Про схвалення Методичних рекомендацій з трансформації бухгалтерської звітності відкритих акціонерних товариств та підприємств - емітентів облігацій у фінансову звітність за МСБО

"Державне регулювання цін" (ряд. 011) переноситься до статті "Інші операційні доходи" (ряд. 060).

Зі статті "Податок на додану вартість" (ряд. 015) до рядка 015 нової форми звіту переноситься сума податку на додану вартість, яка була включена до складу доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) у рядок 010.

Якщо підприємство виключило з рядка 010 суму доходу, який не відповідає критеріям визнання за ПБО-15, то пов'язану з цим доходом суму ПДВ теж слід виключити з рядка 015.

Якщо підприємство донарахувало дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) (ряд. 010), то включену до цього доходу суму ПДВ необхідно відобразити як у рядку 015 звіту про фінансові результати, так і у складі поточних зобов'язань за розрахунками з бюджетом (ряд. 550 трансформованого балансу).

Зі статті "Акцизний збір" (ряд. 020) підприємства - платники акцизного збору переносять до рядка 020 трансформованого звіту суму акцизного збору, яка врахована у складі доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) у рядку 010.

У разі коригувань доходу (ряд. 010) з рядка 020 слід вирахувати акцизний збір, який пов'язаний з виключеними сумами доходу, та додати акцизний збір, що стосується донарахованого доходу. В останньому випадку на цю суму необхідно збільшити поточні зобов'язання за розрахунками з бюджетом (ряд. 550 трансформованого балансу).

З рядка 025 витрати з доставки продукції, яка реалізована за ціною франко-вагон-станція (пристань) призначення, якщо розрахунки за цю продукцію здійснюються безпосередньо між постачальником і покупцем (без участі збутових організацій), переносяться до рядка 030 "Інші вирахування з доходу". Формування інших складових цієї нової статті визначено в підпункті 2.1.2.

Якщо сума доходу в рядку 010 була скоригована, то підприємство повинне відповідно зменшити або збільшити суму витрат на доставку продукції в рядку 025.

З рядка 030 підприємства, які сплачують інші збори або податки з обороту, переносять їх суму у вільний рядок 025 трансформованого звіту про фінансові результати. До таких податків і зборів, наприклад, належать:

- збір від продажу пально-мастильних матеріалів, що сплачують дорожнім організаціям усі підприємства, які реалізують споживачам та населенню автомобільний бензин, дизельне паливо, автомобільні та дизельні мастила, скраплений та стиснений газ для заправки транспортних засобів;

- збір на обов'язкове державне пенсійне страхування з операцій з продажу ювелірних виробів із золота (крім обручок), платини і дорогоцінного каміння;

- рентна плата за нафту і природний газ, що видобуваються в Україні;

- 10 відсотків вартості (за вирахуванням суми податку на додану вартість та акцизного збору) реалізованої продукції, випуск якої здійснювався за дозволом Держстандарту на тимчасове відхилення від вимог відповідних стандартів щодо якості продукції.

Якщо підприємство коригувало суму доходу в рядку 010, то інші збори і податки з обороту повинні бути відповідно зменшені або збільшені.

В останньому випадку зменшується або збільшується поточна кредиторська заборгованість по рахунках з бюджетом, з позабюджетних платежів, зі страхування (рядки 550, 560, 570 трансформованого балансу).

Зі статті "Витрати на виробництво реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)" (рядок 040) виключається:

- сума витрат загальногосподарського призначення, яка заноситься до статті "Адміністративні витрати" (рядок 070 нової форми звіту);

- сума відсотків за кредит, яка переноситься до статті "Фінансові витрати" (рядок 140);

- виробнича собівартість продукції (робіт, послуг), собівартість товарів, дохід від реалізації яких не відповідає критеріям визнання за ПБО-15 і тому не був перенесений з рядка 010 звіту у цей же рядок трансформованого звіту.

Під час цього коригування слід врахувати, що зазначені витрати були виключені при трансформації залишків на початок і кінець звітного року за статтями балансу "Готова продукція" та "Незавершене виробництво".

Скоригована сума витрат включається до статті "Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)" за рядком 040 нової форми звіту. До неї також додається виробнича собівартість реалізованої продукції, яка відповідає сумі додатково нарахованого доходу згідно з вимогами ПБО-15 у рядку 010.

