До окремих питань справляння ПДВ

Головне управління ПДВ ДПА України надсилає для відома та використання в практичній роботі Методичні рекомендації - відповіді на окремі питання із справляння ПДВ, які задавалися вами та платниками податку.

1. Згідно зі ст.IX Угоди між Україною і США щодо надання допомоги Україні в ліквідації стратегічної ядерної зброї, а також запобігання розповсюдженню зброї масового знищення, яка затверджена постановою КМУ від 31.12.93 р. N 1077, підприємства, які виконують роботи з ліквідації в Україні бойових ракетних комплексів, що фінансуються США, зокрема, фірмою "Х'юз Еркрафт Сістемз І", а також українські підприємства - субпідрядники звільняються від сплати податків і зборів, у тому числі і ПДВ. При перевірці українського підприємства - субпідрядника було виявлено факт віднесення до податкового кредиту сум ПДВ, сплачених при придбанні товарів (робіт, послуг) для виконання робіт з ліквідації в Україні бойових ракетних комплексів. Згідно з нині діючим законодавством, а саме пп.7.4.2, 7.4.3 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість" (далі - Закон про ПДВ), у разі коли платник податку здійснює операції з продажу товарів (робіт, послуг), що звільнені від оподаткування або не є об'єктом оподаткування згідно зі ст.3 та 5 цього Закону, суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до валових витрат виробництва та основних фондів і нематеріальних активів, що підлягають амортизації, відносяться відповідно до складу валових витрат виробництва та на збільшення вартості основних фондів і нематеріальних активів та до податкового кредиту не включаються. Разом з тим операції, що виконуються в рамках вищезазначеної Угоди, не включені до ст.3 та 5 Закону про ПДВ. Згідно зі ст. IX вищезазначеної Угоди "матеріально-технічні засоби і послуги, придбання яких США в Україні здійснюється для виконання цієї Угоди, на території України не оподатковуються, з них не стягуються мито, збори та аналогічні платежі, і такі податки, мито, платежі і збори не переносяться для виплати на США будь-якою особою, яка придбає матеріально-технічні засоби або послуги для США в Україні".

Чи були підстави у підприємства на включення до податкового кредиту сум ПДВ, сплачених при придбанні товарів (робіт, послуг) для виконання робіт з ліквідації в Україні бойових ракетних комплексів?

Відповідно до нині діючого законодавства, а саме пп.7.4.2, 7.4.3 ст.7 Закону про ПДВ, у разі коли платник податку здійснює операції з продажу товарів (робіт, послуг), що звільнені від оподаткування або не є об'єктом оподаткування згідно зі ст.3 та 5 цього Закону, суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до валових витрат виробництва та основних фондів і нематеріальних активів, що підлягають амортизації, відносяться відповідно до складу валових витрат виробництва та на збільшення вартості основних фондів і нематеріальних активів та до податкового кредиту не включаються.

2. Які умови повинні виконуватися щодо можливості застосування пільги з ПДВ відповідно до пп.5.1.21 ст.5 Закону про ПДВ у разі безоплатної передачі товарів (робіт, послуг) особам, визначеним абзацами "а" і "б" пп.7.11.1 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" з метою їх безпосереднього використання в благодійних цілях? Що означає "використання у благодійних цілях" та чи повинен платник ПДВ, що надає благодійну допомогу, мати якісь докази про її використання набувачем для застосування зазначеної вище пільги?

Згідно з абзацами "а" і "б" Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" такими особами є органи держвлади України, органи місцевого самоврядування та створені ними установи або організації, що утримуються за рахунок коштів відповідних бюджетів, благодійні фонди і благодійні організації, створені у порядку, визначеному Законом, для проведення благодійної діяльності, в тому числі громадськими організаціями, створеними з метою провадження екологічної, оздоровчої, аматорської спортивної, культурної, освітньої та наукової діяльності, а також творчими спілками та політичними партіями, науково-дослідними установами та вищими навчальними закладами III - IV рівнів акредитації, внесеними до Держреєстру наукових установ, яким надається підтримка держави. Основні напрямки благодійництва та благодійної діяльності визначено ст.4 Закону України "Про благодійництво та благодійні організації". У разі здійснення такими особами операцій, передбачених названим вище Законом, вони звільняються від ПДВ.

3. Пунктом 6.3 ст.6 Закону про ПДВ встановлено, що не дозволяється застосування нульової ставки податку до операцій з вивезення (експорту) товарів (робіт, послуг) у разі, коли такі операції звільнено від оподаткування на митній території України згідно з п.5.1 та 5.2 цього Закону. Яку ставку податку застосовувати при експортуванні лікарських засобів та виробів медичного призначення за межі митних кордонів України?

До таких операцій застосовується принцип звільнення від оподаткування ПДВ, тобто податкові зобов'язання за ними не виникають, але суми ПДВ, сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів і нематеріальних активів, що підлягають амортизації, до податкового кредиту не включаються, а відносяться відповідно до валових витрат виробництва та на збільшення вартості основних фондів і нематеріальних активів.

4. Платниками, які виписали податкові векселі на відстрочку сплати ПДВ, від органів ДПА вимагаються довідки про підтвердження погашення цих векселів для банків-авалістів. Чи правомірні такі вимоги платників? В які терміни видавати такі підтвердження: за датою сплати векселя чи датою включення до податкової декларації?

