Щодо надання індивідуальної податкової консультації з питань практичного застосування окремих норм ст. 39 "Трансфертне ціноутворення" Податкового кодексу України

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо надання індивідуальної податкової консультації з питань практичного застосування окремих норм ст. 39 "Трансфертне ціноутворення" Податкового кодексу України (далі - Кодекс) та, керуючись ст. 52 Кодексу, в межах своїх повноважень повідомляє наступне.

У зверненні зазначено, що Підприємство є дочірньою компанією виробника техніки з Франції. Оскільки Підприємство є імпортером, однією з критичних обставин, які впливають на рівень рентабельності Підприємства, є курсові різниці. Материнська компанія Підприємства має виконувати вимоги національного податкового законодавства в частині дотримання правил трансфертного ціноутворення. Відтак, збільшення чистої рентабельності Підприємством внаслідок курсових різниць може створювати додаткові ризики для оподаткування материнської компанії. Зокрема, йдеться про випадок, коли чиста рентабельність Підприємства виходить за межі медіани рентабельності групи.

Враховуючи вищезазначене у Підприємства виникло питання стосовно того, чи містять норми Кодексу механізм розподілу між підприємствами міжнародної групи компаній, яка має дочірнє підприємство в Україні, частини прибутку такої української компанії для цілей врівноваження показників рентабельності в межах міжнародної групи компаній.

Положеннями пп. 39.3.2.3 пп. 39.3.2 п. 39.3 ст. 39 Кодексу передбачено, що порядок розрахунку діапазону цін (рентабельності) та медіани діапазону цін (рентабельності) затверджується Кабінетом Міністрів України.

Застосування для цілей оподаткування медіани діапазону цін (рентабельності) здійснюється за умови, що це не призведе до зменшення суми податку, що підлягає сплаті до бюджету.

Згідно з пп. 39.3.2.4 пп. 39.3.2 п. 39.3 ст. 39 Кодексу вибір показника рентабельності може здійснюватися з урахуванням, зокрема, але не виключно, таких факторів:

виду діяльності сторони контрольованої операції;

розподілу функцій, ризиків, активів сторін;

економічної обґрунтованості обраного показника;

незалежності показника від доходів та/або витрат, визнаних в операціях між пов'язаними сторонами та/або в контрольованих операціях.

Відповідно до пп. 39.3.2.5 пп. 39.3.2 п. 39.3 ст. 39 Кодексу, під час визначення рівня рентабельності контрольованих операцій можуть бути використані фінансові показники, які забезпечують встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки", зокрема, але не виключно:

а) валова рентабельність, що визначається як відношення валового прибутку до чистого доходу (виручки) від реалізації товарів (робіт, послуг), розрахованого без урахування акцизного податку, мита, податку на додану вартість, інших податків та зборів;

б) валова рентабельність собівартості, що визначається як відношення валового прибутку до собівартості реалізованих товарів (робіт, послуг);

в) чиста рентабельність, що визначається як відношення прибутку від операційної діяльності до чистого доходу (виручки) від реалізації товарів (робіт, послуг), розрахованого без урахування акцизного податку, мита, податку на додану вартість, інших податків та зборів;

г) чиста рентабельність витрат, що визначається як відношення прибутку від операційної діяльності до суми собівартості реалізованих товарів (робіт, послуг) та операційних витрат (адміністративних витрат, витрат на збут та інших), пов'язаних з реалізацією товарів (робіт, послуг);

ґ) рентабельність операційних витрат, що визначається як відношення валового прибутку до операційних витрат (адміністративних витрат, витрат на збут та інших), пов'язаних з реалізацією товарів (робіт, послуг);

д) рентабельність активів, що визначається як відношення прибутку від операційної діяльності до поточної ринкової вартості необоротних та оборотних активів (крім поточних фінансових інвестицій і грошових коштів та їх еквівалентів), що прямо або опосередковано використовуються у контрольованій операції. У разі відсутності необхідної інформації про поточну ринкову вартість активів рентабельність активів може визначатися на основі даних бухгалтерської звітності;

е) рентабельність капіталу, що визначається як відношення прибутку від операційної діяльності до капіталу (сума необоротних та оборотних активів, крім поточних фінансових інвестицій і грошових коштів та їх еквівалентів, крім поточних зобов'язань).