Витрати, відображені у складі статті "Комерційні витрати" (ряд. 045), переносяться до статті "Витрати на збут" (ряд. 080 трансформованого звіту). До цієї статті також відноситься та частина витрат обігу, яка була розподілена на залишки товарів на кінець звітного року. Витрати обігу, включені до залишків товарів на початок звітного року, виключаються з них під час трансформації балансу.

Підприємства торгівлі, які здійснюють лише торговельну діяльність, а також торговці цінними паперами не виключають зі статті "Витрати на збут" адміністративні витрати.

Якщо підприємства здійснюють кілька видів діяльності, у тому числі торговельну, то адміністративні витрати необхідно виключити зі складу комерційних витрат і включити до рядка 070 "Адміністративні витрати" трансформованого звіту.

Складові статті "Інші операційні доходи і витрати" (ряд. 060) перекласифіковуються таким чином (табл. 2.1). Відповідно до вимог ПБО-3 у розділі I звіту про фінансові результати передбачається відображення не фінансових результатів, а доходів і витрат за зазначеними господарськими операціями. Керівництво підприємства повинне прийняти рішення щодо того, чи може це відхилення вплинути на прийняття рішення користувачами його фінансової звітності. Суми інших операційних доходів, отримані від реалізації інших оборотних активів, повинні відображатися без сум непрямих податків (ПДВ, акцизний збір тощо).

Крім зазначених доходів, до статті "Інші операційні доходи" (ряд. 060) належать:

- вартість безоплатно одержаних протягом поточного звітного періоду оборотних активів;

- сума цільового фінансування поточної діяльності, яке належить підприємству у поточному звітному році відповідно до розміру виконання ним умов цього фінансування.

Суми за статтею "Доходи від володіння корпоративними правами" (ряд. 070) підприємство показує:

- якщо акції, якими воно володіє, складають не менше 25 % голосів іншого підприємства, - за статтями балансу "Довгострокові фінансові інвестиції, які обліковуються за методом участі в капіталі" (ряд. 040, зменшення) та "Дебіторська заборгованість з нарахованих доходів" (ряд. 190, збільшення);

- якщо акції, якими воно володіє, складають до 25 % голосів іншого підприємства, - за статтею "Інші фінансові доходи" (ряд. 120).

Одночасно за довгостроковими інвестиціями в асоційовані, спільні та дочірні підприємства, облік яких ведеться за методом участі в капіталі, у разі отримання цими підприємствами чистого прибутку звітного періоду необхідно нарахувати дохід від участі в капіталі і відобразити його у рядку 110 розділу I трансформованого звіту про фінансові результати.

Сума за статтею "Проценти до одержання" (ряд. 080) переноситься до статті "Інші фінансові доходи" (ряд. 120).

Стаття "Інші позареалізаційні доходи і витрати" (ряд. 085) перекласифікується в такому порядку (табл. 2.2):

* Прибутки (збитки) минулих років, виявлені у звітному році, будуть відображені у складі нерозподіленого прибутку (збитку) на початок року.

Сума, відображена за статтею "Податок на прибуток" (ряд. 105), у трансформований звіт не переноситься Порядок формування статей "Податок на прибуток від звичайної діяльності" та "Податки з надзвичайного прибутку" розглянуто у підпункті 2.1.2.

Стаття "Інше використання прибутку" (ряд. 110) у частині витрат перекласифіковується таким чином (табл. 2.3).

Прибуток, відрахований до резервного (страхового) фонду, прибуток, використаний на збільшення статутного фонду, і прибуток, використаний на дивіденди, формують суму трансформованого розподіленого прибутку (див. етап 4 "Трансформація нерозподіленого прибутку на кінець року").

Відрахування прибутку поточного року до ФЕС (виробничого розвитку, соціального розвитку, заохочення) та інших фондів спеціального призначення (відповідно до установчих документів підприємства) не враховується при трансформації звіту про фінансові результати. Але використання коштів цих фондів протягом поточного року, яке відповідає визначенню витрат, враховується у статтях витрат трансформованого звіту про фінансові результати залежно від напрямку витрат ("Собівартість реалізованої продукції" (ряд. 040), "Адміністративні витрати" (ряд. 070), "Витрати на збут" (ряд. 080), "Інші операційні витрати" (ряд. 090).

