнено рядок 8 "Коригування на основі попередніх звітних періодів", рядок 8.1 "Самостійне виправлення помилки, що міститься в раніше поданій податковій декларації", рядок 8.2 "Нецільове використання товарів, ввезених у пільговому режимі", рядок 8.3 "Згідно з п. 4.5 ст. 4 Закону", рядок 8.4 "Інші випадки", рядок 16 "Коригування податкового кредиту за попередні звітні періоди", рядок 16.1 "Самостійне виправлення платником помилки, що міститься в раніше поданій податковій декларації", рядок 16.2 "Згідно з п. 4.5 ст. 4 Закону" та рядок 16.3 "Інші випадки" - додаток 1 до декларації "Розрахунок коригування сум ПДВ";

- якщо заповнено рядок 19.2 "Суми податку на додану вартість, які підлягають включенню до складу податкових зобов'язань у поточному звітному (податковому) періоді (податкові векселі, термін погашення яких припадає на поточний звітний (податковий) період)" або не заповнено у зв'язку з тим, що вексель погашено заліком бюджетного відшкодування або грошовими коштами, - повинні бути переліки (довільної форми):

1) перелік векселів, оплачених шляхом перерахування коштів до бюджету або погашених шляхом заліку суми бюджетного відшкодування у звітному (податковому) періоді (окремо - оплачених у строк, оплачених достроково),

2) перелік векселів, строк погашення яких настав у звітному (податковому) періоді і які погашаються шляхом включення сум до податкових зобов'язань цього звітного періоду;

- якщо заповнено рядок 24 - повинні бути додаток 2 до податкової декларації з податку на додану вартість "Довідка щодо сум залишку від'ємного значення попереднього податкового періоду, які після бюджетного відшкодування включаються до складу податкового кредиту наступного податкового періоду" та додаток 3 до податкової декларації з податку на додану вартість "Розрахунок суми бюджетного відшкодування";

- якщо заповнено рядок 25.1 (платник податку, який має право на одержання бюджетного відшкодування, прийняв рішення про повернення повної суми бюджетного відшкодування на його рахунок у банку) - подається Заява про повернення суми бюджетного відшкодування (додаток 4 до податкової декларації з податку на додану вартість) ;

- якщо заповнено рядок 26 - повинен бути додаток 2 до податкової декларації з податку на додану вартість "Довідка щодо сум залишку від'ємного значення попереднього податкового періоду, які після бюджетного відшкодування включаються до складу податкового кредиту наступного податкового періоду".

Обов'язковим є подання розшифровок податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (додаток 5 до податкової декларації з податку на додану вартість та додаток 2 до податкової декларації з податку на додану вартість (скороченої), за виключенням податкової звітності з нульовими показниками.

За наявності вказаних додатків обов'язковим є безпосереднє співставлення наявних в них показників з відповідними показниками податкової декларації.

Сільськогосподарські товаровиробники та сільськогосподарські підприємства, які згідно із законодавством суми податку на додану вартість до бюджету не сплачують, а залишають у власному розпорядженні для цільового використання, одночасно з деклараціями (скороченими) подають Довідку про цільове використання сум податку на додану вартість за попередній звітний період, дані якої підлягають камеральній перевірці.

Переробні підприємства разом з окремою податковою декларацією за кожний звітний (податковий) період подають як підтвердження сплати сум податку реєстр платіжних доручень на фактично зараховані на небюджетний рахунок кошти і виписку територіальних органів Державного казначейства з небюджетного рахунка, дані яких підлягають камеральній перевірці.

Кожна операція з поставки товарів (послуг) відображається у відповідних рядках декларації, а тому при здійсненні камеральної перевірки необхідно звертати увагу на таке.

До рядка 1 "Операції на митній території України, що оподатковуються за ставкою 20 відсотків, крім імпорту товарів" також включаються операції відповідно до:

- останнього абзацу підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону N 168, згідно з яким якщо у подальшому товари (послуги), по яких суми податку були включені до податкового кредиту, починають використовуватися в операціях, які не є об'єктом оподаткування або звільняються від оподаткування, чи основні фонди переводяться до складу невиробничих фондів, то з метою оподаткування такі товари (послуги), основні фонди вважаються проданими за їх звичайною ціною у податковому періоді, на який припадає початок такого використання або переведення, але не нижче ціни їх придбання (виготовлення, будівництва, спорудження);

- останнього абзацу пункту 9.8 статті 9 Закону, яким встановлено, що платник податку, в обліку якого на день анулювання реєстрації знаходяться товарні залишки або основні фонди, стосовно яких був нарахований податковий кредит у минулих або поточному податкових періодах, зобов'язаний визнати умовний продаж таких товарів за звичайними цінами та відповідно збільшити суму своїх податкових зобов'язань за наслідками податкового періоду, протягом якого відбувається таке анулювання.

