Про схвалення Методичних рекомендацій з трансформації бухгалтерської звітності відкритих акціонерних товариств та підприємств - емітентів облігацій у фінансову звітність за МСБО

На виконання рішення Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку від 29.07.98 р. N 92 "Про розповсюдження форм фінансової звітності відповідно до вимог Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку" Державна комісія з цінних паперів та фондового ринку

1. Схвалити Методичні рекомендації з трансформації бухгалтерської звітності відкритих акціонерних товариств та підприємств - емітентів облігацій у фінансову звітність за МСБО (додаються).

2. Прес-центру опублікувати це рішення відповідно до чинного законодавства.

3. Контроль за виконанням цього рішення покласти на члена Комісії В.Івченка.

Нижче наведені порівняння структур діючого звіту та звіту, який відповідає вимогам ПБО-2 "Баланс".

Для здійснення трансформації основних засобів (далі - ОЗ) необхідно зробити такі кроки.

1. Провести аналіз ОЗ на відповідність визначенню та критеріям визнання за ПБО-7. Якщо ОЗ не відповідають вимогам ПБО-7, їх не включають до складу ОЗ. ОЗ, які не придатні до використання, застарілі, необхідно списати з балансу і визнати як збитки. Якщо непридатні до використання ОЗ були на балансі підприємства, їх необхідно списати на нерозподілений прибуток попередніх періодів. ОЗ, які стали непридатними для використання в поточному звітному періоді, слід списати на інші витрати поточного періоду. Знос, накопичений по ОЗ, також списується на відповідну статтю.

2. Перевірити, чи не знаходиться на рахунку 02 накопичена амортизація, яка відноситься до реалізованих ОЗ. Необхідно відкоригувати фінансові результати від реалізації ОЗ того періоду, у якому ОЗ були реалізовані.

3. Зробити переоцінку ОЗ. У разі переоцінки ОЗ визнаються збитки, пов'язані зі зменшенням вартості ОЗ; прибутки, пов'язані зі збільшенням вартості, не визнаються.

Якщо балансова вартість ОЗ збільшується в результаті переоцінки, збільшення відображається за кредитом рахунка "Інший додатковий капітал". Збільшення від переоцінки визнається як прибуток, якщо воно сторнує зниження від попередніх переоцінок щодо того самого активу.

Якщо балансова вартість ОЗ зменшується в результаті переоцінки, зменшення визнається як витрати. Зменшення відображається за рахунком "Інший додатковий капітал", якщо це зменшення не перевищує суми дооцінки цього активу.

Суму накопиченого зносу на дату переоцінки необхідно перерахувати пропорційно зміні вартості ОЗ. Сума зміни зносу відображається за тією самою статтею, що й зміна вартості ОЗ.

4. Розподілити ОЗ на виробничі та невиробничі (ця інформація надається в примітках).

У примітках до фінансової звітності необхідно надати інформацію щодо кожної групи ОЗ, залишкової вартості на початок і на кінець звітного періоду, а також розкрити рух ОЗ та нарахування амортизації. Додатково слід розкрити вартість ОЗ, які вибули з використання та утримуються для продажу.

Для здійснення трансформації нематеріальних активів (далі - НА) необхідно зробити такі кроки.

1. Зробити перекласифікацію НА (рахунок 04) відповідно до ПБО-8. Якщо НА не відповідає вимогам Національних стандартів, його вартість необхідно списати за рахунок нерозподіленого прибутку (за умови, що НА знаходився на балансі підприємства на початок звітного періоду), або за рахунок витрат поточного звітного періоду в статті "Інші витрати" (за умови, що НА став непридатним для використання в поточному періоді). Сума накопиченого зносу за цими НА списується на відповідну статтю.

2. Нарахувати амортизацію за НА, за якими відповідно до законодавства не нараховувалася амортизація: гудвіли, "ноу-хау" тощо. Якщо НА виникли у попередні періоди, амортизацію слід нарахувати за рахунок нерозподіленого прибутку попередніх періодів, якщо в поточному періоді - амортизацію необхідно визнати витратами поточного періоду.

У примітках до фінансової звітності щодо кожної групи НА необхідно надати інформацію про їх балансову вартість та суму накопиченої амортизації на початок та кінець звітного періоду та про рух.

Для правильного відображення устаткування у звітності згідно з ПБО необхідно визначити, чи відповідають ці активи ПБО. Для цього слід зробити такі кроки.

Визначити вартість устаткування, непридатного для використання і реалізації. Непридатне для використання устаткування необхідно списати за рахунок нерозподіленого прибутку (якщо визначене устаткування було на балансі підприємства на початок звітного періоду) або за рахунок витрат поточного періоду (стаття "Інші витрати", якщо визначене устаткування було придбане в поточному звітному періоді).

Устаткування, яке призначене для продажу, відобразити у складі запасів.

Устаткування, яке відповідає визначенню ПБО, відображається у статті "Незавершене будівництво".