Використання коштів ФЕС на капітальні вкладення та придбання нематеріальних активів (тобто Дт 87 - Кт 88), а також надання позик працівникам підприємства за рахунок ФСР (тобто Дт 87 - Кт 97) не визнаються витратами у трансформованому звіті.

"Інші вирахування з доходу" (ряд. 030 нової форми звіту) включає надані знижки, повернення товарів та інші суми, що підлягають вирахуванню з доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), відображеного у рядку 010. При визначенні їх сум слід вираховувати податки та збори, пов'язані із цими сумами (ПДВ, акцизного збору та інших, які відображаються у рядку 025 нової форми звіту).

Крім того, сюди включаються витрати з доставки продукції, яка реалізована за ціною франко-вагон-станція (пристань) призначення, якщо розрахунки за цю продукцію здійснюються безпосередньо між постачальником і покупцем (без участі збутових організацій).

Стаття "Адміністративні витрати" (ряд. 070) включає всі витрати загальногосподарського призначення і формується як за рахунок перекласифікації статей розділу I старої форми звіту, так і внаслідок вилучення адміністративних витрат із залишків незавершеного виробництва, готової продукції, МШП та інших статей балансу.

До витрат періоду додаються адміністративні витрати в залишках незавершеного виробництва і готової продукції в існуючому балансі на кінець звітного періоду та відраховуються адміністративні витрати в залишках незавершеного виробництва і готової продукції в існуючому балансі на початок звітного періоду. До складу витрат періоду повинен увійти весь оборот з кредиту рахунка 26.

Рішення щодо такого розрахунку приймається керівництвом підприємства на підставі суттєвості суми адміністративних витрат, розподілених на залишок незавершеного виробництва та готової продукції.

"Інші операційні витрати" (ряд. 090), крім витрат, розглянутих у підпункті 2.1.1, включають також:

- витрати на дослідження та розробку;

- сумнівні та безнадійні борги;

- втрати від знецінення запасів;

- нестачі і втрати від псування цінностей.

Рішення про перенесення витрат на дослідження і розробку зі складу затрат на виробництво реалізованої продукції (робіт, послуг) повинне прийняти керівництво підприємства, виходячи з організаційних і технологічних особливостей підприємства та суттєвості сум цих витрат.

Порядок створення резерву сумнівних боргів розглянуто у розділі трансформації статей активу балансу.

До складу статті "Інші доходи" (ряд. 130), крім сум, уже перенесених зі старої форми звіту (див. пп. 2.1.1), буде включена вартість безкоштовно отриманих необоротних активів, які знаходяться в експлуатації, у сумі, нарахованої протягом звітного періоду амортизації.

До цієї статті також відносяться доходи від реалізації майнових комплексів.

До статті "Фінансові витрати" (ряд. 140) будуть включені витрати, пов'язані із нарахуванням зобов'язань щодо сплати відсотків за банківський кредит, за випущеними облігаціями та фінансовою орендою.

"Втрати від участі в капіталі" (ряд. 150) розраховуються на підставі даних про зміни частки у власному капіталі асоційованих, дочірніх та спільних підприємств:

Стаття "Інші витрати" (ряд. 160), крім витрат, вказаних в підпункті 2.1.1, включає:

- собівартість реалізованих майнових комплексів;

- уцінку необоротних активів.

Уцінка необоротних активів відноситься до цієї статті повною сумою, якщо попередня дооцінка їх не проводилася, або лише в сумі, яка перевищує попередню дооцінку (див. трансформацію необоротних активів балансу).

"Податок на прибуток від звичайної діяльності до оподаткування" (ряд. 180) розраховується за діючою ставкою податку на прибуток та прибутку від звичайної діяльності до оподаткування за вирахуванням тимчасових різниць. При цьому слід врахувати пільги в оподаткуванні, які передбачені чинним податковим законодавством і якими має право користуватися підприємство.

* Вираховуються від'ємні тимчасові різниці, при цьому в трансформованому балансі визнаються відстрочені податкові активи (ряд. 060). Додаються додатні тимчасові різниці, при цьому в трансформованому балансі визнаються відстрочені податкові зобов'язання (ряд. 460).

