Про застосування Інструкції з бухгалтерського обліку кредитних, вкладних (депозитних) операцій та формування і використання резервів під кредитні ризики в банках України

У зв'язку з набуттям чинності з 1 січня 2009 року Інструкції з бухгалтерського обліку кредитних, вкладних (депозитних) операцій та формування і використання резервів під кредитні ризики в банках України(1) (далі - Інструкція) повідомляємо.

(1) затвердженої постановою Правління Національного банку України N 481 від 27.12.2007 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 22.01.2008 за N 48/14739.

Інструкція розроблена відповідно до вимог Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 39 "Фінансові інструменти: визнання та оцінка" (далі - МСБО 39) і визначає порядок відображення в бухгалтерському обліку типових кредитних та вкладних (депозитних) операцій банків.

Банк має здійснювати бухгалтерський облік кредитних та вкладних (депозитних) операцій, які не визначені Інструкцією, згідно з внутрішніми операційними процедурами (правилами), розробленими з урахуванням вимог законодавства України та Міжнародних стандартів фінансової звітності (далі - МСФЗ).

Звертаємо увагу на особливості обліку кредитних та вкладних (депозитних) операцій, які передбачені у цій Інструкції.

1. Надані (отримані) кредити, розміщені (залучені) вклади (депозити) під час первісного визнання банк оцінює за справедливою вартістю з урахуванням витрат на операцію. Справедлива вартість фінансового інструменту під час первісного визнання як правило дорівнює фактичній ціні операції.

2. Якщо банк надає (отримує) кредит або розміщує (залучає) вклад (депозит) за ставкою, що суттєво відрізняється від ставки, яку банк застосовує на цю ж дату для подібних фінансових інструментів, то в бухгалтерському обліку одразу визнається прибуток або збиток (зазначена вимога застосовується до операцій, які будуть відбуватися з 01.01.2009).

3. Надані гарантії та авалі під час первісного визнання оцінюються за справедливою вартістю, що дорівнює сумі отриманих банком-гарантом комісій (винагороди за надану гарантію).

4. Кредити, вклади (депозити) після первісного визнання банк оцінює за амортизованою собівартістю з використанням ефективної ставки відсотка під час нарахування процентів та амортизації дисконту (премії).

5. Заборгованості за кредитами, що придбані в іншому банку (фінансовій установі), банк обліковує аналогічно до наданих кредитів.

6. Сумнівну заборгованість за кредитами, вкладами (депозитами) та сумнівну заборгованість за нарахованими доходами банк відображає в бухгалтерському обліку за відповідними рахунками з обліку простроченої заборгованості.

Одночасно зазначаємо, що з 1 січня 2009 року набирають чинності постанови Правління Національного банку України N 482 від 27.12.2007 "Про затвердження змін до деяких нормативно-правових актів Національного банку України"(2) та N 483 від 27.12.2007 "Про затвердження Змін до Правил бухгалтерського обліку доходів і витрат банків України"(3), якими передбачаються такі зміни:

(2) зареєстрована в Міністерстві юстиції України 22.01.2008 за N 38/14729.

(3) зареєстрована в Міністерстві юстиції України 22.01.2008 за N 40/14731.

1) ефективна ставка відсотка застосовується до всіх фінансових інструментів без виключення;

2) визначено порядок відображення в бухгалтерському обліку резерву за дебіторською заборгованістю;

3) уведено рахунки для обліку доходів (витрат) від наданих (отриманих) кредитів, розміщених (залучених) вкладів (депозитів) за ставкою, яка вища (нижча) ніж ринкова;

4) виключено рахунки з обліку сумнівної заборгованості;

5) виключено рахунки з обліку резервів за нарахованими доходами;

6) змінено назви рахунків з обліку резервів під стандартну та нестандартну заборгованість;

7) виключено позабалансові рахунки з обліку нарахованих та не отриманих доходів за операціями з банками та клієнтами;

8) уведено позабалансовий рахунок для обліку заставної за іпотечними кредитами;

9) уведено групу позабалансових рахунків для обліку операцій з обслуговування кредитів;

10) виключено балансові рахунки з обліку кредитів в інвестиційну діяльність, що надані фізичним особам.

Одночасно зазначаємо, що формування (розрахунок) резервів під кредитні ризики здійснюється згідно з вимогами Положення про порядок формування та використання резерву для відшкодування можливих втрат за кредитними операціями банків(4) (далі - Положення).

