Про затвердження Порядків встановлення відповідності умов контрольованої операції щодо сировинних товарів принципу "витягнутої руки"

2) аналіз ризиків, які беруть на себе сторони контрольованої операції під час визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов операції з умовами неконтрольованої операції здійснюється з урахуванням критеріїв, визначених підпунктом 39.2.2.5 підпункту 39.2.2 пункту 39.2 статті 39 розділу І Кодексу та застосовується з урахуванням особливостей, наведених нижче;

3) для цілей трансфертного ціноутворення аналіз ризику можна розбити на етапи, проілюстровані в пункті 8 додатку до цього Порядку;

4) визначення суттєвості та того, як ризик може вплинути на ціну контрольованої операції, залежить від поєднання його ймовірності та потенційного впливу на прибуток (збиток) та є частиною більш широкого функціонального аналізу того, як цінність створюється групою компаній, діяльності, яка дозволяє групі отримувати прибуток, і відповідних економічних характеристик операції;

5) після визначення суттєвих економічних ризиків необхідно проаналізувати, яка зі сторін приймає на себе такі ризики. Прийняття ризику означає взяття на себе негативних наслідків ризику, внаслідок чого особа, яка бере на себе ризик, несе фінансові та інші наслідки, якщо ризик матеріалізується. Відправною точкою для такого аналізу є договірні умови між сторонами операції;

6) договірне прийняття ризиків передбачає домовленість про покриття деяких або всіх потенційних витрат, пов’язаних з подальшою матеріалізацією негативних наслідків ризику, взамін на частину або всю потенційну вигоду, пов’язану з подальшою матеріалізацією позитивних результатів. Важливо, що очікуване договірне прийняття ризиків повинно забезпечувати чіткі докази зобов’язання взяти на себе ризик до матеріалізації результатів ризику;

7) у деяких випадках письмові договори можуть бути непослідовними або можуть не дотримуватися на практиці. У такому випадку контрольована операція має розглядатися згідно з фактичною поведінкою сторін операції та фактичними умовами її проведення;

8) важливо врахувати, яка сторона чи сторони контролюють суттєві економічні ризики та чи сторона, яка прийняла ризик, насправді має фінансову спроможність прийняти його на себе. Для прийняття ризику необхідні як контроль, так і фінансова спроможність, які самі по собі не є достатніми;

9) в аналізі трансфертного ціноутворення контроль над ризиком має таке значення:

здатність приймати рішення щодо прийняття, відкладення або відмови від ризикованої перспективної можливості разом із фактичним виконанням цієї функції прийняття рішень;

здатність приймати рішення про те, чи слід і як реагування на ризики, пов’язані з перспективною можливістю, разом з фактичним виконанням цієї функції прийняття рішень;

виконання функцій щодо зниження ризику (тобто вжиття заходів, що впливають на наслідки ризику) або здатність здійснювати функції з управління ризиками при передачі ризику на аутсорсинг іншій особі (пов’язаній або непов’язаній), зокрема визначати цілі аутсорсингової діяльності, приймати рішення про укладення відповідного контракту з постачальником, оцінювати адекватність досягнення цілей та при необхідності приймати рішення про зміну або розірвання контракту з постачальником, разом з фактичним виконанням такої оцінки та функції прийняття рішень;

10) здатність виконувати функції прийняття рішень та фактичне виконання таких функцій прийняття рішень стосовно конкретного ризику включає розуміння ризику на основі відповідного аналізу інформації, необхідної для оцінки передбачуваних позитивних та негативних результатів ризику внаслідок такого рішення та наслідків для підприємства. Особи, які приймають рішення, повинні володіти компетенцією та досвідом в області конкретного ризику, щодо якого приймається рішення, та мати розуміння впливу їх рішення на бізнес;

11) проста формалізація результатів прийняття рішень у формі, наприклад, нарад, організованих для офіційного затвердження рішень, прийнятих в інших місцях, протоколів засідання правління та підписання документів, що стосуються рішення, або встановлення умов середовища, що стосується ризику, не кваліфікується як здійснення функції прийняття рішень, яка є достатньою для демонстрації контролю над ризиком;

12) фінансова спроможність прийняття ризику може бути визначена як доступ до фінансування для того, щоб прийняти на себе ризик, відкласти ризик, зменшити його або взяти на себе наслідки такого ризику, якщо він матеріалізується. Аналіз доступу до фінансування враховує наявні активи та реально наявні варіанти доступу до додаткової ліквідності, якщо це необхідно для покриття очікуваних витрат у разі матеріалізації ризику;

13) у випадках, коли договірне прийняття ризику повністю узгоджується із фактичною поведінкою сторін, включаючи контроль над ризиком та фінансову спроможність нести ризик, такий розподіл ризику використовується для точного визначення контрольованої операції згідно з фактичними діями сторін операції та фактичними умовами її проведення;