Наприклад

Якщо платник податку, який перебуває на загальній системі оподаткування, переходить на спрощену систему оподаткування із застосуванням ставки єдиного податку у розмірі 10 відсотків, тобто його реєстрація як платника податку на додану вартість анулюється, то до декларації з ПДВ за останній звітний період перебування на загальній системі оподаткування повинно бути включено умовний продаж товарних залишків або основних фондів, стосовно яких був нарахований податковий кредит у минулих або поточному податкових періодах та які знаходяться в його обліку на день анулювання реєстрації.

При заповненні рядка 2.1 "Експортні операції" - звіряється наявність таких операцій в АРМі "Митниця", відповідність задекларованих сум ПДВ, форма проведеного розрахунку. У разі виявлення невідповідності до органу податкової служби запрошується платник для з'ясування та підтвердження задекларованих операцій, у разі необхідності направляється запит до органу митної служби. Додаткову увагу треба звернути на виконання вимог підпункту 7.7.9 статті 7 Закону N 168 щодо виключення можливості декларування експорту товарів за межі митної території України не лише експортерами, а й комісіонерами.

При заповненні рядка 2.2 "Інші операції, що оподатковуються за нульовою ставкою" інспектором використовуються дані доперевірочного аналізу щодо правомірності застосування безпосередньо цим платником нульової ставки податку та відповідності її чинному законодавству (до цього рядка включаються операції, що оподатковуються за нульовою ставкою згідно з підпунктами 6.2.1, 6.2.3, 6.2.4, 6.2.6, 6.2.8 статті 6 Закону N 168) .

При заповненні рядка 3 "Операції, що не є об'єктом оподаткування" подана платником довідка, в якій зазначається вид операції з посиланням на пункт Закону N 168, аналізується на предмет відповідності такої операції чинному законодавству.

При заповненні рядка 4 "Операції, які звільнені від оподаткування" перевіряється подана платником довідка, в якій зазначається вид операції та пункт Закону N 168, відповідно до якого така операція звільнена від оподаткування, щодо відповідності чинному законодавству та наявності відповідних ліцензій і дозволів (у разі необхідності) тощо.

Інспектор повинен визначити галузь, в якій працює платник, характер його діяльності, які статистичні коди відповідно до Державного класифікатора видів економічної діяльності України присвоєні платнику і чи відповідають вони тому виду діяльності, який він декларує в режимі звільнення.

При проведенні перевірки необхідно звернути увагу на одночасне заповнення відповідних рядків податкової декларації.

Якщо платник податку одночасно виконує оподатковувані і неоподатковувані операції (у податковій декларації, крім рядка 1 та/або 2.1 і 2.2, заповнені також рядок/рядки 3, 4), то він повинен здійснити розподіл сум податку, які враховуються при визначенні податкового кредиту. Тому по придбаних на митній території України товарах (послугах) з ПДВ, які використовуються як в оподатковуваних, так і в неоподатковуваних операціях, повинні бути заповнені відповідно рядки 10.1 та 10.2, по імпортних товарах та отриманих від нерезидента на митній території України послугах для оподатковуваної діяльності - рядки 12.1, 12.2, 12.4 та 12.5, а для неоподатковуваної - 13.1 та 13.3.

При цьому необхідно звернути увагу, що у рядку 12.2 декларації може бути відображена лише сума ПДВ по товарах, які використані в оподатковуваних операціях.

У випадку коли перший розділ декларації містить оподатковувані за повною (рядок 1) та нульовою (рядки 2.1 та 2.2) ставками, а також неоподатковувані операції (рядки 3 та 4), але при цьому в другому розділі декларації заповнено лише рядки 10.1, 12.1, 12.2, 12.4 та 12.5, необхідно з'ясувати причини такого стану та у відповідних випадках проінформувати підрозділи податкового аудиту про необхідність проведення розрахунку перерозподілу сум ПДВ, що значаться в цих рядках, відповідно до питомої ваги обсягів неоподатковуваних операцій до загальних обсягів відповідно до пп. 7.4.3 п. 7.4 ст. 7 Закону N 168.