Відповідно до Методичних вказівок щодо порядку адміністрування податкових векселів, які видаються платниками ПДВ при ввезенні (пересиланні) товарів на митну територію України, при знятті податкового векселя з обліку в Журналі обліку податкових векселів ДПІ за місцем знаходження платника повинна в триденний термін повідомити його, а якщо вексель авальовано, то й установу банку, якою надано аваль, про оплату податкового векселя за рахунок суми бюджетного відшкодування. Відповідно до п.11.5 ст.11 Закону про ПДВ (в редакції Закону України від 02.03.2000 р. N 1523-III "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України з питань оподаткування") погашення податкового векселя відбувається шляхом включення суми, зазначеної у податковому векселі, до суми податкових зобов'язань платника податку у податковому періоді, на який припадає тридцятий календарний день з дня надання такого векселя органу митного контролю. Тобто погашення векселя допускається шляхом грошової оплати, виникає потреба в інформуванні установ банків, якими проводилося авалювання податкових векселів. Такою формою інформування повинно бути інформування податковою інспекцією за місцем знаходження платника в триденний термін установи банку, якою надано аваль, про оплату податкового векселя за рахунок суми бюджетного відшкодування.

5. Оплата за отримане теплопостачання проведена згідно з одержаними "авізо" від вищої установи. Чи буде це оплатою і підставою для нарахування податкового кредиту?

Оскільки в даному випадку не наявна сплата коштами за надані товари (роботи, послуги), така операція згідно з Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств" вважається бартерною операцією. А тому при оподаткуванні таких операцій ПДВ слід керуватися нормами чинного законодавства з питань оподаткування цим податком в частині, що стосується бартерних (товарообмінних) операцій. При цьому необхідно звернути увагу на те, що право на податковий кредит за такими операціями виникає лише щодо заключної (балансуючої) операції. Отже, отримане "авізо" буде підставою для виникнення права на податковий кредит лише у тому разі, якщо за цією операцією у такої особи вже виникли податкові зобов'язання.

6. Чи можливе складання Протоколу проведення відшкодування сум ПДВ у порядку, визначеному постановою КМУ від 07.12.99 р. N 2215, у частині, що належить зарахуванню на поточний рахунок платника податків, одразу після подання платником заяви про зміну порядку відшкодування при виконанні умов, передбачених законодавством для проведення відшкодування ПДВ (настання строків відшкодування та підтвердження правомірності визначення суми, задекларованої до відшкодування)?

Так, можливе, але за умови, що з моменту подання декларації минуло три звітних періоди.

7. Чи потрібно суб'єкту підприємницької діяльності у разі переходу на сплату єдиного податку за ставкою 10 відсотків проводити коригування податкового кредиту за придбаними основними фондами та нематеріальними активами, які підлягають амортизації, та ТМЦ за умови, що такі недоамортизовані основні фонди, нематеріальні активи та ТМЦ не реалізовані на дату переходу на єдиний податок, і такий платник податку подає повну декларацію з ПДВ, а вказані товари будуть реалізовуватися таким суб'єктом уже під час перебування на спрощеній системі оподаткування?

Так, потрібно, оскільки:

- згідно з пп.7.4.1 ст.7 Закону про ПДВ податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації;

- у разі коли товари (роботи, послуги), виготовлені та/або придбані, частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково ні, до суми податкового кредиту включається та частка сплаченого (нарахованого) податку при їх виготовленні або придбанні, яка відповідає частці використання таких товарів (робіт, послуг) в оподатковуваних операціях звітного періоду (пп.7.4.3 Закону про ПДВ);

- пп.7.4.4 ст.7 Закону про ПДВ встановлено, що у разі коли платник придбає товари (роботи, послуги), вартість яких не відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) і не підлягає амортизації, податки, що сплачені у зв'язку з таким придбанням, відшкодовуються за рахунок відповідних джерел і до складу податкового кредиту не включаються.

8. Відповідно до доповнення, внесеного до Положення про Реєстр платників ПДВ, затвердженого наказом ДПА України від 14.04.2000 р. N 170, і відповідно до п.25 Положення про Реєстр платників ПДВ підприємства, що придбавають спеціальний торговий патент, подають заяву про виключення з Реєстру платників ПДВ. Згідно із Законом про ПДВ виключення із кола платників цих підприємств не передбачено.

Пунктом 1 ст.7-1 Закону України від 23.03.96 р. N 98/96-ВР "Про патентування деяких видів підприємницької діяльності" (із змінами і доповненнями) визначено, що суб'єкт підприємницької діяльності, який придбав спеціальний торговий патент, не сплачує ПДВ. А тому у разі здійснення таким суб'єктом підприємницької діяльності лише того виду діяльності, на який він отримав спеціальний торговий патент, цей суб'єкт повинен бути виключений з Реєстру платників ПДВ. На підставі викладеного таке положення і було внесено до Положення про Реєстр платників ПДВ.

9. Які сільськогосподарські підприємства вважаються новоствореними згідно з внесеними змінами до Закону про ПДВ Законом України від 13.07.2000 р. N 1874-III: ті, що зареєструвались після набрання чинності Законом, чи всі підприємства, які утворились протягом 2000 року?

На думку ДПА України, до цієї категорії підприємств належать підприємства, створені у поточному році. Крім цього, вивчивши запити платників, вважаємо за можливе віднести до новостворених підприємств і тих сільгосптоваровиробників, які були зареєстровані як суб'єкти підприємницької діяльності в минулому році, але з тих чи інших причин здійснення операцій з продажу товарів (робіт, послуг) розпочали лише в поточному році.

10. Чи повинні реєструватися платниками ПДВ суб'єкти підприємницької діяльності - фізичні особи, валовий дохід яких не перевищує 3600 нмдг, які надають послуги за готівку?

Ні, оскільки це положення стосується лише операцій з торгівлі (тобто продажу товарів) за готівкові кошти.