14) в інших випадках, коли договірне прийняття ризику не узгоджується із фактичним здійсненням контролю або фінансовою спроможністю нести такий ризик, здійснюється розподіл ризику на сторону операції, яка здійснює фактичний контроль над ризиком та має відповідну фінансову спроможність;

15) якщо визначено декілька осіб, які одночасно здійснюють контроль і мають фінансову спроможність нести ризик, то ризик необхідно розподілити на особу або групу осіб, що здійснюють найбільший контроль;

16) у виняткових випадках, коли немає жодної сторони, яка здійснює контроль і має фінансову спроможність нести ризик, необхідно виявити причини цього та здійснити оцінку комерційної раціональності такої операції;

17) якщо сторони контрольованої операції не надають достатнього обґрунтування фактичної поведінки сторін операції та фактичних умов її проведення, ризики розподіляються на користь сторони контрольованої операції, яка є резидентом України.

6. Типові бізнес-моделі:

1) функціональний аналіз може зводитись до характеристики сторін контрольованої операції виходячи з типових бізнес-моделей;

2) сторони, що здійснюють торгівлю товарами, зокрема можуть бути охарактеризовані як:

повнофункціональний трейдер/закупівельна компанія: виконує в повному обсязі всі функції продажу (закупівлі), зберігання, доставки, маркетингу, здійснює стратегічне та оперативне управління, у тому числі визначення цінової політики, стратегії закупівлі та реалізації товарів, обсягів закупівлі/продажу та асортименту, їх споживчих якостей, володіє відповідними активами (у тому числі ноу-хау, отриманими на основі спеціалізованих знань в рамках виконуваних функцій), а також повністю приймає на себе всі ризики, пов’язані з цими функціями і активами;

трейдер з обмеженим ризиком: здійснює функції придбання, зберігання та продажу товарів та приймає на себе обмежені ризики, зокрема обмежені ризики втрати/знецінення товарів, обмежений кредитний та валютний ризик, обмежені ринкові ризики;

агент зі збуту: не набуває права власності на товари, виступає агентом від імені постачальника при освоєнні та обслуговуванні ринку, надає детальну ринкову інформацію, будує контакти з клієнтами, управляє відносинами з клієнтами, має обмежені повноваження діяти від імені постачальника у веденні переговорів із замовниками, готує та розглядає контракти, координує та планує доставку, вирішує адміністративні питання, необхідні для обслуговування клієнтів, тощо. Дещо подібною є модель роботи комісіонера, але відмінною рисою є те, що він діє від свого імені за рахунок постачальника;

закупівельна компанія з обмеженим ризиком: розвиває діяльність з високою доданою вартістю. Виконує функції з дослідження кон’юнктури ринку, придбання товарів, контролю якості, зберігання та транспортування товарів. Зазвичай закупівельна компанія бере на себе обмежені ризики, зокрема втрати/знецінення товарів, кредитний та валютний ризик, ринковий ризик. У більшості випадків закупівельна компанія з обмеженим ризиком тримає товари протягом короткого періоду часу, проте компанії також можуть утримувати повноцінне складське господарство;

агент із закупівлі: не набуває права власності на товари, виступає агентом від імені покупця, надає послуги із закупівлі, може брати участь у відборі постачальників товарів. Відносини з постачальниками можуть не бути важливим фактором. Агент не має права власності на товар та не несе ризиків їх втрати/знецінення, виконує обмежену кількість функцій, зокрема координаційні та інші допоміжні послуги, беручи лише дуже обмежений рівень ризиків. Дещо подібною є модель роботи комісіонера, але відмінною рисою є те, що він діє від свого імені за рахунок покупця;

постачальник допоміжних послуг: надає послуги зі збору ринкової інформації через контакти з клієнтами, не беручи на себе жодного ризику, пов’язаного з товаром. Ця послуга дозволяє постачальнику/покупцю товарів розуміти місцевий ринок і розвивати його для своїх цілей;

3) сторони, що здійснюють виробництво товарів, зокрема, можуть бути охарактеризовані, як:

повнофункціональний виробник: здійснює всі виробничі функції, бере участь у науково-дослідних та дослідно-конструкторських роботах, відповідає за продаж продукції, володіє відповідними активами (у тому числі патентами на винаходи (корисні моделі), промислові зразки) і бере на себе всі пов’язані з цим ризики;

ліцензований виробник: відрізняється від повнофункціонального виробника тим, що здійснює виробництво згідно з ліцензією на використання нематеріальних активів (прав на об’єкти промислової власності), якими володіє ліцензіар, у тому числі патентами на винаходи (корисні моделі), промислові зразки, за що сплачує відповідну винагороду;