Для здійснення трансформації довгострокових фінансових вкладень (далі - ДФВ) підприємству дуже важливо перевірити їх на відповідність визначенню згідно з ПБО та визначитися, за якою вартістю відображати в балансі довгострокові фінансові інвестиції.

1. Перевірка на відповідність визначенню згідно з ПБО. Під час інвентаризації можливе виявлення ДФВ, які не відповідають вимогам ПБО, тому такі інвестиції мають бути списані. Механізм списання активів детально було розглянуто в попередньому розділі.

2. У балансі ДФВ необхідно розподілити між двома статтями:

довгострокові фінансові інвестиції, які обліковуються за методом участі в капіталі інших підприємств (25 - 50 % голосів об'єкта інвестування);

інші фінансові інвестиції (менше ніж 25 % голосів).

3. Проведення переоцінки інших фінансових інвестицій, для яких існує активний ринок. Інвестиції, які класифікуються як довгострокові активи, слід відображати у балансі:

- за собівартістю, або

- за сумою переоцінки, або

- у випадку ринкових цінних паперів, що надають право власності, за нижчою з двох оцінок - собівартістю або ринковою вартістю, визначеною на основі інвестиційного портфеля (схем трансформації у цьому випадку в даних Методичних рекомендаціях не наведено).

Збільшення "балансової вартості, яке виникає від переоцінки довгострокових інвестицій, слід відображати у статті "Інший додатковий капітал" розділу "Власний капітал".

Зниження балансової вартості збігається з попереднім збільшенням однієї й тієї самої інвестиції у статті "Інший додатковий капітал". У всіх інших випадках зниження балансової вартості слід визнавати як інші витрати у Звіті про фінансові результати.

У примітках до фінансової звітності необхідно вказати метод оцінки вартості інвестицій, надати інформацію про склад цінних паперів на початок та на кінець звітного періоду.

Для трансформації інших статей розділу I активу необхідно переглянути та проаналізувати склад довгострокової дебіторської заборгованості (далі - ДДЗ) у рядках 050 та 060.

1. Механізм списання безнадійної ДДЗ подібний до механізму списання непридатних активів. А саме: якщо ДДЗ визнається безнадійною в поточному звітному періоді, то вона списується на витрати поточного періоду (стаття "Інші витрати"), а якщо ДДЗ є безнадійною на початок звітного періоду, вона має бути списана за рахунок нерозподіленого прибутку попередніх періодів.

2. Якщо ДДЗ має бути погашена протягом одного року після дати балансу, то її слід виключити з розділу I та перенести в розділ "Оборотні активи" трансформованого балансу. Якщо дебіторська заборгованість є довгостроковою, її необхідно визнати як "ДДЗ".

Для трансформації розділу II балансу "Запаси і затрати" необхідно зробити такі кроки.

1. Якщо запаси непридатні для використання або для продажу, вони не визнаються активами згідно з ПБО. Перший крок трансформації запасів - це перекласифікація запасів і списання непридатних для використання. Запаси, які не можуть бути використані або продані протягом звітного періоду, слід списати на витрати періоду, у якому вони були визнані непридатними для використання, або на витрати поточного звітного періоду (стаття "Інші операційні витрати"), або на нерозподілений прибуток попередніх періодів.

2. Запаси необхідно відобразити у фінансовій звітності за нижчою з двох оцінок: собівартістю або чистою вартістю реалізації. Чиста вартість реалізації згідно з ПБО-9 "Запаси" - це очікувана ціна реалізації запасів в умовах звичайної діяльності за вирахуванням очікуваних витрат на завершення їх виробництва та реалізацію.

Якщо вартість, за якою запаси відображені у балансі, вища за чисту вартість реалізації, необхідно зробити переоцінку з відображенням її результатів як витрат поточного періоду (стаття "Інші операційні витрати").

3. Наступним кроком трансформації статей "Незавершене виробництво" та "Готова продукція" є вилучення з їх собівартості адміністративних витрат, витрат на продаж та витрат на відсотки за позиками поточного періоду та відображення цих витрат у відповідних статтях Звіту про фінансові результати.

Витрати поточного періоду, пов'язані з виробництвом, які в українському обліку покриваються за рахунок чистого прибутку та фондів, необхідно включити до собівартості незавершеного виробництва та готової продукції.

4. Наступним кроком є трансформація статті "Незавершене виробництво", а саме тієї частки, яка відображає виконані етапи по незавершених роботах.

Необхідно перенести залишок за дебетом рахунка 36 "Завершені етапи по незавершених роботах" у розділ поточної дебіторської заборгованості та відкоригувати його на суму отриманих від замовників авансів.