Примітка

У разі здійснення платником діяльності, витрати по якій компенсуються частково як за рахунок споживачів, так і за рахунок спеціальних джерел фінансування (бюджетні кошти, цільове фінансування, спеціальні фонди тощо), сума ПДВ, сплаченого у складі придбаних товарів (робіт, послуг), підлягає розподілу відповідно до джерел фінансування.

Платники, які застосовують спеціальні режими оподаткування (сільгосптоваровиробники, переробні підприємства) та одночасно провадять діяльність, що оподатковується за загальною системою оподаткування, проводять відповідні розрахунки та розподіл сум податку, сплаченого у складі придбаних товарів (послуг), які одночасно використовуються у цих видах діяльності.

Якщо заповнено рядок 6 "Імпорт товарів протягом звітного періоду, сплату ПДВ за які було відстрочено шляхом оформлення податкового векселя", то інспектор в обов'язковому порядку звіряє дані декларації з даними, вказаними у додатку (переліку), із зазначенням суми податку, термінів та форм погашення по кожному веселю. Такий перелік векселів співставляється з відповідними даними Журналу обліку векселів (додаток 3 до Порядку, затвердженого постановою КМУ від 01.10.97 р. N 1104) та електронного журналу обліку податкових векселів з ПДВ.

При заповненні рядка 6 необхідно перевірити також, чи заповнено рядок 19.1 "Суми податку на додану вартість, які не підлягають включенню до складу податкових зобов'язань у поточному звітному (податковому) періоді (податкові векселі, видані в поточному звітному періоді (рядок 6 податкової декларації)" цієї ж декларації та звірити суму ПДВ, зазначену в декларації, з сумою в Журналі обліку податкових векселів.

Якщо заповнено рядок 19.2 "Суми податку на додану вартість, які підлягають включенню до складу податкових зобов'язань у поточному звітному (податковому) періоді (податкові векселі, термін погашення яких припадає на поточний звітний період)", то необхідно перевірити, чи була така сума відображена в рядку 6 декларації за поточний звітний (податковий) період та звірити її розмір на відповідність сумам, вказаним у векселях.

У разі заповнення рядка 12.2 "Погашені податкові векселі, що дають право на збільшення податкового кредиту в поточному звітному періоді" інспектор перевіряє, чи знайшли такі векселі відображення в КОР платника або у податковому зобов'язанні в податковій декларації і коли були погашені згідно з даними електронного журналу векселів. При цьому враховується, що до рядка 12.2 звітного періоду можуть бути включені податкові векселі, які були погашені грошовими коштами у звітному періоді, бюджетним відшкодуванням у минулому періоді та (або) включені до зобов'язань по декларації (р. 19.2) минулого звітного періоду.

У разі невідповідності заповнення цих рядків інспектор з'ясовує її причини, якщо має місце інша форма погашення векселя, то перевіряє правильність її відображення у деклараціях відповідних звітних періодів.

При перевірці правильності заповнення рядка 12.4 декларації з ПДВ необхідно впевнитися в тому, що сума податку була включена до податкових зобов'язань у рядку 7 "Послуги, отримані від нерезидента на митній території України" декларації за попередній звітний (податковий) період, оскільки рядок 12.4 може бути заповнений лише за умови сплати до бюджету податку за отримані від нерезидента послуги. При цьому датою сплати податку до бюджету вважається дата подання до податкового органу декларації, в якій сума податку за отримані від нерезидента послуги включена до податкових зобов'язань, тобто до рядка 7 декларації.

При проведенні камеральної перевірки декларацій, в яких заповнені рядки 8 та 16, інспектор з'ясовує причини коригування, правильність заповнення форми та відповідність цих коригувань законодавству.

У випадку коли за даними, що містяться у додатку 1 до декларації, неможливо зробити відповідні висновки (через неповноту заповнення розрахунку коригувань), додаткова інформація отримується від платника.

При заповненні рядка 8 "Коригування на основі звітних періодів" інспектором перевіряється поданий платником розрахунок коригування, в якому вказується операція, по якій проведено збільшення чи зменшення податкових зобов'язань. Значення цього рядка декларації повинно дорівнювати значенню рядків "усього до збільшення" чи "усього до зменшення" коригування податкових зобов'язань (рядок 8) Розрахунку коригування сум ПДВ.