контрактний виробник: відрізняється від повнофункціонального виробника меншими ризиками, пов’язаними з виробленою продукцією та її реалізацією, завдяки, наприклад, гарантіям від замовника щодо її придбання. Контрактний виробник виконує функції придбання сировини й матеріалів, має право власності на них та готову продукцію та несе відповідні ризики втрати/знецінення запасів (обмежені щодо готової продукції), виконує функції виробництва продукції і несе виробничі ризики, зокрема пов’язані з якістю та безпекою продукції, несе обмежені ринкові ризики (зміни ринкових цін та рівня споживчого попиту) та обмежений кредитний ризик. Крім того, контрактному виробнику, можливо, доведеться здійснити інвестиції у придбання дорогого спеціального обладнання для виготовлення продукції, необхідної замовнику. Такий виробник може нести виробничі ризик неповного завантаження виробничих потужностей, якщо замовлення буде недостатнім;

виробник, що працює на давальницькій сировині: надає замовнику послуги з переробки давальницької сировини з метою одержання готової продукції за відповідну плату. Виробник, що працює на давальницькій сировині, виконує функції виробництва продукції і несе виробничі ризики, зокрема, пов’язані з якістю та безпекою продукції. Такий виробник не має права власності на сировину й матеріали, готову продукцію та не несе відповідні ризики втрати/знецінення запасів та зміни ринкових цін на них, виконує меншу кількість функцій та бере на себе меншу кількість ризиків порівняно з виробником за контрактом (не несе ринкові ризики та кредитний ризик);

4) приклади можливого розподілу функцій та ризиків для відповідних типів бізнес-моделей наведено в пунктах 9-11 додатку до цього Порядку;

5) при тому, що такі характеристики можуть виявитись дуже корисними при розгляді вибору методу трансфертного ціноутворення, фінансового показника, сторони, що досліджується, визначенні напряму пошуку джерел інформації, що використовуються для встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки", вони не повинні сприйматись як заміна функціонального аналізу;

6) відмінності у функціях, активах і ризиках контрольованої операції і неконтрольованих, які істотно впливають на фінансовий результат під час застосування відповідного методу трансфертного ціноутворення, можуть бути усунені шляхом коригування умов та фінансових результатів контрольованої або неконтрольованих операцій для уникнення впливу таких відмінностей на зіставність, зокрема шляхом коригування розміру оборотного капіталу.

1. Під час визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов зіставних операцій з умовами контрольованої операції також можуть враховуватись бізнес-стратегії сторін операцій, якщо вони істотно впливають на ціни сировинних товарів.

2. У разі обґрунтованого застосування платником податків для встановлення відповідності умов контрольованих операцій із сировинними товарами принципу "витягнутої руки" інших методів трансфертного ціноутворення, ніж метод порівняльної неконтрольованої ціни, найбільш достовірною інформацією, яка використовується в аналізі зіставності, є інформація про зіставні неконтрольовані операції, здійснені протягом того звітного (податкового) періоду (року), що і контрольована операція. Така інформація відображає поведінку непов’язаних сторін в економічному середовищі, що є аналогічним економічному середовищу контрольованої операції платника податків.

3. Дані за декілька податкових періодів (років) використовуються тільки там, де вони підвищують якість аналізу трансфертного ціноутворення.

1. У разі застосування методів ціни перепродажу, "витрати плюс" або чистого прибутку здійснюється вибір сторони, для якої перевіряється показник відповідно до обраного методу трансфертного ціноутворення.

2. Вибір сторони, що досліджується, здійснюється відповідно до підпункту 39.3.2.7 підпункту 39.3.2 пункту 39.3 статті 39 розділу І Кодексу.

1. У разі обґрунтованого застосування платником податків для встановлення відповідності умов контрольованих операцій із сировинними товарами принципу "витягнутої руки" інших методів трансфертного ціноутворення, ніж метод порівняльної неконтрольованої ціни, здійснюється вибір показника рентабельності з урахуванням факторів, визначених підпунктом 39.3.2.4 підпункту 39.3.2 пункту 39.3 статті 39 розділу І Кодексу.

2. Приклади застосування фінансових показників з урахуванням типових бізнес-моделей сторін, що досліджуються, наведено в пункті 12 додатку до цього Порядку.

3. Для закупівельної компанії з обмеженим ризиком, контрактного виробника, виробника, що працює на давальницькій сировині, та постачальника допоміжних послуг / агента зі збуту (із закупівлі) / комісіонера доцільним може бути використання показника валової рентабельності собівартості (застосовується в рамках пріоритетного методу "витрати плюс" за умови наявності та достатності інформації, на підставі якої можна обґрунтовано зробити висновок про достатній рівень зіставності) або чистої рентабельності витрат (застосовується в рамках методу чистого прибутку у разі відсутності або недостатності інформації, на підставі якої можна обґрунтовано зробити висновок про достатній рівень зіставності умов).