11. Чи нараховуються податкові зобов'язання при ліквідації основних фондів, за якими при придбанні податковий кредит не збільшувався?

Законом України від 15.07.99 р. N 977-XIV Закон про ПДВ доповнено п.4.9, яким встановлено, що якщо основні виробничі фонди або невиробничі фонди ліквідуються за самостійним рішенням платника податку чи безоплатно передаються особі, не зареєстрованій платником податку, а також у разі переведення основних фондів до складу невиробничих фондів, така ліквідація, безоплатна передача чи переведення розглядаються для цілей оподаткування як продаж таких основних виробничих фондів або невиробничих фондів за звичайними цінами, що діють на момент такого продажу, а для основних фондів групи 1 - за звичайними цінами, але не менше їх балансової вартості, тобто законодавством не встановлено ніяких винятків. Отже, всі вказані операції з основними фондами оподатковуються на загальних підставах.

12. Виникає питання коригування податкового кредиту у разі реалізації товарів за цінами, що є нижчими за ціну придбання.

Підпунктом 7.4.1 ст.7 Закону про ПДВ встановлено, що податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.

У разі коли платник придбаває товари (роботи, послуги), вартість яких не відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) і не підлягає амортизації, податки, що сплачені у зв'язку з таким придбанням, відшкодовуються за рахунок відповідних джерел і до складу податкового кредиту не включаються (пп.7.4.4 Закону про ПДВ).

Питання правомірності віднесення вартості товарів (робіт, послуг) до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що не підлягають амортизації, регулюється нормами Закону України від 22.05.97 р. N 283/97-ВР "Про внесення змін до Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств". Так, з урахуванням норм цього Закону не відносяться до складу валових витрат суми втрат у разі продажу товарів за ціною, що є нижчою за ціну придбання, уцінки тощо.

Разом з тим зазначаємо, що згідно з п.54 Положення про організацію бухгалтерського обліку і звітності в Україні, затвердженого постановою КМУ від 03.04.93 р. N 250, матеріальні ресурси, на які продажна ціна зменшилась або коли вони застаріли чи частково втратили первісну якість, відображаються в бухгалтерському балансі на кінець звітного періоду за ціною можливої реалізації, якщо вона нижча від первісної вартості заготівлі (придбання), з віднесенням різниці в цінах на зменшення торговельних надбавок по уцінених товарах, фонду дооцінки товарно-матеріальних цінностей і в разі недостатності таких джерел - на результати фінансово-господарської діяльності.

З урахуванням викладеного, платники податку не повинні відносити до складу податкового кредиту суми ПДВ у частині вартості товарів (робіт, послуг), які не відносяться до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що не підлягають амортизації.

13. Чи може сільгосптоваровиробник цільове використання коштів з ПДВ спрямувати на купівлю легкового автомобіля для потреб підприємства?

Ні. Відповідно до п.11.21 та 11.29 ст.11 Закону про ПДВ сума ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету сільгосппідприємствами усіх форм власності за реалізовані ними молоко, худобу, птицю, вовну, а також за молочну продукцію та м'ясопродукти, вироблені у власних переробних цехах, за товари (роботи, послуги) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини, повністю залишається у розпорядженні цих сільгосппідприємств і спрямовується на підтримку власного виробництва тваринницької продукції та продукції птахівництва, а також на придбання матеріально-технічних ресурсів виробничого призначення.

У разі нецільового використання акумульованих коштів вони стягуються до держбюджету України в безспірному порядку.

14. Чи є правомірними дії санаторіїв Міноборони України, які не сплачують до держбюджету України та не включають до податкової звітності суму ПДВ, отриману від здійснення операцій з продажу путівок, а зараховують отримані суми ПДВ як бюджетне фінансування санаторію?

Зарахування санаторіями Міноборони України сум ПДВ, отриманих від реалізації путівок, до суми бюджетного фінансування є безпідставним, оскільки чинним законодавством України, а саме пп.7.7.5 ст.7 Закону про ПДВ, передбачено зарахування сум ПДВ до держбюджету, і зазначені суми податку використовуються в першу чергу для бюджетного відшкодування цього податку.

15. Чи є об'єктом оподаткування ПДВ орендна плата за землю, яку надають в оренду селищні (міські) Ради народних депутатів сільгосптоваровиробникам, якщо вона надходить на поточні рахунки цих Рад і включається до доходів за кодами бюджетної класифікації 13050200 (орендна плата за землю юридичних осіб) та 13050500 (орендна плата фізичних осіб)?

Так, є. Відповідно до пп.3.1.1 ст.3 Закону про ПДВ (із змінами і доповненнями) операції з оплати послуг за договорами оперативної оренди (лізингу) є об'єктом для оподаткування ПДВ. При цьому орендодавець виконує процедуру розмежування перерахування коштів у відповідному розмірі до бюджету.

16. На практиці підприємства - виробники сільгосппродукції здійснюють виплату орендної плати власною продукцією згідно з договором оренди земельного паю один чи два рази на рік. Який розмір операцій з видачі сільгосппродукції пільгується при проведенні розрахунку - 840,0 грн. (70 х 12 міс.) чи лише 70 грн. при фактичній видачі продукції? У випадках коли господарство заборгувало своїм працівникам зарплату за 6 місяців і видає її восени продукцією нового врожаю, із вартості сільгосппродукції знімається 420 грн. (70 х 6 міс.) чи лише 70 грн. під час видачі?