Крім цього, у разі заповнення:

- рядка 8.1 "Самостійне виправлення помилки, що міститься в раніше поданій податковій декларації" необхідно проаналізувати, чи правильно платником вказано зменшення чи збільшення податкового зобов'язання, оскільки на практиці платники досить часто припускаються помилок у знаках, а також впевнитися в тому, що коригування проведено за операціями, задекларованими в декларації попереднього звітного періоду;

- рядка 8.2 "Нецільове використання товарів, ввезених у пільговому режимі" інспектор перевіряє наявність звіту про цільове використання сировини, матеріалів, предметів, устаткування та обладнання, звільнених від обкладання ПДВ (у разі необхідності подання). Також необхідно впевнитися в тому, що податкові зобов'язання сум ПДВ, які відображені в цьому рядку, визначені з митної вартості товарів, зазначених у ввізній ВМД по АРМу "Митниця", збільшеній на суму митних платежів та акцизного збору у відповідних випадках, а також з'ясувати у платника, чи до рядка 1 включені податкові зобов'язання з поставки таких товарів на митній території України.

При заповненні рядків 8.3 "згідно з п. 4.5 ст. 4 Закону" та 8.4 "Інші випадки" у розрахунку коригування (додаток 1 до декларації) перевіряється, за який звітний період проводиться таке коригування, чи є контрагент платником цього податку. Необхідно впевнитися у тому, що термін проведення коригування не перевищує граничний. При значних сумах коригувань потрібно отримати інформацію про контрагента та проведення ним відповідних коригувань (у разі перебування контрагента у різних регіонах слід направити необхідні запити до відповідних органів податкової служби).

Примітка

Дані розрахунку коригування є підставою для зміни податкових зобов'язань та відповідно податкового кредиту як у продавця, так і покупця в одному звітному податковому періоді.

Форма розрахунку коригування повинна бути заповнена платником відповідно до вимог кожної графи та містити конкретний зміст фактично проведеної операції з коригування.

Перевірка коригування податкового кредиту за попередні звітні періоди (рядки 16 "Коригування податкового кредиту за попередні звітні періоди", 16.1 "Самостійне виправлення платником помилки, що міститься в раніше поданій податковій декларації", 16.2 "згідно з п. 4.5 ст. 4 Закону" та 16.3 "Інші випадки") здійснюється аналогічно викладеному вище порядку перевірки рядків 8, 8.1, 8.3, 8.4.

Значення рядка 16 декларації повинно дорівнювати значенню рядків "усього до збільшення" чи "усього до зменшення" коригування податкового кредиту (рядок 16) Розрахунку коригування сум ПДВ.

При заповненні рядка 8.1 "Самостійне виправлення помилки, що міститься в раніше поданій декларації" у бік збільшення та рядка 16.1 "Самостійне виправлення платником помилки, що міститься в раніше поданій податковій декларації" у бік зменшення необхідно перевірити повноту нарахування та відображення у рядку 28 штрафної санкції відповідно до пункту 17.2 статті 17 Закону N 2181.

Також необхідно звернути увагу, що не можуть бути одночасно заповнені рядки 18.1 і 18.2 декларації, оскільки вони є одним і тим же показником розрахунку, але з різним значенням: або "+", або "-"; те ж стосується і рядків 20 і 21 декларації.

Значення окремих рядків декларації звітного (податкового) періоду необхідно звірити із значеннями:

- окремих рядків декларації попереднього звітного (податкового) періоду, а саме:

- рядка 23.1 - із значенням рядка 22.2,

- рядка 23.2 - із значенням рядка 26;

- окремих рядків уточнюючих розрахунків попереднього звітного (податкового) періоду, а саме:

- рядка 23.3 - із значенням рядка 8.2 додатка 3 до Порядку заповнення та подання декларації,

- рядка 23.4 - із значенням рядків 8.5 та 8.6 додатка5 до Порядку заповнення та подання декларації.

Значення рядка 23.5 звіряється з сумою, зазначеною в акті перевірки.

Примітка

Якщо платником подано уточнений розрахунок податкових зобов'язань з податку на додану вартість, то правильність заповнення такого розрахунку підлягає контролю за схемою, аналогічною контролю правильності заповнення податкової декларації.