4. Для трейдера з обмеженим ризиком доцільним є використання показника рентабельності операційних витрат (адміністративних витрат, витрат на збут та інших), оскільки операційні витрати є відповідним показником вартості виконуваних функцій.

5. Приклад необхідності застосування методу чистого прибутку з показником рентабельності операційних витрат наведено в пункті 13 додатку до цього Порядку.

6. Показник рентабельності активів/капіталу може обиратись для контрактного виробника, коли активи є головним фактором отримання прибутку, а інформація про інші потенційні показники рентабельності недоступна або її не можна використовувати з належною мірою надійності (наприклад, коли мова йде про виробника, який купує сировину у пов’язаної особи і продає готову продукцію пов’язаній особі).

1. Джерела інформації, що використовуються для встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки", визначені у підпункті 39.5.3 пункту 39.5 статті 39 розділу І Кодексу.

2. Ідентифікація потенційних зіставних операцій здійснюється шляхом визначення ключових характеристик, яким повинні відповідати будь-які неконтрольовані операції з метою оцінки їх як потенційно зіставних.

3. Процес виявлення потенційних зіставних операцій є одним з найважливіших аспектів аналізу зіставності, який повинен бути прозорим, систематичним та таким, що піддається перевірці. Вибір критеріїв для аналізу має значний вплив на його результат і повинен відображати найбільш значні економічні характеристики зіставних операцій.

4. Вибір зіставних операцій повинен бути об’єктивним та прозорим у випадку застосування суб’єктивних суджень. Забезпечення прозорості процесу може залежати від того, наскільки критерії, які використовуються для відбору потенційних зіставних операцій, можна розкрити, а також від пояснення причини виключення з аналізу деяких зіставних операцій.

5. Інформація про зіставних юридичних осіб для розрахунку фінансових показників використовується у разі одночасного дотримання таких умов:

1) якщо зіставна юридична особа провадить діяльність, зіставну з діяльністю сторони контрольованої операції, що досліджується, та виконує зіставні функції, пов’язані з такою діяльністю. Зіставлення діяльності визначається, зокрема, але не виключно, з урахуванням видів економічної діяльності згідно з КВЕД ДК 009:2010, а також міжнародними класифікаторами;

2) якщо зіставна юридична особа не має збитків за даними бухгалтерської (фінансової) звітності більш ніж в одному звітному періоді у періодах, які використовуються для розрахунку відповідних фінансових показників;

3) якщо зіставна юридична особа не володіє прямо та/або опосередковано корпоративними правами іншої юридичної особи з часткою такої участі у розмірі 25 і більше відсотків та/або не має як учасника (акціонера) юридичну особу з часткою прямої (опосередкованої) участі у розмірі 25 і більше відсотків.

6. Платник податків для розрахунку фінансових показників застосовує вищезазначені критерії щодо володіння та участі за умови відсутності інформації, що свідчить про те, що зазначені юридичні особи здійснюють операції з пов’язаними особами, визначеними відповідно до підпункту 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 Кодексу.

1. Коригування зіставності комерційних та фінансових умов операцій повинні здійснюватися, якщо внаслідок цього очікується підвищення надійності результатів. При застосуванні коригувань необхідно, зокрема, враховувати суттєвість різниць, щодо яких здійснюються коригування, якість даних, що підлягають коригуванню, цілі коригування та надійність підходу, який використовується для здійснення коригування.

2. При проведенні коригувань умов та фінансових результатів контрольованої або неконтрольованих операцій для уникнення впливу відмінностей на зіставність необхідно розглянути такі важливі питання:

якість даних, що підлягають коригуванню: коригування може застосовуватися лише у разі, коли це підвищує зіставність операцій, що порівнюються. Якщо процес пошуку ознак зіставності має серйозні недоліки, коригування не повинно застосовуватися до неякісних порівнянь, які вимагатимуть значної кількості коригувань; відмінності, які не мають суттєвого впливу на зіставність, не потребують коригування;

надійність і точність коригування: коригування має розраховуватися на основі об’єктивних даних, що піддаються перевірці;

документальне оформлення: коригування є частиною аналізу зіставності і повинно бути належним чином задокументоване для забезпечення його надійності.

3. До найбільш часто використовуваного коригування при застосуванні інших методів трансфертного ціноутворення, ніж метод порівняльної неконтрольованої ціни, можна віднести коригування суми оборотного капіталу.

1. Коригування оборотного капіталу здійснюється з метою усунення відмінностей у вартості грошей у часі між стороною, що досліджується, та особою, з якою здійснюється порівняння, з припущенням, що різниця повинна відображатись у прибутку.