Відповідно до п.11.16 ст.11 Закону про ПДВ до 01.01.2002 р. звільняються від оподаткування операції з видачі сільгосппродукції власного виробництва підприємств - виробників сільгосппродукції:

фізичним особам - власникам земельних паїв, внесених до таких підприємств, у вигляді компенсації вартості користування такими паями таким підприємством, але не більше ніж 70,0 гривень у розрахунку на повний календарний місяць строку такого користування;

фізичним особам, які знаходяться у трудових відносинах з підприємством - виробником сільгосппродукції, відповідно до фактично відпрацьованого часу, але не більше від 70 гривень у розрахунку на повний календарний місяць.

Тобто при проведенні сільгосппідприємствами розрахунку для виплати орендної плати чи заборгованої зарплати зазначеним фізичним особам власною продукцією звільняється від ПДВ частина вартості власної сільгосппродукції у розмірі не більше ніж 70 гривень за кожний місяць окремо.

17. Чи включаються платниками, які подають розрахунок експортного відшкодування, до частини податкового кредиту звітного періоду, що оплачена постачальникам коштами з 1 числа звітного місяця до дати подання розрахунку експортного відшкодування, суми ПДВ, включені до податкового кредиту в звітному періоді та сплачені постачальникам у розрахунковому періоді за товари (роботи, послуги), які не оприбутковані за бухгалтерським обліком, тобто фактично не отримані?

Ні, не включаються. Пунктом 8.2 ст.8 Закону про ПДВ передбачено, що для визначення суми експортного відшкодування до складу оплаченої частини податкового кредиту включаються суми ПДВ, фактично сплачені платником податку - експортером коштами у складі ціни придбаних товарів (робіт, послуг); пп. "б" п.8.1 ст.8 Закону про ПДВ вимагаються як підтвердження грошової оплати копії платіжних доручень про перерахування коштів на оплату придбаних товарів (робіт, послуг), тобто фактично ст. 8 Закону про ПДВ як умову включення сум ПДВ до оплаченої частини податкового кредиту для розрахунку суми експортного відшкодування визначає одночасне виконання двох умов: оплата товарів (робіт, послуг) та їх фактичне придбання, тобто отримання та оприбуткування.

18. Відповідно до п.8.1 ст.8 Закону про ПДВ розрахунок експортного відшкодування подається разом з актом (іншим документом), який засвідчує передання права власності на роботи (послуги), призначені для їх споживання за межами митної території України. Датою виникнення податкових зобов'язань з ПДВ за нульовою ставкою з експорту послуг згідно з пп.7.3.1 ст.7 Закону про ПДВ є дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця на банківський рахунок платника податку як оплата робіт (послуг), що підлягають продажу; або дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку.

Виходячи з викладеного, чи має право платник податку на експортне відшкодування ПДВ за датою отримання попередньої оплати за послуги на розрахунковий рахунок, що підлягають експортуванню, якщо акт, що засвідчує факт виконання послуг платником податку, буде складено в іншому податковому періоді, оскільки відповідно до пп.7.3.8 ст.7 Закону про ПДВ не є підставою для виникнення податкових зобов'язань попередня оплата тільки за товари, що згідно з договорами підлягають вивезенню за межі митних кордонів України?

Нова редакція ст.8 Закону про ПДВ, визначаючи, що розрахунок експортного відшкодування подається разом з документами, що підтверджують факт вивезення товару (митна декларація, яка підтверджує факт вивезення (експортування) товарів за межі митної території України) або надання послуги чи виконання роботи (акт або інший документ, що засвідчує передання права власності на роботи (послуги), призначені для їх споживання за межами митної території України), фактично встановлює пріоритетність факту виконання робіт (послуг) чи вивезення товарів над фактом їх оплати. Адже вимоги щодо безумовного підтвердження оплати за ці товари (роботи, послуги) Законом не встановлено. Таким чином, отримання попередньої оплати за роботи, що мають бути виконані або виконуються, чи послуги, що мають бути надані або надаються для споживання їх за межами митної території України без документального підтвердження здійснення факту їх виконання чи надання, не може бути підставою для проведення розрахунку експортного відшкодування.

18а. Виникає питання щодо включення до податкового кредиту при здійсненні розрахунку частки експортного відшкодування суми ПДВ, визначеної у податковому векселі, виданому протягом звітного місяця, але не погашеному до дня подання розрахунку експортного відшкодування відповідно до п.8.2 ст.8 Закону про ПДВ, оскільки ці суми ПДВ за векселем не включено ще до податкових зобов'язань. Право на податковий кредит у платника повинно бути лише після включення цих сум ПДВ за векселем до податкових зобов'язань, а в експортному відшкодуванні суми за векселем уже враховано.

Чи вважається грошовою формою сплата суми податкового векселя, виданого при імпорті основних засобів виробничого призначення, у підприємств - виробників продукції, яка експортується за межі України, якщо в рахунок погашення цього векселя здійснюється зарахування суми бюджетного відшкодування?

Фактично нова редакція ст.8 та зміни, внесені до абзацу шостого п.11.5 ст.11 Закону, встановлюють додаткові правила погашення податкового векселя, виданого при розмитненні:

- загальне правило: податковий вексель може бути погашений шляхом включення до податкових зобов'язань у податковій декларації того звітного періоду, на який припадає 30 календарний день з дня його видачі;

- правило дострокового погашення (коштами): податковий вексель може бути достроково погашений шляхом перерахування коштів до бюджету;

- додаткове правило дострокового погашення (без грошової оплати): податковий вексель може бути достроково погашений шляхом заліку в рахунок його погашення суми експортного відшкодування.

З урахуванням цих правил механізм погашення податкового векселя платником, який видав при розмитненні імпортних товарів податковий вексель і одночасно подає розрахунок бюджетного відшкодування, буде такий.