5.1. Декларації, які подаються окремими категоріями платників

1. Переробні підприємства (м'ясо-молочна промисловість), які подають дві податкові декларації:

- окрему декларацію з ПДВ (скорочену) по операціях з продажу молока та молочної продукції, м'яса та м'ясопродуктів, виготовлених із молока та м'яса в живій вазі, зданих на переробку сільгосптоваровиробниками (за якою сума ПДВ як дотація перераховується сільгосптоваровиробникам за поставлені молоко та м'ясо в живій вазі);

- декларацію з ПДВ ( za224-08) по інших операціях (за якою здійснюються розрахунки з бюджетом).

2. Сільгосптоваровиробники, які можуть подавати три податкові декларації:

- декларацію з ПДВ (скорочену) - по операціях з поставки товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини (крім підакцизних товарів), по яких сума ПДВ залишається у власному розпорядженні такого сільгосптоваровиробника та використовується цими платниками на придбання матеріально-технічних ресурсів виробничого призначення. При цьому від'ємне значення відображається в рядку 24 декларації (скороченої) поточного звітного (податкового) періоду та переноситься до рядка 22 декларації з ПДВ (скороченої) наступного звітного (податкового) періоду. Одночасно з декларацією з ПДВ подається Довідка щодо цільового використання сум ПДВ сільгосптоваровиробниками, які скористалися режимом, визначеним п. 11.29 ст. 11 Закону N 168;

- декларацію з ПДВ (скорочену) - по операціях з поставки молока, худоби, птиці, вовни (за винятком операцій з поставки переробним підприємствам молока та м'яса живою вагою), а також молочної продукції та м'ясопродуктів, вироблених у власних переробних цехах (за якою відповідно до абзацу другого п. 11.21 ст. 11 Закону N 168 позитивне значення суми ПДВ залишається у власному розпорядженні такого сільгосптоваровиробника, а від'ємне - відображається в рядку 24 декларації (скороченої) поточного звітного (податкового) періоду та переноситься до рядка 22 декларації з ПДВ наступного звітного (податкового) періоду). Одночасно з декларацією з ПДВ подається довідка про цільове використання сум ПДВ сільгосптоваровиробниками, які скористалися режимом, визначеним п. 11.21 ст. 11 Закону N 168;

- декларацію з ПДВ по інших операціях (за якою здійснюються розрахунки з бюджетом).

У разі якщо в декларації з ПДВ (за повною формою) звітного періоду заповнено рядок 20 "Сума ПДВ, яка підлягає сплаті до бюджету" та одночасно в декларації з ПДВ (скороченій) цього ж звітного (податкового) періоду заповнено рядок 21 "Сума ПДВ, яка зменшує податкові зобов'язання наступних звітних періодів", то такі суми не підлягають взаємозаліку.

5.2. Звірка даних декларації з ПДВ з наявною інформацією з інших джерел

У зв'язку з тим, що якість камеральної перевірки залежить від повноти і всебічності аналізу інформації та об'єктивності зроблених висновків, необхідно також порівнювати показники поточної декларації з ПДВ з відповідними показниками такої звітності попередніх звітних періодів.

За результатами процедур порівняння податкової звітності (декларацій, розрахунків) з податковою звітністю минулих періодів формується висновок щодо повноти нарахування, сплати податку, а також правильності заповнення платником податкових декларацій.

При цьому також необхідно враховувати показники уточнюючих розрахунків у зв'язку з самостійним виправленням платником податків помилок.

Другим етапом такої звірки є зіставлення показників декларацій з ПДВ з показниками декларації з податку на прибуток чи податку з доходів фізичних осіб, розрахунками акцизного збору, плати за землю, із звітами неприбуткових організацій, з даними звітів за формою 1-ПП (податкові пільги), а також порівняння показників звітності головного підприємства з показниками звітності його філій, представництв, відділень та інших відособлених підрозділів тощо.

Під час проведення камеральної перевірки необхідно показники декларації з ПДВ порівняти з показниками декларацій з податку на прибуток підприємства за відповідні звітні періоди, враховуючи при цьому існування різних правил визначення податкових зобов'язань та податкового кредиту (основні фонди, договори комісії/доручення, касовий метод).

Крім цього, при перевірці розділу II декларації з ПДВ необхідно враховувати не тільки наявність в цілому права на податковий кредит по окремих товарах (послугах), а й обмеження, які стосуються формування податкового кредиту (об'єкти соціальної інфраструктури, потреби, не пов'язані з веденням господарської діяльності та інше).