2. Наприклад, істотний розмір дебіторської заборгованості може свідчити про те, що компанія надає своїм покупцям відносно довгий період для здійснення платежів за поставлені товари. Їй потрібно було б позичити кошти для фінансування умов кредитування та/або зазнати зменшення надлишку коштів, які в іншому випадку вона мала б можливість інвестувати. Отже, в конкурентному середовищі ціна повинна включати елемент, що відображає ці умови оплати та компенсує ефект часу.

3. Компанії з високим рівнем запасів аналогічним чином потрібно буде або залучати позикові кошти для фінансування закупівель, або зменшувати надлишок коштів, які компанія може інвестувати.

4. Протилежне стосується вищого рівня кредиторської заборгованості. Маючи істотний розмір кредиторської заборгованості, компанія отримує вигоду від відносно тривалого періоду оплати своїм постачальникам. Їй потрібно буде позичити менше коштів для фінансування своїх закупівель та/або отримати вигоду від збільшення суми надлишку коштів, доступних для інвестування.

5. Таким чином, при застосуванні методу чистого прибутку може бути доцільним проведення коригування показників рентабельності, щоб усунути суттєві відмінності в дебіторській заборгованості, запасах та кредиторській заборгованості за даними сторони, що досліджується, та даними осіб, з якими здійснюється порівняння. Коригування оборотного капіталу також може здійснюватися під час використання методу ціни перепродажу та методу "витрати плюс".

6. Коригування оборотного капіталу проводиться лише тоді, коли підвищується надійність результатів і коригування можна здійснити досить точно.

7. Коригування оборотного капіталу може здійснюватися таким чином:

1) спочатку ідентифікуються відмінності в рівнях оборотного капіталу. Як правило, враховується торгова дебіторська заборгованість, запаси та торгова кредиторська заборгованість. При цьому можуть використовуватись середні значення цих показників, якщо вони краще відображають рівень оборотного капіталу за рік. Різниці в рівнях оборотного капіталу вимірюються щодо відповідної бази використовуваного фінансового показника рентабельності. Враховуючи, що відповідною базою фінансового показника чистої рентабельності можуть бути витрати, продаж або активи, то різниці в рівнях оборотного капіталу вимірюються саме щодо такої бази;

2) далі розраховується значення відмінностей у рівнях оборотного капіталу між стороною, що досліджується, та особою, з якою здійснюється порівняння, відносно відповідної бази та з відображенням вартості грошей у часі шляхом застосування відповідної процентної ставки. Процентна ставка, як правило, повинна визначатися з посиланням на процентну ставку (ставки), по якій сторона, що досліджується, здійснює запозичення на своєму місцевому ринку. Наприклад, якщо стороною, що досліджується, є українська компанія, то можуть застосовуватись середньозважені процентні ставки за новими кредитами нефінансовим корпораціям, які публікується в рамках грошово-кредитної статистики Національного банку України. Якщо зіставні юридичні особи функціонують на різних ринках, то застосовуються процентні ставки, за якими кожна з них може запозичити кредитні кошти;

3) в кінці здійснюється коригування результату з метою відображення відмінностей у рівнях оборотного капіталу. Коригування може застосовуватись до результатів особи, з якою здійснюється порівняння. Альтернативно можуть проводитись коригування результатів сторони, що досліджується, або як сторони, що досліджується, так і особи, з якою здійснюється порівняння, з метою відображення "нульового" оборотного капіталу.

8. Приклад коригування оборотного капіталу наведено в пункті 14 додатку до цього Порядку.

1. Визначення діапазону цін (рентабельності), обґрунтування використання декількох податкових періодів (років) та розрахунок середньозваженого значення показника рентабельності здійснюються відповідно до підпункту 39.3.2.8 підпункту 39.3.2 та підпункту 39.3.3.7 підпункту 39.3.3 пункту 39.3 статті 39 розділу І Кодексу.

2. Самостійне коригування - коригування платником податків ціни контрольованої операції, за результатами якого розрахована ціна відповідає принципу "витягнутої руки", навіть якщо така ціна відрізняється від фактичної ціни, встановленої під час здійснення контрольованої операції.

3. Самостійне коригування здійснюється відповідно до положень підпункту 39.5.4 пункту 39.5 статті 39 розділу І Кодексу.

4. Приклад самостійного коригування наведено в пункті 15 додатку до цього Порядку.

1. Пропорційне коригування для цілей статті 39 Кодексу - право однієї сторони контрольованої операції на проведення коригування своїх податкових зобов’язань за результатами коригування податкових зобов’язань іншої сторони контрольованої операції, виходячи з умов, що відповідають принципу "витягнутої руки".

2. Пропорційне коригування здійснюється відповідно до положень підпункту 39.5.5 пункту 39.5 статті 39 розділу І Кодексу.