19. У період з дати видачі податкового векселя у звітному періоді до дати подання розрахунку експортного відшкодування податковий вексель оплачено коштами.

У випадку якщо вексель оплачено достроково (з дати видачі до дати оплати минуло менше ніж 30 днів (це не стосується податкових векселів, для яких термін погашення - 60 і 90 днів), наприклад вексель видано 13.10.2000 р., оплачено 03.11.2000 р.), такий вексель на момент подання розрахунку експортного відшкодування вважається погашеним, до податкової декларації включається до складу податкового кредиту і не включається до складу податкових зобов'язань, але одночасно має бути нарахований як окремий документ у картці особового рахунка платника та враховується при визначенні загального обсягу оподатковуваних операцій (у порядку, передбаченому п.8.4 ст.8). Таким чином, податковий вексель у податковій декларації відображається в рядках 6 (+) та 19а (-) та як податковий кредит - у рядку 12б. Нарахування векселя як підтвердження необхідності зарахування коштів, що надійшли в його оплату до бюджету, проводиться в картці особового рахунка окремо. В розрахунку експортного відшкодування цей податковий вексель одночасно враховується і при визначенні обсягу оподатковуваних операцій звітного періоду, оскільки цей обсяг відповідно до п. 8.4 ст.8 Закону про ПДВ визначається з урахуванням оподаткування при імпорті, та при визначенні сплаченої частини загальної суми податкового кредиту.

20. У період з дати видачі податкового векселя у звітному періоді до дати подання розрахунку експортного відшкодування податковий вексель не оплачено коштами.

Розглядається випадок, коли податковий вексель видано в звітному періоді, але на дату подання розрахунку експортного відшкодування його ще не оплачено коштами. Тобто на дату подання розрахунку експортного відшкодування податковий вексель ще не погашено. Відповідно до п.8.7 ст.8 Закону про ПДВ в разі коли платник податку має непогашений податковий вексель, сума експортного відшкодування або її частина зараховується в рахунок погашення цього векселя (при цьому норма абзацу шостого п.11.5 ст.11 Закону про ПДВ щодо дострокового погашення векселя в частині "самостійного рішення платника податку" стосується лише тієї частини цього абзацу, в якій йдеться про оплату векселя коштами, оскільки п.8.7 ст.8 чітко встановлюється порядок спрямування в рахунок погашення податкового векселя суми експортного відшкодування, не передбачаючи для платника податку ніякої самостійності в цьому питанні). Таким чином, якщо податковий вексель, виданий у звітному періоді, на дату подання розрахунку експортного відшкодування коштами не оплачено, то порядок його погашення буде таким:

у рахунок погашення податкового векселя зараховується сума експортного відшкодування. Такий вексель до складу податкових зобов'язань до податкової декларації не включається, але одночасно має бути нарахований як окремий документ у картці особового рахунка платника та враховується при визначенні загального обсягу оподатковуваних операцій (у порядку, передбаченому п.8.4 ст.8), і при цьому має право бути врахованим у складі податкового кредиту. Ця процедура дає право вважати податковий вексель погашеним, а тому, як і в попередньому випадку, в податковій декларації такий податковий вексель відображається в рядках 6 (+) та 19а (-) та як податковий кредит - у рядку 12б. Нарахування векселя як підтвердження зарахування в рахунок його погашення суми експортного відшкодування проводиться в картці особового рахунка окремо. Платнику при цьому на розрахунковий рахунок перераховується сума експортного відшкодування, зменшена на суму податкового векселя, погашення якого проводиться в описаному порядку.

Як і в попередньому випадку в розрахунку експортного відшкодування цей податковий вексель одночасно враховується і при визначенні обсягу оподатковуваних операцій звітного періоду, оскільки цей обсяг відповідно до п.8.4 ст.8 Закону визначається з урахуванням оподаткування при імпорті, та при визначенні сплаченої частини загальної суми податкового кредиту.

21. Погашення податкового векселя шляхом включення до податкових зобов'язань у податковій декларації того звітного періоду, на який припадає 30 календарний день з дня його видачі, у випадку коли платник подає розрахунок експортного відшкодування за звітний період, в якому видано податковий вексель.

У цьому випадку податковий вексель включається до складу податкових зобов'язань того звітного періоду, на який припадає 30 день його видачі (або 60, або 90), до податкового кредиту звітного періоду, наступного за звітним періодом, в якому вексель погашено, але в розрахунку експортного відшкодування такий податковий вексель враховується тільки при визначенні обсягу оподатковуваних операцій звітного періоду, оскільки цей обсяг відповідно до п.8.4 ст.8 Закону визначається з урахуванням оподаткування при імпорті, але не враховується при визначенні сплаченої частини загальної суми податкового кредиту.

22. Чи можливо включити у податкові зобов'язання декларації з ПДВ за жовтень 2000 року суму податкових векселів, виданих до 31.03.2000 р. і не оплачених до цього часу? При цьому податкова заборгованість буде погашатися з використанням вимог постанови КМУ від 07.12.99 р. N 2215.

Можливо тільки за умови окремого рішення Уряду щодо податкових векселів, виданих до набрання чинності Законом України від 02.03.2000 р. N 1523-III "Про внесення змін до деяких законодавчих актів з питань оподаткування", але не оплачених на сьогодні. В іншому випадку - ні.