(4) затвердженого постановою Правління Національного банку України від 06.07.2000 N 279 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 03.08.2000 за N 474/4695.

До часу унесення відповідних змін до цього Положення, у зв'язку із застосуванням банками МСБО 39, суми сформованих резервів відображаються в бухгалтерському обліку таким чином:

за балансовим рахунком 1590 "Резерви під заборгованість інших банків за кредитними операціями" відкриваються окремі аналітичні рахунки для обліку резервів під нестандартну та стандартну заборгованість інших банків за кредитними операціями; резерву під заборгованість за нарахованими доходами за міжбанківськими операціями;

за рахунком 1592 "Резерви за коштами, розміщеними на кореспондентських рахунках в інших банках" відкриваються окремі аналітичні рахунки для обліку резервів під нестандартну та стандартну заборгованість за коштами, розміщеними на кореспондентських рахунках в інших банках; резерву під заборгованість за нарахованими доходами за міжбанківськими операціями;

за балансовим рахунком 2400 "Резерви під кредити, що надані клієнтам та оцінюються на індивідуальній основі" відкриваються окремі аналітичні рахунки для обліку резерву під нестандартну заборгованість за кредитами, що надані клієнтам та резерву під заборгованість за нарахованими доходами за операціями з клієнтами;

за балансовим рахунком 2401 "Резерви під кредити, що надані клієнтам та оцінюються на портфельній основі" здійснюється облік резерву під стандартну заборгованість за кредитами, що надані клієнтам;

резерви на відшкодування можливих втрат за виданими гарантіями формуються згідно з вимогами Положення та обліковуються за окремим аналітичним рахунком балансового рахунку 3690 "Резерви за виданими зобов'язаннями".

У зв'язку з цим необхідно здійснити відповідні перенесення залишків рахунків.

Враховуючи великий обсяг операцій, пов'язаний з приведенням у відповідність до вимог вищевказаних постанов Національного банку України, а також з метою зменшення навантаження на працівників банку в останній робочий день року, рекомендуємо банкам розпочати роботу для застосування вимог Інструкції, зокрема:

перенести залишки за рахунками з обліку кредитів в інвестиційну діяльність, що надані фізичним особам, на рахунки кредитів, що надані фізичним особам на поточні потреби або на рахунки іпотечних кредитів, що надані фізичним особам (у разі потреби повідомити клієнтів про зміну номерів рахунків);

перенести залишки з рахунків сумнівної заборгованості на окремі аналітичні рахунки простроченої заборгованості;

переглянути внутрішні положення та внести до них відповідні зміни;

проаналізувати можливість технічного забезпечення бухгалтерського обліку кредитних/вкладних (депозитних) операцій та, у разі необхідності, доопрацювати програмне забезпечення.

Протягом 2009 року банкам надається можливість списати залишки сум за нарахованими доходами, які були визнані сумнівними і обліковувалися за позабалансовими рахунками 9602 "Нараховані та не отримані доходи за операціями з банками" та 9603 "Нараховані та не отримані доходи за операціями з клієнтами", і відкоригувати балансову вартість кредитних та вкладних (депозитних) операцій з метою подальшого застосування методу визнання доходів за ефективною ставкою відсотка.

Відповідно до вимог Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 8 "Облікові політики, зміни в облікових оцінках та помилки" зміни в обліковій політиці банку, що викликані змінами стандартів та тлумачень, враховуються ретроспективно із здійсненням коригування порівняльної інформації, за винятком ситуації, коли ретроспективний підхід є практично неможливим.

Таким чином, на дату набрання чинності Інструкції банк має:

відкоригувати балансову вартість кредитних та вкладних (депозитних) операцій на суму різниці між балансовою вартістю (на дату коригування) та сумою очікуваних майбутніх грошових потоків за кредитом/вкладом (депозитом), дисконтованих за первісною ефективною ставкою відсотка;

відкоригувати вхідне сальдо нерозподіленого прибутку на початок року, а також за попередні періоди таким чином, начебто вимоги Інструкції діяли завжди від початку первісного визнання кредитних та вкладних (депозитних) операцій.

У разі відсутності необхідної інформаційної бази для здійснення коригування, банк має розкрити інформацію про цей факт у фінансовій звітності.

Враховуючи викладене, банки зобов'язані з 01.01.2009 забезпечити облік кредитних/вкладних (депозитних) операцій відповідно до вимог Інструкції.