1. Приклад неможливості застосування методу порівняльної неконтрольованої ціни для встановлення відповідності умов контрольованих операцій із сировинними товарами принципу "витягнутої руки":

Платник податків купує у пов’язаної особи - нерезидента посівні матеріали, зокрема насіння соняшника (брендові гібриди з різними поліпшеними якісними характеристиками), та не здійснює внутрішні зіставні операції. Наявні зовнішні джерела інформації не містять відомостей щодо відповідних гібридів та неможливо здійснити коригування для забезпечення зіставності. Оскільки різні якісні характеристики гібридів суттєво впливають на ціну, то необхідно визначити інший, більш доцільний метод трансфертного ціноутворення.

2. Приклад коригування відмінностей у строках поставки:

Платник податків уклав 20 квітня контракт на поставку 29 квітня (через 10 днів) пшениці 3 класу із вмістом протеїну 11,5 % на умовах поставки FOB порти групи Одеса та направив повідомлення про укладення відповідного договору. При цьому платник податків у квітні здійснював операції з продажу непов’язаним особам пшениці 3 класу із вмістом протеїну 11,5 % у співставних обсягах на умовах поставки FOB порти групи Одеса, але строки поставки за цими контрактами становили 25 днів. Оскільки строки поставки контрольованої операції з сировинними товарами та строки поставки внутрішніх зіставних операцій відрізняються, допускається згладжування цього фактору шляхом застосування діапазону цін за період з 6 квітня по 20 квітня (15 днів) згідно з Порядком розрахунку діапазону цін (рентабельності) та медіани діапазону цін (рентабельності), затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 04 червня 2015 року № 381.

3. Приклад коригування на винагороду трейдера:

Показники діяльності нерезидента для розрахунку коригування на винагороду трейдера:

а) визначаємо операційні витрати, пов’язані з реалізацією сировинних товарів (без урахування "наскрізних" витрат):

230 + 6 200 - 5 800 + 10 = 640 тис. доларів США;

б) до визначених операційних витрат додаємо націнку в розмірі 25 %:

640 + (640 ґ 25 %) = 800 тис. доларів США;

в) розраховуємо коригування на винагороду трейдера виходячи з фактичних операційних витрат нерезидента, збільшених на 25 %, та кількості відповідних сировинних товарів у тоннах:

800: 500 = 1,625 долара США/тонна.

4. Приклад коригування відмінностей в умовах платежів (за наявності внутрішніх зіставних операцій):

платник податків продає пов’язаній особі - нерезиденту кукурудзу фуражну за ціною 174 долара США/тонна на умовах поставки FOB порти групи Одеса. Умовами укладеної угоди передбачена оплата банківським переказом протягом 90 днів після відвантаження товару, яка фактично була здійснена на 90 день.

При цьому платник податків регулярно здійснював операції з продажу кукурудзи фуражної непов’язаним особам у співставних обсягах за ціною 172 долара США/тонна на умовах поставки FOB порти групи Одеса з фактичною оплатою на 30 день після відвантаження товару.

Відповідно до даних Національного банку України в місяці укладення угоди середньозважена процентна ставка в річному обчисленні за новими кредитами в доларах США нефінансовим корпораціям склала 4,5 %.

У даному випадку здійснюється порівняння цін з врахуванням відмінності в умовах платежів.

Скоригована на умови оплати ціна за тонну фуражної кукурудзи, яка буде зіставною з контрольованою операцією, становитиме: 172 долара США/тонна + 172 долара США/тонна ґ 4,5 %: 365 днів ґ (90 днів - 30 днів) = 173,27 долара США/тонна;

5. Приклад коригування відмінностей в умовах платежів (з використанням інформації стандартних форм контрактів міжнародних торгових асоціацій):

платник податків продає пов’язаній особі - нерезиденту 3 тис. тонн олії соняшникової (сирої) за ціною 675 доларів США/тонна на умовах поставки FOB порти групи Одеса. Умовами укладеної угоди передбачена оплата банківським переказом протягом 90 днів після відвантаження товару, яка фактично була здійснена на 90 день.

Діапазон котирувальних цін, зазначений у джерелі інформації на дату укладення угоди, становив 675-685 доларів США/тонна на умовах поставки FOB порти групи Одеса. Умови платежів для цих котирувальних цін визначені як такі, що відповідають торговій практиці, що склалася на ринку на дату укладення угоди.

При цьому платник податків не надав достатнього обґрунтування умов оплати контрольованої операції щодо відповідності торговій практиці.

Контролюючий орган провів дослідження стандартних форм контрактів Федерації асоціацій олії, насіння та жирів (FOSFA), яка є професійним міжнародним арбітражним органом, що займається укладанням контрактів і світовою торгівлею, та встановив, що в рамках стандартних контрактів на поставку рослинних жирів на умовах FOB умови платежів передбачають оплату проти поданих документів на відвантаження, зокрема коносаменту, який засвідчує, що вантаж надійшов на борт судна в хорошому стані, тобто не містить ніяких позначок про пошкодження товару.