5. Усі малоцінні та швидкозношувані активи (далі - МШП) слід перекласифікувати виходячи з однієї з таких ситуацій:

- якщо строк корисної експлуатації МШП перевищує один рік, їх слід включити до складу основних засобів і амортизувати;

- якщо МШП знаходяться на складі та відповідають вимогам ПБО-9 "Запаси", їх слід визнати запасами;

- якщо МШП уже використовуються і строк їх експлуатації не перевищує одного року, їх залишкову вартість слід визнати витратами того періоду, у якому вони були передані в експлуатацію. Якщо МШП передано в експлуатацію в поточному звітному періоді, їх треба визнати витратами поточного періоду, тип витрат визначається залежно від призначення МШП; якщо МШП було передано в експлуатацію в попередніх періодах - вони списуються на нерозподілені прибутки.

Знос по МПШ необхідно списувати на ті статті, на які списується і первісна вартість МШП.

6. Необхідно проаналізувати склад витрат майбутніх періодів на відповідність вимогам ПБО (механізм списання подібний до кроку 1 "Трансформація розділу II активу балансу").

Витрати майбутніх періодів, які відображаються в активах, необхідно визнати у розділі III балансу "Витрати майбутніх періодів".

Для трансформації дебіторської заборгованості (далі - ДЗ) необхідно зробити декілька послідовних кроків.

1. На тих підприємствах, де є залишки за рахунком 45 "Товари відвантажені", необхідно провести трансформацію рахунка 45, а саме відобразити собівартість відвантажених товарів, робіт та послуг за вартістю продажу. Оскільки сальдо на рахунку виникло ще в 1997 році, усі коригування слід зробити за рахунок нерозподіленого прибутку попередніх періодів.

2. Необхідно зробити аналіз складу усієї ДЗ та списати безнадійні борги. Якщо борги були визнані безнадійними в поточному звітному періоді, їх необхідно визнати витратами поточного періоду, якщо вони були безнадійними ще на початок звітного періоду, їх необхідно списати на статтю "Нерозподілений прибуток".

3. Для ДЗ за товари, роботи, послуги, яка визнається у складі активів, необхідно нарахувати резерв сумнівних боргів виходячи із статистичних даних минулих звітних періодів (ПБО-10).

4. Визнання іншої дебіторської заборгованості та об'єднання статей з несуттєвими сумами.

5. Слід визнати сальдо на рахунку 84 "Нестачі та втрати від псування цінностей" як нерозподілений прибуток попередніх періодів або, якщо ця стаття звіту виникла у цьому періоді, як інші операційні витрати.

Для трансформації короткострокових фінансових вкладень необхідно зробити аналіз їх на відповідність вимогам ПБО. Списання інвестицій, які не можуть бути визнані активами, здійснюється або за рахунок витрат поточного періоду (стаття "Інші витрати"), або за рахунок нерозподіленого прибутку на початок поточного звітного періоду (механізм списання непридатних активів див. крок 1 "Трансформація розділу II активу балансу").

Короткострокові фінансові вкладення, які відповідають вимогам ПБО, необхідно відобразити у статті "Поточні фінансові інвестиції" за ринковою вартістю або за нижчою з двох оцінок - собівартістю чи ринковою вартістю. Збільшення або зменшення балансової вартості необхідно визнати як дохід або витрати поточного періоду.

Слід проаналізувати використання та склад рахунків, які відображено у складі статті "Грошові кошти" (рахунки 50, 51, 52, 55, 56), з метою приведення у відповідність з визначенням за ПБО залишків грошових коштів на банківських рахунках та в касі.

З метою складання Балансу необхідно розподілити грошові кошти на грошові кошти в національній валюті та грошові кошти в іноземній валюті.

З розділу "Грошові кошти" необхідно вилучити залишки за рахунком 56, субрахунок "Грошові документи", на якому ведеться облік грошових документів, а саме: марки, путівки тощо, - та відобразити їх у складі інших оборотних активів.

Грошові кошти, які підприємство не може використовувати (наприклад, заморожені рахунки у банку), необхідно відобразити у складі необоротних активів.

Враховуючи використання рахунка 82 "Використання позикових коштів" в українському обліку, необхідно списати залишки за цим рахунком на статтю "Нерозподілений прибуток" на початок звітного періоду.

Трансформація розділу I пасиву балансу здійснюється шляхом послідовного аналізу статей (400 - 490).

Сума, відображена за статтею "Статутний фонд (капітал)", переноситься до статті "Статутний капітал" трансформованого балансу.

Оскільки стаття "Додатковий капітал" (ряд. 405) об'єднує сальдо декількох субрахунків рахунка 88 "Фонди спеціального призначення", трансформація цієї статті потребує попереднього аналізу.

Залишок емісійного доходу переноситься до статті "Додатковий вкладений капітал" (ряд. 320) трансформованого балансу.

Залишки фонду індексації балансової вартості майна, фонду індексації вартості незавершеного виробництва та фонду дооцінки товарно-матеріальних цінностей включаються до статті "Інший додатковий капітал" (ряд. 330) трансформованого балансу.