Щодо оподатковуваного доходу платника податку сум коштів, отриманих на відрядження або під звіт

ДПАУ розглянула лист і повідомляє.

Згідно із пп. 4.3.2 ст. 4 Закону України від 22.05.2003 р. N 889-IV "Про податок з доходів фізичних осіб" (далі - Закон) до складу загального місячного або річного оподатковуваного доходу платника податку не включається сума коштів, отриманих платником податку на відрядження або під звіт, з урахуванням норм п. 9.10 ст. 9 цього Закону, а згідно із пп. 4.2.15 ст. 4 Закону до складу загального місячного або річного оподатковуваного доходу платника податку включається сума надміру витрачених коштів, отриманих платником податку на відрядження або під звіт та не повернутих у встановлені законодавством строки, розмір якої розраховується згідно з п. 9.10 ст. 9 цього Закону.

Сума витрат платника податку на відрядження, що не включаються до загального оподатковуваного доходу, тобто не підлягають оподаткуванню податком з доходів фізичних осіб, розраховується згідно з пп. 5.4.8 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", постановою КМУ від 23.04.99 р. N 663 "Про норми відшкодування витрат на відрядження в межах України та за кордон" (далі - постанова N 663), Інструкцією про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженою наказом МФУ від 13.03.98 р. N 59, який зареєстровано в Мін'юсті України 31.03.98 р. N 218/2658, та іншими нормативними документами з цих питань.

Згідно з п. 2.15 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою НБУ від 19.02.2001 р. N 72, яка зареєстрована в Мін'юсті України 15.03.2001 р. N 237/5428, видача готівкових коштів під звіт на відрядження здійснюється відповідно до чинних нормативно-правових актів України, зокрема названих вище.

Видача готівкових коштів під звіт з каси підприємства на закупівлю сільгосппродукції, продукції її переробки та заготівлю вторинної сировини, крім металобрухту, дозволяється на строк не більше 10 робочих днів від дня видачі готівкових коштів під звіт, а на всі інші виробничі (господарські) потреби - на строк не більше 2 робочих днів, включаючи день отримання готівкових коштів під звіт.

Названою постановою НБУ внесено також зміни до п. 7 розділу 1 Інструкції про касові операції в банках України, затвердженої постановою правління НБУ від 14.08.2003 р. N 337 і зареєстрованої в Мін'юсті України 05.09.2003 р. N 768/8089, які, зокрема, полягають в тому, що готівкові кошти під звіт працівникам банків на виробничі (господарські) потреби видаються на строк не більше 2 робочих днів, включаючи день отримання готівкових коштів під звіт.

Якщо підзвітній особі одночасно видано готівку як на відрядження, так і для вирішення в цьому відрядженні виробничих (господарських) питань, то строк, на який видано готівку під звіт на ці цілі, може бути продовжено до завершення терміну відрядження.

Звітування за одержані під звіт кошти здійснюються відповідно до чинного законодавства і, зокрема, пп. 9.10.2 ст. 9 Закону.

Видача готівки під звіт проводиться з кас підприємства за умови повного звіту конкретної підзвітної особи за раніше виданими під звіт сумами, тобто в разі подання до бухгалтерії авансового звіту про витрачені (частково витрачені) кошти та одночасного повернення до каси підприємства залишку готівки, виданої під звіт.

Щодо сум надміру витрачених коштів, отриманих платником податку на відрядження або під звіт, не підтверджених (не оформлених) документально, тобто документами, що засвідчують вартість цих витрат (пп. 5.4.8 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", та не повернутих у встановлені законодавством строки, то згідно з пп. 4.2.15 ст. 4 Закону такі суми, розраховані з урахуванням положень п. 9.10 ст. 9 Закону, є об'єктом оподаткування і включаються до складу загального місячного оподатковуваного доходу такого платника податку та оподатковуються податковим агентом у порядку, визначеному пп. 9.10.1 ст. 9 Закону.

Згідно із Законом (пп. 9.10.2 ст. 9 Закону) звіт про використання коштів, отриманих на відрядження або під звіт, надається особі, яка надала такі кошти, до закінчення третього банківського дня, наступного за днем, у якому платник податку завершує відрядження або завершує виконання окремої цивільно-правової дії за дорученням та за рахунок особи, що надала кошти під звіт. При цьому відповідно до пп. 9.10.3 та 9.10.1 ст. 9 Закону штраф накладається лише за фактом порушення граничного строку повернення надміру витрачених коштів та за фактом неповернення суми надміру витрачених коштів, а не за фактом перевищення витрат ж В над граничними нормами. Проте базою для нарахування цього штрафу в обох випадках буде наявна сума надміру витрачених коштів.

Відповідно до ст. 121 Кодексу законів про працю України (далі - КЗпП України) працівники мають право на відшкодування витрат та одержання інших компенсацій у зв'язку з службовими відрядженнями. Відповідно до ст. 13 КЗпП України у колективному договорі встановлюються взаємні зобов'язання сторін щодо регулювання виробничих, трудових, соціально-економічних відносин, зокрема, встановлення гарантій, компенсацій, пільг.

На підставі колективного договору або наказу працедавцем можуть бути встановлені норми добових витрат, які перевищують норми, встановлені КМУ (п. 11 постанови N 663. Проте суми добових витрат можуть бути віднесені до складу валових витрат підприємства лише в межах встановлених граничних норм. Якщо працівник направляється у відрядження без отримання авансу, працедавець відповідно до п. 11 постанови N 663 відшкодовує працівникові фактичні витрати (за умови, що ті витрати підтверджені відповідними документами) у межах розміру добових витрат, встановлених колективним договором або наказом. При цьому різниця між нормою добових витрат, встановлених колективним договором або наказом, та граничною нормою, яка встановлена постановою N 663, не вважається сумою перевищення (базою) для нарахування штрафу працівнику.

Таким чином, якщо платник податку своєчасно подав звіт про використання коштів, наданих на відрядження (у строк, зазначений в пп. 9.10.2 ст. 9 Закону, в тому числі в сумі, що перевищує норми, встановлені КМУ (але в межах сум, встановлених працедавцем), то штраф в розмірі 15% не нараховується.

Що стосується думи фактичних витрат працівника в частині, що перевищує граничну норму (суму), встановлену постановою N 663, то вона приймається працедавцем як витрати працівника на відрядження. Проте частина витрат, що перевищує граничну норму, фінансується (покривається) за рахунок прибутку підприємства та із суми такого перевищення утримується податок з доходів фізичних осіб за ставкою п. 7.1 ст. 7 (з урахуванням п. 22.3 ст. 22) Закону.