Відповідно до даних Національного банку України в місяці укладення угоди середньозважена процентна ставка в річному обчисленні за новими кредитами в доларах США нефінансовим корпораціям становила 4,5 %.

У даному випадку здійснюється коригування, що враховує відмінності в умовах платежів з урахуванням строків на перевірку документів та здійснення операцій банком.

Сума коригування відмінностей в умовах оплати сировинних товарів за тонну становитиме: 675 доларів США/тонна ґ 4,5 %: 365 днів ґ (90 днів - 10 днів) = 6,658 доларів США/тонна.

6. Приклад вибору методу чистого прибутку із застосуванням показника рентабельності операційних витрат:

Цей приклад стосується лише рідкісних випадків, коли застосування методу порівняльної неконтрольованої ціни є неможливим.

Компанія A - резидент України (закупівельна компанія) купує сировинні товари у пов’язаних і непов’язаних виробників і продає їх пов’язаній Компанії Б - нерезиденту (трейдеру).

Компанія А виконує функції по дослідженню ринку, придбанню товарів, контролю якості, зберіганню, транспортуванню товарів тощо. Компанія А також використовує нематеріальні активи, зокрема, розвиває, підтримує і використовує стратегічні відносини з місцевими постачальниками сировинних товарів, а також використовує глибоке знання ринку, що дозволяє купувати товар за конкурентними (вигідними) для Компанії А цінами.

Сировинний товар продається Компанії Б, яка координує торговельну діяльність і продає товар за цінами міжнародного ринку різним клієнтам на стандартних положеннях і умовах. При здійсненні своєї діяльності трейдер виконує лише обмежені функції і бере на себе обмежені ризики. Функції координації продажів вимагають лише обмежених навичок і ноу-хау завдяки добре налагодженому та прозорому ринковому середовищу. Трейдер також передає більшість логістичних і транспортних функцій незалежним третім особам.

Питання полягає в тому, яка частина прибутку, що є результатом значної різниці між ціною купівлі та ціною продажу, повинна бути отримана закупівельною компанією, а яка частина повинна бути отримана трейдером.

У цьому сценарії значний прибуток створюється за рахунок здатності Компанії А купувати товар за конкурентними цінами, в той час як вартість, створювана Компанією Б, обмежується функцією координації продажів, яку вона виконує. Це означає, що велика частина прибутку повинна бути розподілена на закупівельну компанію, а трейдер повинен мати право на винагороду за виконання рутинних функцій, а також на компенсацію "наскрізних" витрат (без надбавки для покриття прибутку), пов’язаних з послугами, переданими на аутсорсинг третім особам.

Найбільш доцільним методом у цьому випадку буде метод чистого прибутку із застосуванням показника рентабельності операційних витрат (адміністративних витрат, витрат на збут та інших), а стороною, що досліджується, буде трейдер.

Рекомендації стосовно коригування на винагороду трейдера в частині винагороди трейдера, будуть актуальними для цього сценарію. Залишок прибутку буде розподілений на закупівельну компанію. Таким чином, закупівельна компанія повинна отримувати прибуток, що відображає стандартну міжнародну ціну на момент продажу товару на трейдера за вирахуванням звичайної винагороди трейдера і за вирахуванням відповідних витрат, пов’язаних з транспортними та логістичними послугами, наданими третіми особами.

7. Приклад вибору методу розподілення прибутку:

Факти ті ж, що і в прикладі, наведеному в пункті 6, але з такими відмінностями.

Компанія Б на додаток до функції координації також бере участь в арбітражній торгівлі, а також за допомогою своїх глибоких досліджень ринку і маркетингової діяльності розвиває цінні ноу-хау, пов’язані з клієнтами, які вимагають специфічних характеристик даного сировинного товару. Трейдер проводить безперервне дослідження ринку для виявлення таких клієнтів, яким потрібні певні характеристики товару у зв’язку з потребами їх виробничих процесів, і частина обсягів товару, що відповідає цим конкретним характеристикам, продається цим клієнтам для отримання значної ринкової премії, яка інакше не була б зароблена, якби товар просто продавався на загальному ринку сировинних товарів, що не надає додаткової вартості даним характеристикам.

Крім того, Компанія Б також виконує функцію збереження сировинних товарів в значних обсягах з метою отримання вигоди від коливання цін.

Поєднання цих факторів дозволяє трейдеру продавати частину обсягів товарів зі значною премією в порівнянні зі звичайними цінами на міжнародному ринку, що, в основному, відображає специфічні ноу-хау ринку збуту і розвиток відносин з відповідними покупцями. Компанія Б також отримує додатковий прибуток від різниці в часі і коливанні цін на сировинні товари.