23. Платник ПДВ перебуває на квартальних термінах сплати ПДВ та оформляє 30-денний податковий вексель. За особовим рахунком платника рахується переплата. Відповідно до змін, внесених Законом України від 02.03.2000 р. N 1523-III до п.11.5 ст.11, сума, яка зазначена у податковому векселі, включається до податкових зобов'язань платника податку в податковому періоді, на який припадає 30 календарний день з дня надання такого векселя органу митного контролю. Чи вправі податковий орган погасити вексель за рахунок переплати, або слід вимагати від платника грошової оплати векселя? В якому порядку повинен погашатись авальований вексель, виданий платником у сплату ПДВ при розмитненні: перерахуванням коштів чи включенням до податкових зобов'язань?

Зміни, внесені до п.11.5 ст.11 Законом України N 1523-III, не передбачають безумовної обов'язкової грошової оплати податкового векселя, а тому орган ДПА не має права вимагати від платника погасити вексель грошовими коштами, якщо цей вексель видано після дати набрання чинності вказаним Законом. А враховуючи те, що для того щоб вважатися погашеним, податковий вексель, не оплачений грошовими коштами, повинен бути включений до складу податкових зобов'язань, зарахування переплати в рахунок погашення податкового векселя також є неправильним, оскільки в результаті на одну і ту саму суму скорочується сума переплати платника, яка рахується в картці особового рахунку.

Наприклад, сума переплати станом на 01.10.2000 р. - 150 одиниць. У вересні (15.09.2000 р.) платником видано податковий вексель на 100 одиниць. Відповідно до вимог Закону податковий вексель включається до складу податкових зобов'язань податкової декларації за жовтень 2000 р., і якщо у платника ні у вересні, ні в жовтні, ні в листопаді поточного року ніяких операцій не відбувалось, його податкова звітність буде виглядати так:

У картці особового рахунка суму переплати 20.11.2000 р. за результатами звітності за жовтень буде зменшено на 100 одиниць і дорівнюватиме 50 одиницям, 20.12.2000 р. з урахуванням звітності за листопад - знову стане рівною 150 одиницям.

Тобто схематично особовий рахунок виглядатиме так:

Зарахування переплати в рахунок погашення податкового векселя з метою дострокового його погашення на сьогодні неможливе, оскільки Закон передбачає тільки два варіанти дострокового погашення векселя: перерахування коштів до бюджету; зарахування в рахунок погашення векселя суми експортного відшкодування.

В інших випадках податковий вексель достроково погашеним вважатися не може, а тому зарахування в рахунок погашення податкового векселя будь-яких інших видів переплат, крім суми експортного відшкодування, можливе тільки як зарахування переплати в погашення податкових зобов'язань платника, визначених у податковій декларації. Тобто податкові векселі погашаються за рахунок переплати в такому самому порядку, як і суми податку, що підлягають сплаті до бюджету, тобто в складі цих сум.

24. Порядком обліку достроково погашених податкових векселів з ПДВ (лист ДПАУ від 03.08.2000 р. N 10712/7/16-1121) обумовлено порядок погашення податкових векселів у разі грошової сплати податкового векселя. Відділом обліку формуються списки таких платників. З резолюцією керівництва "До обліку" такий список передається до відділів обліку для проведення нарахувань на особовому рахунку. Яка форма довідки повинна видаватись відділом обліку в разі погашення податкового векселя за рахунок переплати?

Погашення податкового векселя за рахунок переплати як окрема операція не може практично застосовуватись щодо податкових векселів, виданих після набрання чинності Законом N 1523-III, оскільки зміни, внесені до п.11.5 цим Законом про ПДВ, запровадили погашення векселя без оплати шляхом включення до складу податкових зобов'язань у податковій декларації. У зв'язку з цим податкові векселі погашаються за рахунок переплати в такому самому порядку, як і суми податку, що підлягають сплаті до бюджету, тобто в складі цих сум.

За рахунок переплати податковий вексель може бути погашений тільки тоді, коли ця переплата виникла у зв'язку з визначенням платником суми експортного відшкодування, тобто у випадку коли для векселя не передбачається погашення шляхом включення до складу податкових зобов'язань.

25. Податковий вексель погашено достроково, при цьому зазначена сума коштів включається до складу податкового кредиту платника у тому податковому періоді, в якому відбулося таке погашення, та не включається до складу його податкових зобов'язань. Який порядок заповнення рядків декларації?

У звітному періоді, в якому вексель видано, заповнюються рядки 6 (+) та 19а (-) податкової декларації, в цих рядках вказується сума податкового векселя; в звітному періоді, в якому податковий вексель оплачено грошовими коштами до настання терміну погашення, визначеного у векселі, сума податкового векселя вказується в рядку 12б (якщо ж видача податкового векселя і його оплата відбулися в одному звітному періоді, в декларації одночасно заповнюються рядки 6, 12б та 19а); крім того, враховуючи те, що податковий вексель до складу податкових зобов'язань у податковій декларації не включається, сам податковий вексель нараховується окремо в картці особового рахунка платника податку окремим документом.

26. Який порядок відображення податкового векселя з ПДВ, виданого сільгосппідприємством, яке користується спеціальними режимами оподаткування з ПДВ і подає до податкового органу три декларації?