Показники рентабельності для цілей ст. 39 Кодексу визначаються на підставі даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності, відображених за національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами відповідно до стандартів бухгалтерського обліку та фінансової звітності, що використовуються в Україні, з відповідним коригуванням для забезпечення зіставності показників (пп. 39.3.2.6 пп. 39.3.2 п. 39.3 ст. 39 Кодексу).

Згідно з пп. 39.3.1 п. 39.3 ст. 39 Кодексу встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" здійснюється за одним із таких методів, зокрема:

ціни перепродажу (пп. 39.3.1.2 пп. 39.3.1 п. 39.3 ст. 39 Кодексу);

"витрати плюс" (пп. 39.3.1.3 пп. 39.3.1 п. 39.3 ст. 39 Кодексу);

чистого прибутку (пп. 39.3.1.4 пп. 39.3.1 п. 39.3 ст. 39 Кодексу);

розподілення прибутку (пп. 39.3.1.5 пп. 39.3.1 п. 39.3 ст. 39 Кодексу).

Відповідно до пп. 39.3.4.1 пп. 39.3.4 ст. 39 Кодексу метод ціни перепродажу полягає у порівнянні валової рентабельності від перепродажу товарів (робіт, послуг), придбаних у контрольованій операції, з валовою рентабельністю від перепродажу товарів (робіт, послуг), яка отримується у зіставних неконтрольованих операціях.

Метод "витрати плюс" полягає у порівнянні валової рентабельності собівартості продажу товарів (робіт, послуг) у контрольованій операції з аналогічним показником рентабельності у зіставних неконтрольованих операціях (пп. 39.3.5.1 пп. 39.3.5 п. 39.3 ст. 39 Кодексу).

Згідно з пп. 39.3.6.1 пп. 39.3.6 п. 39.3 ст. 39 Кодексу метод чистого прибутку полягає у порівнянні відповідного фінансового показника рентабельності у контрольованій операції (чистого прибутку на основі відповідної бази (витрати, продаж, активи) або показника рентабельності операційних витрат) з відповідним показником рентабельності у зіставній (зіставних) неконтрольованій (неконтрольованих) операції (операціях).

Відповідно до пп. 39.3.7.1 пп. 39.3.7 п. 39.3 ст. 39 Кодексу метод розподілення прибутку полягає у виділенні кожній особі, що бере участь у контрольованій (контрольованих) операції (операціях), частини загального прибутку (або збитку), отриманого за результатами здійснення такої операції, яку б інша непов'язана особа отримала від участі у зіставній (зіставних) неконтрольованій (неконтрольованих) операції (операціях).

Розрахунковий прибуток (збиток) всіх сторін контрольованих операцій визначається на основі методів, передбачених підпунктами 39.3.1.2 - 39.3.1.4 пп. 39.3.1 п. 39.3 ст. 39 Кодексу, для кожної особи, що є стороною контрольованих операцій, на основі діапазону цін товарів (робіт, послуг) або показників рентабельності для кожної сторони з урахуванням виконаних такою стороною функцій, використаних активів та прийнятих комерційних ризиків, що є типовими для зіставних операцій (пп. 39.3.7.6 пп. 39.3.7 п. 39.3 ст. 39 Кодексу).

Отже, невиключний перелік фінансових показників, що можуть бути використані під час визначення рівня рентабельності контрольованих операцій, порядок їх розрахунку, та фактори, що мають враховуватись під час щодо вибору певного показника рентабельності, наведено у підпунктах 39.3.2.4 та 39.3.2.5 пп. 39.3.2 п. 39.3 ст. 39 Кодексу.

Застосування показників рентабельності в залежності від методу встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" визначено у підпунктах 39.3.4 - 39.3.7 п. 39.3 ст. 39 Кодексу.

Положеннями пп. 39.3.9. п. 39.3 ст. 39 Кодексу передбачено, що під час розрахунку показника рентабельності щодо окремої контрольованої операції (сукупності згрупованих контрольованих операцій відповідно до підпункту 39.3.8 цього пункту) для визначення операційних витрат та доходів, безпосередньо пов'язаних з такою операцією, використовується найбільш обґрунтований алгоритм розподілу, що відповідає економічній суті контрольованої операції та характеру понесених витрат чи отриманих доходів.

Натомість Кодекс не містить спеціального механізму розподілу між підприємствами міжнародної групи компаній частини прибутку для цілей врівноваження показників рентабельності в межах міжнародної групи компаній.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.