Користування землею без укладеного договору оренди

Державна податкова служба України на виконання рішення "..." окружного адміністративного суду "..." у справі № "..." (далі - Рішення суду), що набрало законної сили "..." згідно з постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду "...", яким скасовано індивідуальну податкову консультацію "...", надану ТОВ "..." (далі - ТОВ), на звернення "..." та, враховуючи положення ст. 53 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), а також виходячи з висновків суду, надає нову індивідуальну податкову консультацію стосовно коригування фінансового результату до оподаткування на суму безпідставно збережених коштів, виплачених на користь органу місцевого самоврядування за користування землею без укладення договору оренди землі.

Згідно зі зверненням, що розглядалося за оскарженою індивідуальною податковою консультацією, платник податків повідомив, що на підставі рішення суду та ст. 1212 Глави 83 Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ) таким ТОВ було здійснено виплату у вигляді безпідставно збережених коштів на користь місцевої ради у зв'язку з користуванням землею без укладення договору оренди землі.

У зв'язку з вищевикладеним ТОВ звернулося за наданням індивідуальної податкової консультації з такого питання:

Чи необхідно збільшувати фінансовий результат податкового (звітного) періоду на суму таких коштів, сплачених на користь органу місцевого самоврядування.

Відповідно до частини першої ст. 93 Земельного кодексу України (далі - ЗКУ) право оренди земельної ділянки - це засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для провадження підприємницької та іншої діяльності.

Як зазначено у ст. 125 ЗКУ, право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав.

Окремий вид зобов'язань у зв'язку з набуттям, збереженням майна без достатньої правової підстави встановлено главою 83 ЦКУ.

Так, відповідно до ст. 1212 ЦКУ особа, яка набула майно або зберегла його у себе за рахунок іншої особи (потерпілого) без достатньої правової підстави (безпідставно набуте майно), зобов'язана повернути потерпілому це майно. Особа зобов'язана повернути майно і тоді, коли підстава, на якій воно було набуте, згодом відпала.

Положення глави 83 ЦКУ застосовуються також до вимог про:

1) повернення виконаного за недійсним правочином;

2) витребування майна власником із чужого незаконного володіння;

3) повернення виконаного однією із сторін у зобов'язанні;

4) відшкодування шкоди особою, яка незаконно набула майно або зберегла його у себе за рахунок іншої особи.

Отже, якщо фактичний користувач земельної ділянки без достатньої правової підстави зберіг у себе кошти, які мав сплатити за користування нею, якби уклав договір оренди, то відповідно зобов`язаний повернути ці кошти органу місцевого самоврядування за ст. 1212 ЦКУ.

Особа, яка набула майно або зберегла його у себе без достатньої правової підстави, зобов'язана відшкодувати всі доходи, які вона одержала або могла одержати від цього майна з часу, коли ця особа дізналася або могла дізнатися про володіння цим майном без достатньої правової підстави. З цього часу вона відповідає також за допущене нею погіршення майна (частина перша ст. 1214 ЦКУ).

Об'єктом оподаткування податком на прибуток підприємств, на підставі абзацу першого пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу, є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.

Підпунктом 140.5.11 п. 140.5 ст. 140 Кодексу встановлено, що фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму витрат від визнаних штрафів, пені, неустойок, відшкодування збитків, компенсації неодержаного доходу (упущеної вигоди), нарахованих відповідно до цивільного законодавства та цивільно-правових договорів, у тому числі у сфері зовнішньоекономічної діяльності, на користь осіб, які не є платниками податку (крім фізичних осіб, які є платниками податку на доходи фізичних осіб), та на користь платників податку, які оподатковуються за ставкою 0 відсотків відповідно до п. 44 підрозділу 4 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу, а також на суму штрафів, пені, нарахованих контролюючими органами та іншими органами державної влади за порушення вимог законодавства.

Згідно з рішенням суду, вирішуючи спір по суті заявлених позовних вимог, суд виходив, зокрема, з такого.

Так, у пунктах 75 та 77 постанови від 04.12.2019 у справі №917/1739/17 Велика Палата Верховного Суду, зокрема, зазначила, що правовідносини, які виникли між сторонами у справі, є за своїм змістом кондикційними, а не деліктними, тому підстави для застосування до спірних правовідносин приписів чинного законодавства України про відшкодування шкоди (збитків) власникам земельних ділянок відсутні; збитки за користування земельною ділянкою без правовстановлюючих документів та безпідставно набуте майно мають різну правову природу і підпадають під різне нормативно-правове регулювання.

Таким чином, за рішенням суду кошти, які сплатив позивач на користь місцевої ради, не є збитками або компенсацією, такі кошти мають іншу правову природу та до таких коштів не мають застосовуватись положення пп. 140.5.11 п. 140.5 ст. 140 Кодексу.

Отже, з урахуванням рішення суду, якщо ТОВ - платник податку на прибуток здійснює виплату коштів у зв'язку з користуванням земельною ділянкою без укладення договору оренди землі (без достатньої правової підстави) на користь органу місцевого самоврядування, що внесений до Реєстру неприбуткових установ та організацій, тобто не є платником податку на прибуток підприємств, то таке ТОВ не збільшує фінансовий результат податкового (звітного) періоду на суму таких виплат відповідно до пп. 140.5.11 п. 140.5 ст. 140 Кодексу.

Додатково повідомляємо, що з урахуванням положень ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація, надана на виконання рішення суду, має індивідуальний характер та може застосовуватись виключно ТОВ "...".