Сума податкових зобов'язань, визначена сільгосптоваровиробником у податкових векселях, виданих при ввезенні (пересиланні) товарів на митну територію України, повинна бути в будь-якому випадку врахована в податковій звітності, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом, оскільки ПДВ, що нараховується за імпортні товари, в повному обсязі підлягає зарахуванню до держбюджету. При подальшому використанні імпортованих товарів у різних категоріях операцій (за якими здійснюються розрахунки з бюджетом чи перераховуються кошти на спецрахунок) відповідно здійснюється і розподіл суми, вказаної в податковому векселі, між відповідними категоріями податкового кредиту (здійснюється розподіл податкового кредиту за операціями, за якими здійснюються розрахунки з бюджетом і за якими кошти перераховуються на спецрахунок): до суми податкового кредиту відповідної категорії може бути включена частка ПДВ, визначена в податковому векселі, що відповідає частці використання цих товарів у кожній з категорій операцій звітного періоду. Таким чином, податковий вексель відображається в податковій звітності сільгосптоваровиробника в такому порядку:

1) у звітному періоді, в якому податковий вексель видано, сума векселя вказується одночасно в рядку 6 і в рядку 19а податкової декларації, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом;

2) у звітному періоді, в якому податковий вексель підлягає погашенню, сума векселя вказується в рядку 19б податкової декларації, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом;

3) у звітному періоді, в якому платник отримує право на податковий кредит, сума векселя розподіляється на відповідні частини податкового кредиту і ці частини вказуються в рядках 12б окремо податкової декларації, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом, та іншої податкової декларації.

27. Чи повинні враховуватись усі три декларації, які подаються сільгосптоваровиробником, при визначенні оподатковуваного обороту під час видачі довідки про статус імпортера?

Якщо платник податку подає до ДПІ (ДПА) не одну, а кілька податкових декларацій (наприклад, переробне підприємство або сільгосптоваровиробник), то обсяг оподатковуваних операцій визначається за сумою всіх декларацій, поданих платниками у відповідний період. Ця норма записана в розділі 7 "Порядок визначення обсягу оподатковуваних операцій" Методичних вказівок по проведенню попередніх перевірок податкової звітності з ПДВ, направлених ДПА в області листом ДПАУ від 30.04.99 р. N 6395/7/16-1121. У цьому самому розділі вказано, що описаний порядок визначення обсягу оподатковуваних операцій використовується не тільки для визначення податкового (звітного) періоду, а і в інших випадках у разі необхідності.

28. Чи є правомірним нарахування пені відділом обліку та звітності при несвоєчасній сплаті ПДВ на спецрахунок сільгосптоваровиробниками і перенесення її до бюджетного особового рахунку?

З 01.01.99 р. у сільському господарстві введено спеціальний пільговий режим оподаткування, який є одним з видів бюджетного фінансування цього сектору економіки. Згідно з цим режимом сільгосптоваровиробники залишають у власному розпорядженні суми ПДВ, які повинні бути сплачені до бюджету в результаті здійснення визначених Законом про ПДВ операцій (п.11.21 та 11.29 ст.11). Вказаним режимом встановлюється спеціальний порядок перерахування та цільова направленість використання бюджетних коштів, а також відповідальність сільгосптоваровиробників у випадку нецільового використання акумульованих коштів (стягнення до держбюджету в безспірному порядку), в зв'язку з чим постановами КМУ від 26.02.99 р. N 271 та від 12.05.99 р. N 805 і передбачено необхідність перерахування цих коштів на спеціальні рахунки, які відкриваються в установі банку.

Діючим податковим законодавством (Декрет КМУ від 21.01.93 р. N 8-93 "Про стягнення не внесених у строк податків і неподаткових платежів") передбачено, що після встановлених строків сплати невнесена сума вважається недоїмкою і стягується з нарахуванням пені, якщо законодавством України окремо не передбачено стягнення недоїмки за окремими платежами без нарахування пені. Пеня нараховується із розрахунку 120 % річних від облікової ставки НБУ від суми недоплати за кожний день прострочення суми платежу. В той же час, зважаючи на те, що нарахування пені для платника є фактично покаранням за затримку в розрахунках з бюджетом (а в даному випадку у використанні бюджетних коштів, що фактично свідчить про нецільове їх використання), пеня має сплачуватися до бюджету і в зв'язку з цим для забезпечення надходження нарахованої пені до держбюджету вона переноситься до особового рахунку платника, відкритого за кодом бюджетної класифікації 014010100 "ПДВ по вітчизняних товарах (роботах, послугах)".

29. Чи повинні перераховуватися у бюджет кошти, що залишились на придбання МТР виробничого призначення на спецрахунку сільгосптоваровиробника при ліквідації підприємства?

Повинні як такі, що невикористані і в майбутньому не зможуть бути використані на цілі, встановлені Законом про ПДВ. Після ліквідації підприємства неможливе придбання ним МТР виробничого призначення.

30. У результаті реформування КСП на їх базі шляхом реорганізації створюються суб'єкти підприємницької діяльності, які не змінюють вид діяльності, тобто займаються сільгоспвиробництвом і не є правонаступниками. Чи мають право такі підприємства застосовувати у своїй діяльності норми Закону про ПДВ?

Норми п.11.21 (другий абзац) ст.11 Закону про ПДВ використовуються сільгосптоваровиробниками незалежно від обсягу здійснюваних операцій, але лише до конкретно визначених операцій: продаж молока, худоби, птиці, вовни, а також молочної продукції та м'ясопродуктів, вироблених у власних переробних цехах.

Що стосується п.11.29 ст.11, то до операцій з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва такими суб'єктами підприємницької діяльності пільговий режим застосовуватиметься з урахуванням вимог, що передбачені для новостворених підприємств.

31. Чи має право застосовувати вищезазначену пільгу приватний підприємець, що займається виробництвом сільгосппродукції?

Не має. У п.11.21 ст.11 Закону про ПДВ йдеться про сільгосппідприємства, тобто стосується виключно юридичних осіб. Норми, встановлені п.11.29 ст.11, стосуються операцій, що здійснюються сільгосптоваровиробниками незалежно від організаційно-правової форми та форми власності. В той же час обмеження щодо застосування цього пункту теж встановлені для підприємств, тобто для юридичних осіб: "сума, одержана від продажу сільгосппродукції власного виробництва та продуктів її переробки за попередній звітний (податковий) рік, становить не менше 50 відсотків загальної суми валового доходу підприємства", тобто порядок, встановлений цим пунктом, поширюється виключно на юридичних осіб. Таким чином, приватний підприємець, який не є підприємством, оскільки здійснює підприємницьку діяльність без створення юридичної особи, не має права використовувати спеціальний режим оподаткування, передбачений п.11.21 та 11.29 ст.11 Закону про ПДВ.

32. В якій декларації (загальній чи спеціальній) відображати бартерні операції сільгосптоваровиробників при обміні власної сільгосппродукції на паливно-мастильні матеріали (ПММ)?

Операція з продажу власної сільгосппродукції (незалежно від виду розрахунку) включається до податкової декларації, за якою кошти перераховуються на спецрахунок. Що ж стосується отриманих ПММ (або іншої продукції), то при включенні до складу податкового кредиту ПДВ з цих матеріалів розподіляється залежно від виду здійснюваних операцій: якщо ПММ використані для виготовлення (вирощування, перевезення) сільгосппродукції власного виробництва, то податковий кредит включається до спеціальної декларації; якщо ж ПММ використані для здійснення операцій, за якими проводяться розрахунки з бюджетом, наприклад, для перевезення придбаної продукції, то - до бюджетної декларації.

33. Який порядок обліку сум ПДВ, що станом на 25.05.2000 р. не перераховані сільгосптоваровиробниками на спецрахунки, відкриті відповідно до норм постанови КМУ від 26.02.99 р. N 271?

Такі суми мають бути стягнуті до бюджету як не використані за цільовим призначенням, але при цьому необхідно розглядати причину, чому кошти не перераховані на спецрахунки.

Так, наприклад, якщо кошти не перераховуються на спецрахунок тому, що сільгосптоваровиробник взагалі не отримував ніяких коштів ні від кого і нікому нічого не сплачував, тобто рух коштів по банківських рахунках тривалий час відсутній, це не можна вважати нецільовим використанням; якщо ж на банківському рахунку сільгосптоваровиробника здійснюється рух коштів, але при цьому на спецрахунок кошти не перераховуються, то в цій ситуації можна вважати, що кошти, які мали бути перераховані на спецрахунок, використані на інші цілі, наприклад, для погашення бюджетної заборгованості чи для придбання покупної продукції, і це є їх нецільове використання. Тобто при контролі цільового використання коштів недостатньо знання лише того факту, що кошти на спецрахунок не надійшли. Необхідно проведення глибокого аналізу причин фінансово-господарської діяльності платника, які призвели до того, що перерахування коштів на спецрахунок стало неможливим.

34. У зв'язку з введенням в дію з 27.07.2000 р. Закону України від 13.07.2000 р. N 1874-III "Про внесення змін до Закону України про податок на додану вартість" який порядок акумуляції та використання коштів, які залишаються в розпорядженні сільгосптоваровиробників?

Порядок має бути встановлений КМУ. На сьогоднішній день у зв'язку з тим, що норми цього закону майже повторюють норми Указу N 1328, можливе застосування порядку, передбаченого постановою N 271.

35. СПД працює за загальним порядком оподаткування. Подає скорочену форму декларації з ПДВ, за якою декларує бюджетне відшкодування. Чи можливо використання бюджетного відшкодування в рахунок сплати єдиного податку при переході на єдиний податок (не є платником ПДВ)? І ще одна ситуація. Якщо СПД працює на єдиному податку, є платником ПДВ і має бюджетне відшкодування з ПДВ, то чи є можливим залік ПДВ в рахунок сплати єдиного податку?

Якщо платник подає скорочену форму податкової декларації, то права на бюджетне відшкодування він не має. Від'ємна різниця між податковими зобов'язаннями і податковим кредитом у такого платника може бути зарахована тільки під час визначення суми ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету. Платником єдиного податку, який не є платником ПДВ, сума ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету, не визначається, а тому відсутні платежі, в рахунок яких можна зарахувати від'ємну різницю. Ця різниця має бути погашена за рахунок інших джерел.

Зарахування такої від'ємної різниці в рахунок сплати єдиного податку теж неможливе. Платник, який сплачує єдиний податок і одночасно є платником ПДВ, теж не має права зарахувати суму бюджетного відшкодування в рахунок сплати єдиного податку, оскільки згідно зі ст. 4 Указу Президента України від 07.08.98 р. N 857/98 "Про деякі зміни в оподаткуванні" сума бюджетного відшкодування може бути повністю або частково зарахована в рахунок платежів з цього податку або інших податків, зборів (обов'язкових платежів), які зараховуються до держбюджету України. Зважаючи на те, що суми єдиного податку зараховуються не до держбюджету, суми бюджетного відшкодування не можуть бути зараховані у сплату єдиного податку. Ці суми за бажанням платника можуть бути повернуті на його рахунок у банку, а потім платник самостійно за рахунок цих коштів може сплатити єдиний податок. Але це можливо тільки для тих платників ПДВ, які подають податкову звітність за повною формою.

36. Виникає питання визначення терміну дії ст.3 Закону України від 02.03.2000 р. N 1521-III у зв'язку з внесеними змінами щодо визначення дати виникнення податкових зобов'язань з операцій з продажу дизпалива, а саме: до якого часу продовжено кінцевий термін застосування "касового" методу визначення податкових зобов'язань?