Таким чином, обидві компанії мають істотне значення в створенні вартості і не можуть розглядатися окремо одна від одної. У даному випадку використовується метод розподілення прибутку для оцінки внеску компаній у сукупний дохід.

У цьому сценарії доцільно використовувати залишковий аналіз, щоб розподілити відповідний прибуток у два кроки. На першому кроці рутинні функції і функції з низьким ризиком, що виконуються компаніями, повинні бути компенсовані розрахунковим прибутком, який визначається на основі методів, передбачених підпунктами 39.3.1.2-39.3.1.4 підпункту 39.3.1 пункту 39.3 статті 39 Кодексу, для кожної особи, що є стороною контрольованої операції. На другому кроці нерутинний прибуток, що залишився, повинен бути розподілений між двома компаніями на економічно обґрунтованій основі, що відображає відповідні нерутинні внески, зроблені кожною стороною операції.

Внески, зроблені закупівельною компанією, як описано в прикладі, наведеному в пункті 6, залишаються однаково дійсними, і підхід, описаний у цьому прикладі, буде залишатися дійсним для цілей компенсації частини рутинних функцій, які виконуються трейдером, і розподілу частини нерутинного прибутку на закупівельну компанію. Однак сума нерутинного прибутку, що підлягає розподілу на закупівельну компанію, повинна бути обмежена, щоб відображати стандартну міжнародну ціну на момент продажу товару закупівельною компанією на трейдера. Таким чином, закупівельна компанія повинна отримувати прибуток, що відображає стандартну міжнародну ціну на момент продажу товару на торгову компанію за вирахуванням звичайної винагороди трейдера і за вирахуванням відповідних витрат, пов’язаних з транспортними та логістичними послугами, наданими третіми особами. Частина нерутинного прибутку, що виникає в результаті прийняття на себе ризиків арбітражних можливостей, повинна бути розподілена на трейдера, який контролює і приймає на себе ці ризики, а також несе пов’язані з цим витрати. Частина нерутинного прибутку, що виникає в результаті премій, отриманих за складні функції маркетингу і продажів, також повинна бути розподілена на трейдера, який виконує ці функції і бере на себе відповідні ризики.

8. Етапи аналіз ризику для цілей трансфертного ціноутворення:

див. зображення

9. Приклади можливого розподілу функцій та ризиків для бізнес моделей трейдингових компаній:

__________

-1 У дужках зазначені обмежені функції або ризики.

10. Приклади можливого розподілу функцій та ризиків для бізнес-моделей закупівельних компаній:

11. Приклади можливого розподілу функцій та ризиків для бізнес-моделей виробничих компаній:

12. Приклади застосування фінансових показників з урахуванням типових бізнес-моделей сторін, що досліджуються:

13. Приклад необхідності застосування методу чистого прибутку з показником рентабельності операційних витрат:

Компанія A купує сировинні товари у пов’язаної особи та продає непов’язаній особі, не здійснюючи суттєвих функцій з доданою вартістю, крім перепродажу. У такій ситуації операційні витрати є відповідним показником вартості виконуваних функцій Компанією А. Отже, у даному випадку доцільним є застосування методу чистого прибутку з показником рентабельності операційних витрат.

14. Приклад коригування оборотного капіталу:

15. Приклад самостійного коригування:

Відповідно до підготовленої документації з трансфертного ціноутворення платник податків розрахував для трейдера з обмеженим ризиком (нерезидента) такий діапазон рентабельності операційних витрат та медіану такого діапазону для цілей трансфертного ціноутворення: мінімальне значення діапазону - 33,53 %; медіана діапазону - 46,54 %; максимальне значення діапазону - 67,05 %.

Враховуючи, що показник рентабельності операційних витрат контрольованої операції становив 60 %, то платник податків зробив висновок, що умови контрольованої операції відповідають принципу "витягнутої руки".

Отримавши запит на подання документації з трансфертного ціноутворення, платник податків здійснив додаткову перевірку вибірки зіставних компаній та виявив, що окремі компанії не повністю зіставні, оскільки здійснювали змішані види діяльності.

Після виключення цих компаній з розрахунку діапазон рентабельності операційних витрат та медіана такого діапазону становили: мінімальне значення діапазону - 30,40 %; медіана діапазону - 35,88 %; максимальне значення діапазону - 55,35 %.

Платниками податків здійснено самостійне коригування податкових зобов’язань у контрольованій операції відповідно до максимального значення діапазону рентабельності (55,35 %).

Якщо б контролюючим органом були зроблені відповідні висновки про незіставність таких компаній в рамках перевірки, то розрахунок податкових зобов’язань платника податків у контрольованій операції проводився б відповідно до показника рентабельності операційних витрат, який дорівнює значенню медіани такого діапазону (35,88 %).