Примітка

Якщо на балансі платника є об'єкти соціальної інфраструктури (дитячі ясла або садки, профтехучилища, дитячі музичні та художні школи, заклади охорони здоров'я тощо), то при аналізі та порівнянні валових витрат і податкового кредиту необхідно врахувати, що, як правило, діяльність цих закладів звільняється від оподаткування ПДВ, а тому суми ПДВ, сплачені (нараховані) по придбаних товарах (послугах), що використовуються цими закладами в неоподатковуваних операціях, відносяться до складу валових витрат, а не до податкового кредиту.

Крім того, показники обсягів продажу товарів, задекларовані в декларації з ПДВ платником податку, який проводить діяльність з торгівлі за готівкові кошти, звіряються з даними Звіту про використання РРО та КОРО (розрахункових книжок), а також з даними АРМу "Касові апарати".

Аналізуються також дані звітів платників, що перебувають на спрощеній системі оподаткування, обліку і звітності (сплачують єдиний податок). Аналізу підлягають загальні обсяги поставки товарів (послуг) такого платника на відповідність граничним обсягам, що передбачені нормативно-правовими актами як "поріг" для перебування платника на такій спрощеній системі оподаткування. Крім цього, необхідно звернути увагу на ті види діяльності (операції), провадження яких позбавляє особу права застосовувати таку спрощену систему оподаткування.

Також необхідно звернути увагу на те, що рішення про перехід на спрощену систему оподаткування, обліку та звітності може бути прийняте не більше одного разу за календарний рік (ст. 4 Указу Президента України від 3 липня 1998 року N 727/98 "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва").

При виникненні розбіжностей податковий інспектор повинен запропонувати платнику податків надати пояснення та за необхідності - підтверджуючі документи відповідно до чинного законодавства. Неподання платником податків відповідних документів дає підстави для передання справи такого платника податку для проведення документальної виїзної перевірки.

Третім етапом звірки є порівняння окремих рядків декларації з ПДВ (у т.ч. рядків 2.1, 6, 12.1, 13.1) з наявною інформаційною базою даних, отриманих від Держмитслужби.

Аналізу підлягають не тільки розмір митної вартості товарів, що переміщуються через кордон, та умови їх поставки, а й форма розрахунків за ними та спосіб перевезення, інша інформація щодо такої операції.

З метою повноти декларування платниками ПДВ експортно-імпортних операцій інспектором після проведення звірки таких операцій, відображених у деклараціях з ПДВ звітного періоду, з операціями зовнішньоекономічної діяльності, наявними в АРМах "Митниця" та "Анульовані ВМД", аналізуються не задекларовані платниками ПДВ, але зазначені у вказаних АРМах експортно-імпортні операції. Визначається перелік таких платників, з'ясовуються причини наявності такої невідповідності. Якщо операції з ввезення товарів з метою цільового використання були задекларовані (під час їх розмитнення) в режимі звільнення від сплати ПДВ, інспектор зобов'язаний дізнатися про фактичне використання таких товарів, а також перевірити, чи платником поновлено податок за повною ставкою ПДВ (у разі нецільового використання та відсутності нарахованих (поновлених) сум ПДВ інспектор зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання в порядку, передбаченому законодавством).

6.1. Порушення відсутні

Якщо за результатами камеральної перевірки податкової декларації (крім перевірки задекларованої платником суми бюджетного відшкодування) з урахуванням результатів автоматизованого співставлення розшифровок податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів порушень не виявлено, робиться запис у розділі IV податкової декларації про відсутність порушень.

У разі подання податкової звітності в електронному вигляді відмітки про результати камеральної перевірки проставляються у відповідному режимі програмного забезпечення з приймання та обробки податкової звітності.

6.2. Виявлені порушення

6.2.1. У разі виявлення в ході перевірки арифметичних або методологічних помилок у поданій платником податковій звітності з податку на додану вартість за відсутності операцій другої категорії за результатами автоматизованого співставлення розшифровок податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів, інспектором запрошується платник для складання Акта за формою, встановленою Наказом N 166.

6.2.2. У разі виявлення за результатами автоматизованого співставлення розшифровок податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів, незалежно від відсутності чи наявності арифметичних або методологічних помилок у поданій платником податковій звітності з податку на додану вартість, операцій другої категорії проводиться документальна невиїзна перевірка.