До "Надзвичайних доходів" (ряд. 200) належать доходи від подій, які чітко відрізняються від звичайної діяльності підприємства, і не очікується, що вони будуть повторюватися періодично або у кожному наступному звітному періоді.

"Податки з надзвичайного прибутку" (ряд. 210) розраховуються за чинною ставкою податку на прибуток на підставі прибутку від надзвичайних подій.

Зменшення щодо податку на прибуток від звичайної діяльності внаслідок збитку від надзвичайних подій (ряд 205) визначається лише у разі наявності прибутку від звичайної діяльності до оподаткування (ряд. 170).

У разі отриманих підприємством збитків від звичайної діяльності до оподаткування (ряд. 175) і надзвичайних витрат (ряд. 205) останні коригуються лише на суму страхового відшкодування та їх покриття за рахунок інших джерел.

У розділі II нової форми звіту про фінансові результати операційні витрати, відображені у рядках 070 "Адміністративні витрати", 080 "Витрати на збут", 090 "Інші операційні витрати" розділу I цієї ж форми звіту, а також виробничі витрати звітного періоду повинні бути перегруповані за економічними елементами. При цьому слід врахувати склад кожного елемента витрат (табл. 2.4).

Третій розділ звіту про фінансові результати відповідно до ПБО-3 стосується лише акціонерних товариств, прості або потенційні прості акції яких відкрито продаються або купуються на фондових біржах, включаючи ті товариства, що перебувають у процесі випуску таких акцій.

Середньорічна кількість простих акцій (ряд. 300) розраховується на підставі даних кількісного обліку руху акцій за формулою:

Під час розрахунку середньорічної кількості простих акцій в обігу слід брати до уваги також зміну їх кількості без відповідної зміни в ресурсах (активах) підприємства.

Такі зміни відбуваються під час:

- сплати дивідендів простими акціями;

- випуску прав на придбання простих акцій, призначених для існуючих акціонерів, за ціною, яка нижча від справедливої вартості простих акцій;

- дроблення акцій;

- зворотного дроблення (консолідації) акцій.

При врахуванні зміни кількості простих акцій в обігу внаслідок їх випуску без зміни в активах припускається, що такий випуск відбувся на початку звітного періоду.

Скоригована середньорічна кількість простих акцій (ряд. 310) визначається шляхом збільшення середньорічної кількості простих акцій, які були в обігу (ряд. 300), на кількість розбавляючих потенційних простих акцій. Потенційні прості акції - фінансовий інструмент або інший контракт, за яким у майбутньому його власнику надається право на прості акції. До них належать:

- облігації, які можна конвертувати у прості акції;

- привілейовані акції, які можуть бути конвертовані в прості акції;

- варанти на прості акції;

- опціони на прості акції;

- прості акції, які можуть бути придбані за спеціальними програмами для працівників;

- прості акції, які можуть бути отримані й у разі виконання вимог, передбачених контрактами.

До розрахунку приймаються тільки такі потенційні прості акції, внаслідок випуску яких чистий прибуток на акцію зменшується.

При цьому розбавляючі потенційні акції слід вважати конвертованими на початок звітного періоду або, якщо це відбулося пізніше, на дату випуску потенційних простих акцій.

Отже, якщо випуск облігацій, які конвертуються у прості акції, був здійснений 1 вересня 1997 року, то під час складання фінансової звітності на 1999 рік буде вважатися, що всі такі облігації конвертовані у прості акції з 1 січня 1998 року.

Якщо випуск цих потенційних простих акцій відбувся 25 травня 1999 року, то коригування чисельника і знаменника Положення національного обліку буде відбуватися саме з цієї дати.

Чистий прибуток, що припадає на одну просту акцію (ряд. 320), обчислюється діленням:

- чистого прибутку (збитку), що належить власникам простих акцій за певний період (ряд. 220 розділу I звіту про фінансові результати мінус (у випадку чистого збитку) рядок 225 плюс дивіденди, нараховані власникам привілейованих акцій);

- на середньорічну кількість простих акцій, що знаходилися в обігу протягом цього періоду (ряд. 310).

Скоригований чистий прибуток, що припадає на одну просту акцію (ряд. 330), визначається діленням: