Про надання для використання в роботі відповідей на питання по справлянню ПДВ

Державна податкова адміністрація України надсилає для відома та використання в практичній роботі відповіді на окремі питання по справлянню ПДВ, які задавалися працівниками податкових органів на семінарах, проведених працівниками ДПА України в містах Тернопіль, Запоріжжя та Полтава.

Законом України "Про податок на додану вартість" (далі - Закон про ПДВ) для сільськогосподарських товаровиробників передбачено ряд спеціальних та пільгових режимів оподаткування, а саме:

1. Сільгоспвиробники, які реалізують переробним підприємствам молоко і м'ясо в живій вазі, нараховують податкові зобов'язання за нульовою ставкою ПДВ (пп. 6.2.6 ст. 6 Закону про ПДВ).

Операції з продажу такого виду продукції відображаються у загальній (повній) декларації, по якій проводяться розрахунки з бюджетом. При цьому суми ПДВ, сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням МТР, вартість яких включається до вартості такого молока і м'яса, також заносяться до вказаної декларації.

Слід зазначити, що пп. 6.2.6 ст. 6 та абзац перший п. 11.21 ст. 11 Закону про ПДВ взаємопов'язані між собою, оскільки нульова ставка ПДВ застосовується сільськогосподарськими товаровиробниками до операцій з продажу молока та м'яса в живій вазі переробним підприємствам, а переробні підприємства, які отримують молоко та м'ясо в живій вазі (отримують сировину), перетворюють їх в інший вид продукції (молоко пастеризоване, молочну продукцію, м'ясо та м'ясопродукти), реалізують таку продукцію, а суми ПДВ, отримані від такої реалізації, направляють безпосередньо тим сільськогосподарським товаровиробникам, які виступили в ролі постачальників відповідної сировини.

Постановою КМУ від 12.05.99 р. N 805, якою затверджено Порядок нарахування, виплат і використання коштів, спрямованих для виплат дотацій сільськогосподарським товаровиробникам за продані ними переробним підприємствам молоко та м'ясо в живій вазі, встановлено, що нарахування і виплата дотацій проводяться переробними підприємствами всіх форм власності, які мають власні переробні потужності. Крім того, зазначено, що вказаний Порядок не поширюється на операції з реалізації молока, молочної продукції, м'яса та м'ясопродуктів, виготовлених переробними підприємствами з імпортованої сировини та із сировини, закупленої не в живій вазі, з продажу молока та м'яса в живій вазі посередниками та з переробки сировини на давальницьких умовах.

Держкласифікатор України являє собою класифікацію видів економічної діяльності, яким окремо виділено секцію з відповідними кодами та підкодами "Обробна промисловість" і "Харчова промисловість та перероблення сільськогосподарських продуктів", що охоплює ряд процесів, що входять до категорії "м'ясна промисловість" (наприклад, виробництво свіжого, охолодженого, замороженого м'яса в м'ясних тушках та інші; приймання виробниками на первинне оброблення свіжого незбираного молока і молочних продуктів, виробництво пастеризованого молока та інші операції").

Отже, якщо переробне підприємство здійснює операції з перепродажу іншим переробним підприємствам надлишку молока без застосування до нього технологічного процесу з переробки, таке переробне підприємство в цій операції з перепродажу молока виступає як посередник, який придбав молоко в однієї особи та продав його іншій особі, а тому не має законодавчого права на застосування норм абзацу першого п. 11.21 ст. 11 Закону про ПДВ.

Крім того, дія абзацу першого п. 11.21 ст. 11 Закону про ПДВ не поширюється на операції з реалізації переробними підприємствами молока та молочної продукції, м'яса та м'ясопродуктів, які були виготовлені на давальницьких умовах.

2. Сільгоспвиробники всіх форм власності, що продають молоко, худобу, птицю, вовну, а також молочну продукцію і м'ясопродукти, вироблені у власних переробних цехах, відповідно до абзацу другого п. 11.21 ст. 11 Закону про ПДВ, ПДВ до бюджету не сплачують, а акумулюють на спецрахунку і також направляють на підтримку власного виробництва тваринницької продукції та продукції птахівництва.

Такі операції з продажу молока, худоби, птиці, вовни, молочної продукції, м'ясопродуктів, вироблених у власних переробних цехах, відображаються в спецдекларації N 1.

3. Сільгоспвиробники - платники ПДВ, у яких сума, отримана в результаті продажу сільгосппродукції власного виробництва і продуктів її переробки за попередній звітний (податковий) рік, становить не менше 50 % від загальної суми валового доходу, ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету за операціями з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини, за винятком операцій з продажу переробним підприємствам молока та м'яса у живій вазі, до бюджету не сплачують, а перераховують на спеціальний рахунок (п. 11.29 ст. 11 Закону про ПДВ). Тобто різниця між сумою ПДВ, одержаною сільськогосподарським товаровиробником від покупців, та сумою податку, сплаченою постачальникам, перераховується ним з поточного рахунку на окремий рахунок у терміни, передбачені для перерахування суми ПДВ до бюджету, та використовується для придбання МТР виробничого призначення.

У декларації N 2 відображають результати операцій з реалізації товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію, виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини (крім підакцизної).

Порядок акумуляції та використання вказаних сум ПДВ, які нараховуються сільськогосподарськими товаровиробниками, затверджено постановою КМУ від 23.04.2001 р. N 374 "Про внесення змін та доповнень до постанови Кабінету Міністрів України від 26 лютого 1999 року N 271", яку постановою КМУ від 11.04.2002 р. N 488 доповнено пунктом 4, яким передбачено, що у разі неперерахування коштів (сум ПДВ) на окремий рахунок у встановлені терміни, ці кошти вважаються такими, що використовуються не за цільовим призначенням, і підлягають стягненню у безспірному порядку.

4. Напрямки цільового використання сум ПДВ, які залишаються у сільськогосподарських товаровиробників та у вигляді дотації перераховуються переробними підприємствами.

4.1. Суми ПДВ, перераховані переробними підприємствами за реалізовані ними молоко та молочну продукцію, м'ясо та м'ясопродукти (абзац перший п. 11.21), відповідно до постанови КМУ від 12.05.99 р. N 805 використовуються сільськогосподарськими товаровиробниками виключно для розвитку тваринництва і, в першу чергу, для забезпечення тваринництва кормами, відтворення поголів'я, придбання племінних ресурсів та здійснення ветеринарних заходів.

Крім того, відповідно до постанови КМУ від 01.06.2002 р. N 715 суми дотацій за продане молоко сільськогосподарські товаровиробники, крім особистих підсобних господарств населення, використовують для придбання доїльного і холодильного обладнання, приладів, реактивів, необхідних для визначення якісних показників молока і молочних продуктів, лабораторного устаткування, дезінфікуючих та фільтруючих матеріалів.

4.2. Суми ПДВ, які відповідно до п. 11.29 ст. 11 залишаються у власному розпорядженні, відповідно до цього пункту та пункту 5 постанови КМУ від 26.02.99 р. N 271 (у редакції постанови КМУ від 23.04.2001 р. N 374) використовуються ними для придбання МТР виробничого призначення.

4.3. Суми ПДВ, що (абзац другий п. 11.21) залишаються у власному розпорядженні сільськогосподарських підприємств від продажу ними молока, худоби, птиці, вовни, а також за молочну продукцію та м'ясопродукти, вироблені у власних переробних цехах, спрямовуються сільськогосподарськими товаровиробниками на підтримку власного виробництва тваринницької продукції та продукції птахівництва.

1. Чи мають право сільськогосподарські товаровиробники, на яких поширюється норма п. 11.29 ст. 11 Закону про ПДВ, на експортне відшкодування при експорті продукції власного виробництва?

За умови, що сільськогосподарські товаровиробники користуються нормою п. 11.29 ст. 11 Закону про ПДВ, суми ПДВ з операцій з продажу ними товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини, окремо відображаються в податковому та бухгалтерському обліку, дані яких є підставою для складання окремої податкової декларації (крім операцій з продажу молока і м'яса в живій вазі, реалізованих переробним підприємствам (пп. 6.2.6 Закону про ПДВ)). При цьому ні нормами зазначеного вище пункту Закону про ПДВ, ні постановою КМУ від 26.02.99 р. N 271 (у редакції постанови КМУ від 23.04.2001 р. N 374) такий облік не розмежовується залежно від території поставки товарів (робіт, послуг). А тому операції з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва, незалежно від території та напрямку поставки цієї продукції, відображаються у спецдекларації N 2.

У разі коли сільськогосподарський товаровиробник здійснює експортні поставки молока та молочної продукції, м'яса та м'ясопродуктів, виготовлених (вироблених) із власної сировини, то такі експортні операції повинні відображатися в спецдекларації N 1.

За наявності мінусового сальдо така сума ПДВ зараховується сільськогосподарськими товаровиробниками на зменшення податкових зобов'язань наступних звітних періодів.

2. Чи має право сільськогосподарський товаровиробник перераховувати кошти із спецрахунку в рахунок оплати оренди основних фондів чи послуги інших суб'єктів підприємницької діяльності?

Ні, не має, оскільки відповідно до п. 5 постанови КМУ від 23.04.2001 р. N 374 кошти, перераховані сільськогосподарськими товаровиробниками, які користуються нормами п. 11.29 Закону про ПДВ, на окремий рахунок, використовуються ними для придбання МТР виробничого призначення, тобто для придбання ресурсів у матеріально-речовій формі. Оренда ж по своїй суті відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 14 "Оренда" - це угода, за якою орендар набуває права користування нематеріальним активом за плату протягом погодженого з орендодавцем строку.

Якщо ж це стосується сільськогосподарського товаровиробника, який застосовує положення абзацу другого п. 11.21 ст. 11 Закону про ПДВ, то суми ПДВ, що залишаються у їх власному розпорядженні від продажу ними молока, худоби, птиці, вовни, а також за молочну продукцію та м'ясопродукти, вироблені у власних переробних цехах, спрямовуються на підтримку власного виробництва тваринницької продукції та продукції птахівництва.

Виходячи із економічного та юридичного поняття власного права на приналежність речей, матеріальних та інших цінностей окремим особам, а також того, що норми абзацу другого п. 11.21 ст. 11 Закону про ПДВ поширюються виключно на продукцію, виготовлену у власних переробних цехах, а не у цехах, орендованих або отриманих у тимчасове користування, мета підтримки спрямована на розвиток власного виробництва на власних основних фондах.

3. У разі продажу (закупівлі) сільськогосподарським підприємством об'єктів незавершеного виробництва (засіяне поле або врожай на корені), у якій декларації повинна відображатися така операція?

Указом Президента України від 19.01.99 р. N 32/99 "Про продаж земельних ділянок несільськогосподарського призначення" запроваджено продаж земельних ділянок несільськогосподарського призначення, що перебувають у державній або комунальній власності. Що стосується земельних ділянок сільськогосподарського призначення, то норма щодо їх продажу в чинному законодавстві відсутня.

Отже, щодо цього питання для відображення сум ПДВ у податковій звітності необхідно розглядати лише операції з виконання робіт, пов'язаних з посівом та вирощуванням врожаю. А тому в разі продажу посіву або врожаю на корені (без земельної ділянки), такі операції при виконанні вимог чинного законодавства відображаються у спецдекларації.

4. Практичне застосування постанови КМУ від 11.04.2002 р. N 488 "Про внесення зміни до постанови Кабінету Міністрів України від 26 лютого 1999 р. N 271 та визнання такою, що втратила чинність, постанову КМУ від 1 березня 2002 року N 233". Що робити із заборгованістю за спецрахунками, яка утворилася до введення в дію цієї постанови та до цього часу не погашена?

Така заборгованість обліковується у картках особового рахунку платника до її повного погашення.

5. Які санкції застосовуються до сільськогосподарських товаровиробників, які своєчасно не перерахували чи взагалі не перерахували кошти на спецрахунок? Як до такої категорії товаровиробників застосовуються фінсанкції, передбачені Законом України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (далі - Закон N 2181)?

По-перше, необхідно розмежувати дані спецдекларацій з ПДВ, за якими сільськогосподарські товаровиробники повинні перераховувати суми податку на спецрахунок для цільового використання, і дані декларацій, за якими суми податку вносяться до держбюджету.

Законом N 2181 встановлено, що самостійно визначене податкове зобов'язання платником податків у податковій декларації, вважається узгодженим з дня подання такої податкової декларації. Такий платник податку повинен самостійно сплатити суму податкового зобов'язання, зазначену в поданій ним декларації, у терміни, встановлені законодавством для такої сплати.

За порушення платником термінів сплати до бюджету узгоджених сум ПДВ до нього застосовуються штрафні санкції в порядку, передбаченому пп. 17.1.7 ст. 17 Закону N 2181.

За спецдеклараціями за скороченою формою суми ПДВ не вносяться до держбюджету, а перераховуються на спецрахунок з метою цільового використання. У випадку неперерахування коштів (сум ПДВ) на окремий (спеціальний) рахунок у терміни, встановлені законодавством для сплати ПДВ до бюджету, зазначені кошти підлягають стягненню до держбюджету у безспірному порядку. При цьому до держбюджету стягуються неперераховані із поточного рахунку на спецрахунок кошти (суми ПДВ), які фактично надійшли як оплата за продаж товарів (робіт, послуг) незалежно від форми проведення розрахунків. Якщо такі суми ПДВ у зазначені терміни не будуть перераховані до держбюджету, то до такого платника вживаються заходи, встановлені Законом N 2181.

6. Сума ПДВ не була перерахована на окремий рахунок до 18 квітня 2002 року, тобто до дати набуття чинності постановою КМУ від 11.04.2002 р. N 488. Як бути з такими сумами?

Відповідь на це запитання було надано в листі ДПА України від 25.09.2002 р. N 14810/7/23-1017, в якому зазначено таке.

Відповідно до листа Мін'юсту України від 18.07.2002 р. N 12-9-3858 порядок безспірного стягнення до держбюджету коштів, що не перераховані сільськогосподарськими товаровиробниками на окремий рахунок, затверджений постановою КМУ від 11 квітня 2002 року N 488, застосовується з дня набрання чинності цією постановою, а саме з 18 квітня 2002 року. При проведенні документальних перевірок за період до 18 квітня 2002 року перевіряється питання цільового використання сум акумульованих коштів ПДВ, які залишаються в розпорядженні сільськогосподарських товаровиробників, а за період з 18 квітня 2002 року додатково перевіряється питання перерахування на окремий рахунок зазначених коштів. Не перераховані на окремий рахунок суми акумульованих коштів ПДВ, які залишаються в розпорядженні сільськогосподарських товаровиробників, вважаються використаними не за цільовим призначенням.

Таким чином, штрафні санкції за неперерахування на окремий рахунок сум акумульованих коштів ПДВ, які залишаються в розпорядженні сільськогосподарських товаровиробників, застосовуються при встановленні фактів за результатами документальних перевірок за період після 18 квітня 2002 року.

7. На балансі сільгосппідприємства перебуває житлове приміщення, в якому проживають працівники цього підприємства. Квартплату платять в касу підприємства. До якої декларації повинні відноситися податкові зобов'язання?

У разі коли комунальні послуги надаються безпосередньо сільськогосподарським товаровиробником, то виходячи із положень п. 11.29 ст. 11 Закону про ПДВ щодо операцій з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах, вартість таких послуг включається до спецдекларації, за умови виконання вимог таким сільськогосподарським товаровиробником щодо відповідності частки сільськогосподарської продукції.

У разі придбання зі сторони таких послуг та перепродажу їх працівникам сільськогосподарського підприємства такі операції з перепродажу відображаються у бюджетній декларації.

8. Чи можна погашати сільськогосподарським товаровиробникам кредити та відсотки за нього установам банку за рахунок коштів спецрахунку, якщо кредит був використаний на придбання МТР виробничого призначення?

Порядок акумуляції та використання коштів визначено постановою КМУ від 23.04.2001 р. N 374. Зазначеним Порядком встановлено виключно цільовий характер використання сум ПДВ, перерахованих на окремі рахунки. Відповідно до п. 5 Порядку кошти, перераховані сільгосптоваровиробниками на окремий рахунок, використовуються ними для придбання МТР виробничого призначення.

Операція з погашення кредиту, який фактично використаний на придбання посівного матеріалу, запчастин для комбайнів та тракторів, дизельного палива для виробничих потреб, коштами з окремого рахунку, на якому акумулюються суми ПДВ, не суперечить законодавству з питань спеціального режиму оподаткування та використання у разі підтвердження первинними документами факту придбання вказаних МТР.

9. Який порядок застосування п. 1 постанови КМУ від 11.04.2002 р. N 488 "Про внесення зміни до постанови КМУ від 26 лютого 1999 р. N 271..."?

Щодо цього питання ДПА України направляла роз'яснення листом від 23.07.2002 р. N 11410/7/23-1017.

Відповідно постанови КМУ від 11 квітня 2002 року N 488 не перераховані на окремий рахунок кошти вважаються такими, що використовуються не за цільовим призначенням, і підлягають стягненню до держбюджету у безспірному порядку. У разі встановлення органами ДПС фактів неперерахування сум ПДВ з поточного рахунку на окремий спеціальний рахунок застосовуються штрафні санкції в розмірі сум використаних не за цільовим призначенням акумульованих коштів ПДВ, які залишаються в розпорядженні сільськогосподарських товаровиробників, або не перерахованих на окремий рахунок та складається податкове повідомлення - рішення за формою "Р".

10. Чи відносяться до сільськогосподарської продукції власного виробництва послуги у рослинництві під кодом 01.41 Державного класифікатора продукції та послуг, а саме: підготовка грунтів, захист та оброблення сільськогосподарських культур, роботи зі збирання урожаю - для визначення 50-відсоткової частки у загальній сумі валового доходу підприємства з метою можливого застосування порядку оподаткування, визначеного п. 11.29 ст. 11 Закону про ПДВ?

Необхідність визначення розміру питомої ваги сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки в загальній сумі валового доходу сільськогосподарського підприємства передбачена п. 11.29 ст. 11 Закону про ПДВ, відповідно до якого суми ПДВ, отримані сільськогосподарськими товаровиробниками від операцій з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва (крім підакцизних товарів), залишаються в розпорядженні таких товаровиробників.

Для правомірності користування вказаною нормою необхідно, щоб результат співвідношення виручки від продажу сільськогосподарської продукції власного виробництва за попередній звітний (податковий) рік до загальної суми валового доходу цього ж звітного періоду становив не менше 50 відсотків.

Загальна сума валового доходу визначається за даними бухгалтерського обліку як загальна сума доходу, отримана від усіх видів діяльності сільськогосподарського товаровиробника за попередній звітний (податковий) рік, а у новостворених - за даними першого звітного періоду в поточному році.

До виручки від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки включається вартість реалізованої продукції рослинництва і тваринництва, вирощеної на власних виробничих потужностях, продукції, що є результатом переробки власної сільськогосподарської сировини на власних виробничих потужностях та результатом переробки власної сільськогосподарської сировини на давальницьких умовах, враховуючи при цьому поняття "продукція", якою є продукт виробництва в речовій формі (в предметному вигляді), кількісно вимірюваній у натуральному і грошовому вираженні.

У разі коли обчислений показник буде становити не менше 50 відсотків, то за операціями з продажу сільськогосподарської продукції, робіт та послуг власного виробництва суми ПДВ, належні до сплати в бюджет, не вносяться до бюджету, а зі спеціального рахунку зараховуються на спеціальний рахунок і використовуються за цільовим призначенням.

11. Неперераховані відповідно до постанови КМУ від 11.04.2002 р. N 488 кошти вважаються такими, що використовуються не за цільовим призначенням, і підлягають стягненню до державного бюджету у безспірному порядку. У зв'язку з цим виникає питання: який граничний термін перерахування коштів на спецрахунки сільськогосподарськими товаровиробниками, після закінчення якого необхідно приймати рішення про стягнення коштів до державного бюджету?

Терміни перерахування коштів (сум ПДВ) з поточних рахунків сільськогосподарських товаровиробників на окремі спеціальні рахунки відповідно до постанови КМУ від 26.02.99 р. N 271 у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 23.04.2001 р. N 374 збігаються з термінами сплати ПДВ до бюджету.

Відповідно до пп. 5.3.1 ст. 5 Закону N 2181 платник податків зобов'язаний самостійно сплатити суму податкового зобов'язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, наступних за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого пп. 4.1.4 ст. 4 Закону N 2181 для подання податкової декларації.

Таким чином, якщо сільськогосподарські товаровиробники, у яких звітний період дорівнює календарному місяцю, не перерахували до 30 числа (включно) місяця, що настає за звітним, кошти (суми ПДВ) з поточного рахунку на спеціальний рахунок, то ці неперераховані кошти вважаються такими, що використовуються не за цільовим призначенням, і підлягають стягненню до державного бюджету у безспірному порядку. Для сільськогосподарських товаровиробників, у яких звітний період дорівнює календарному кварталу, кошти перераховуються на спеціальний рахунок протягом 50 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу.

12. Новостворене підприємство вказало в загальній декларації з ПДВ податковий кредит за придбані дизельне паливо, насіння, зерно і т. д. При реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва платник податків податкові зобов'язання включає в спеціальну декларацію. Чи може бути скорегований податковий кредит, який було віднесено до загальної декларації?

Суми ПДВ, які сплачені (будуть сплачені) в складі ціни придбаних ТМЦ, можуть набути статусу податкового кредиту у випадку, коли вартість таких ресурсів відноситься до складу валових витрат товарів (робіт, послуг), що оподатковуються ПДВ за повною чи нульовою ставкою або амортизуються.

Суми ПДВ, які сплачені (будуть сплачені) в складі ціни придбаних ТМЦ, вартість яких відноситься до складу валових витрат товарів (робіт, послуг), що звільнені від оподаткування чи визнані такими, що не є об'єктом оподаткування, не включаються до податкового кредиту, а відносяться до вартості таких звільнених товарів (робіт, послуг) та тих, що не є об'єктом.

Таким чином, напрямок відшкодування сум ПДВ, які сплачені (будуть сплачені) в складі ціни придбаних ТМЦ, залежить від безпосереднього використання таких ресурсів на виробництво (обіг) оподатковуваних ПДВ товарів (робіт, послуг) та віднесення вартості цих ресурсів до складу їх вартості.

Для операцій з продажу сільськогосподарськими товаровиробниками (робіт, послуг) власного виробництва, щодо яких п. 11.29 ст. 11 Закону про ПДВ установлено спеціальний режим використання сум ПДВ, виключень щодо формування податкового кредиту та визначення суми ПДВ, яка за певних умов залишається у власному розпорядженні сільгоспвиробників, не передбачено. Ця сума визначається як різниця між сумою податку, одержаною сільськогосподарськими товаровиробниками від покупців, та сумою ПДВ, сплаченою ними постачальникам.

Отже, сільськогосподарські товаровиробники можуть складати та подавати до податкового органу три декларації; суми ПДВ, сплачені (нараховані) за придбаними ТМЦ, повинні відображатися в тій формі податкової декларації, в якій відображені (будуть відображатися) податкові зобов'язання за операціями з продажу товарів (робіт, послуг), до вартості яких віднесена вартість відповідних ТМЦ.

13. Як визначається звітний період для можливості застосування положень п. 11.29 ст. 11 Закону про ПДВ щодо питомої ваги сільськогосподарської продукції в загальній сумі валового доходу у новоствореного сільськогосподарського товаровиробника, якщо він зареєстрований як суб'єкт підприємницької діяльності та платник ПДВ (за власним бажанням) у минулому році, але з поважних причин розпочав здійснювати операції з продажу товарів лише у поточному році?

Пунктом 3 Порядку акумуляції та використання коштів, які нараховуються сільськогосподарськими товаровиробниками - платниками ПДВ щодо операцій з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини, встановлено, що звітним періодом вважається період з моменту державної реєстрації сільськогосподарського товаровиробника як платника ПДВ до кінця першого звітного (податкового) місяця, за який цей товаровиробник подає декларацію з ПДВ щодо операцій з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизної), виготовлену на давальницьких умовах із власної сировини.

14. Переробне підприємство придбаває молоко за цінами з урахуванням повної та нульової ставки ПДВ. Як визначаються суми податкових зобов'язань у спеціальній та бюджетній деклараціях за операціями з продажу продукції переробки на внутрішньому ринку (випадок, коли молоко придбавається у сільськогосподарського товаровиробника виключно за нульовою ставкою, а у посередницьких організацій - за повною; бартерні операції відсутні)?

Переробне підприємство придбаває молоко за цінами з урахуванням повної та нульової ставки ПДВ.

Для правильного визначення результатів за податковою звітністю таке переробне підприємство має забезпечити ведення окремого обліку валових витрат і сплачених постачальникам сум ПДВ за операціями з придбання молока.

Для визначення витрат, сум податкових зобов'язань та податкового кредиту розраховується коефіцієнт, який дорівнює частці закупленого у звітному періоді за нульовою ставкою молока в загальному обсязі молока, придбаного у всіх категорій постачальників. Сума витрат та сума податкового кредиту з переробки молока, зданого сільськогосподарськими товаровиробниками, обчислюється шляхом застосування вказаного коефіцієнту до загального обсягу витрат на переробку молока, закупленого у всіх категорій платників.

До спеціальної податкової декларації переробні підприємства повинні включати виключно операції з продажу молока, молочної продукції, виготовлених з молока, проданого на переробку сільськогосподарськими товаровиробниками. Решта операцій з продажу будь-яких товарів (робіт, послуг), виготовлених переробним підприємством із сировини, придбаної не у сільськогосподарських товаровиробників, відображається в декларації, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом.

15. Переробне підприємство придбаває молоко за цінами з урахуванням повної та нульової ставки ПДВ. Як визначаються суми податкових зобов'язань у спеціальній та бюджетній декларації по операціях з продажу продукції переробки як на внутрішньому ринку, так і за межами України (випадок, коли молоко за ставкою 20 % придбавається не у сільськогосподарського товаровиробника за бартером)?

Переробне підприємство придбаває молоко і за нульовою, і за повною ставкою ПДВ. При цьому реалізація готової продукції одночасно здійснюється на внутрішньому ринку та за межами митних кордонів України.

Експортні операції (поставки) має бути відображено і в спеціальній, і у загальній бюджетній декларації, адже весь обсяг готової молочної продукції виготовлено з загальної кількості молока, придбаного переробним підприємством у різних категорій постачальників.

По-перше, аналогічно попередньому питанню визначається коефіцієнт із вартості молока, придбаного за нульовою ставкою, та окремо щодо молока, придбаного за ставкою 20 %, у загальній вартості молока, придбаного в усіх постачальників.

По-друге, шляхом застосування зазначених коефіцієнтів визначаються відповідні частки від загальних обсягів експортних операцій та операцій з продажу на внутрішньому ринку.

У декларації щодо розрахунків з бюджетом відображаються операції з реалізації готової продукції, виготовленої із молока, придбаного з урахуванням ПДВ за ставкою 20 %, а також визначена частка експортних операцій та ін. У спеціальній декларації відображаються операції з реалізації готової продукції, виготовленої із молока, придбаного у сільськогосподарських товаровиробників за нульовою ставкою, та інший залишок частки експортних операцій.

Тобто відповідні частки експортних операцій повинні відображатися як у спеціальній, так і у загальній бюджетній деклараціях.

16. Переробне підприємство придбаває молоко за цінами з урахуванням повної та нульової ставки ПДВ. При цьому за повною ставкою молоко придбавається не тільки у посередників, а й у сільськогосподарських товаровиробників за товарообмінними операціями. Як визначаються суми податкових зобов'язань у спеціальній та бюджетній декларації за операціями з продажу продукції переробки на внутрішньому ринку?

При придбанні переробними підприємствами молока та м'яса у живій вазі у сільськогосподарських товаровиробників, які відповідно до п. 11.21 ст. 11 Закону про ПДВ та постанови КМУ від 12.05.99 р. N 805 мають право на спеціальний порядок використання сум ПДВ, з оплатою у бартерній формі суми ПДВ, сплачені за повною ставкою, повинні відображатися в окремій податковій декларації.

Як і в попередніх питаннях переробне підприємство повинно забезпечити окремий облік валових витрат та сплачених постачальникам сум за операціями з придбанням молока.

Для визначення витрат, сум податкових зобов'язань та податкового кредиту розраховується коефіцієнт, який дорівнює частці молока, закупленого у сільськогосподарських товаровиробників за нульовою та повною ставкою ПДВ у загальному обсязі молока, придбаного у всіх категорій постачальників.

Шляхом застосування зазначеного коефіцієнта до загального обсягу витрат на переробку молока, закупленого у всіх категорій платників, та до загальної суми податкового кредиту з ПДВ визначається сума витрат на переробку молока, зданого сільськогосподарськими товаровиробниками, розмір податкових зобов'язань та сума податкового кредиту, що відображаються у спеціальній декларації.

17. Про поширення дії норми п. 11.21 та п. 11.29 ст. 11 Закону про ПДВ на навчальні господарства.

Дія зазначених вище норм Закону про ПДВ на навчальні господарства (наприклад, державний аграрний технікум) не поширюється, оскільки вони не є переробними підприємствами або сільськогосподарськими товаровиробниками, як цього вимагають норми п. 11.21 та п. 11.29 ст. 11 Закону про ПДВ.

Відповідно до Державного класифікатора видів економічної діяльності, затвердженого наказом Державного комітету по стандартизації, методології та сертифікації від 22.10.96 р. N 441, до галузі сільського господарства віднесено такі види діяльності, як рослинництво, тваринництво, вирощування культур у поєднанні з тваринництвом (змішане сільське господарство), надання послуг у галузях рослинництва і тваринництва - коди груп і класів видів діяльності з 01.1 до 01.4 включно.

Крім перерахованих видів діяльності, розпорядженням КМУ від 10.05.99 р. N 391-р до категорії сільськогосподарських товаровиробників віднесені рибницькі та рибальські господарства, що займаються риборозведенням, вирощуванням товарної риби, виловом, переробкою та збутом власної рибопродукції (коди за КВЕД - 05.01 - 05.02).

Навчальні господарства (наприклад, державний аграрний технікум) згідно із наведеним Класифікатором належать до закладів, що надають теоретичні знання та практичні навички, готують фахівців до праці в конкретній галузі, тобто вони надають освітні послуги (код за КВЕД - 80.2), а не займаються виробництвом або переробкою сільськогосподарської продукції.

18. Чи переносяться до загальної форми декларації від'ємні нарахування за спеціальною декларацією у разі переходу із спеціального режиму оподаткування сільськогосподарських товаровиробників на загальний?

1) Щодо спеціального режиму оподаткування, передбаченого п. 11.29 ст. 11 Закону про ПДВ.

Пунктом 5 Порядку, затвердженого постановою КМУ від 26.02.99 р. N 271 (в редакції постанови КМУ від 23.04.2001 р. N 374), зі змінами і доповненнями, передбачено такі положення.

З урахуванням обмеженого терміну дії спеціального режиму оподаткування встановлено обмежений термін для використання коштів, що перераховуються на окремі рахунки. Невикористаний залишок коштів на окремих рахунках перераховується до державного бюджету починаючи з 1 березня 2004 р. Спрямуванню до державного бюджету підлягають також кошти, які у період до 1 березня 2004 р. не були перераховані на спеціальні рахунки (незалежно від причини).

Якщо платниками протягом періоду застосування спеціального режиму оподаткування визначається від'ємна різниця між сумою податкових зобов'язань і податкового кредиту в одному або кількох звітних періодах, то така різниця зараховується на зменшення податкових зобов'язань майбутніх звітних періодів і зі спеціального рахунку на поточні рахунки платника не перераховується.

2) Щодо спеціального режиму оподаткування, передбаченого п. 11.21 ст. 11 Закону про ПДВ.

а) Для переробних підприємств.

Якщо платники податку - переробні підприємства, які використовують у своїй діяльності спеціальний режим оподаткування, передбачений п. 11.21 ст. 11 Закону про ПДВ, за результатами звітного періоду визначають від'ємну різницю між сумою податкових зобов'язань і податкового кредиту, то така різниця перераховується зі спеціального рахунку на поточний рахунок платника, за умови надання органом ДПС відповідного висновку в порядку, передбаченому для бюджетного відшкодування (платник подає спеціальну податкову декларацію за повною формою). Ця норма передбачена абзацом третім п. 6 Порядку, затвердженого постановою КМУ від 12.05.99 р. N 805.

Після закінчення дії спеціального режиму оподаткування (останній звітний період - грудень 2003 року) від'ємна різниця між сумою податкових зобов'язань і податкового кредиту (рядок 21 останньої спеціальної декларації з ПДВ) з бюджету платнику податку не відшкодовується і до податкової декларації, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом, не переноситься.

Зазначеним Порядком (п. 7) визначено порядок нарахування та перерахування коштів зі спецрахунку сільськогосподарським товаровиробникам у вигляді дотацій до бюджету після закінчення терміну дії спеціального режиму оподаткування, і не передбачено можливості накопичення залишків неперерахованих коштів на спеціальних рахунках.

б) Для сільськогосподарських товаровиробників.

Якщо платники податку - сільськогосподарські товаровиробники, які використовують у своїй діяльності спеціальний режим оподаткування, передбачений п. 11.21 ст. 11 Закону про ПДВ, протягом періоду застосування спеціального режиму оподаткування визначають від'ємну різницю між сумою податкових зобов'язань і податкового кредиту в одному або кількох звітних періодах, то така різниця зараховується на зменшення податкових зобов'язань майбутніх звітних періодів і зі спеціального рахунку на поточні рахунки платника не перераховується.

Після закінчення дії спеціального режиму оподаткування (останній звітний період - грудень 2003 року) непогашений податковими зобов'язаннями залишок від'ємної різниці між сумою податкових зобов'язань і податкового кредиту (рядок 24 останньої спеціальної декларації з ПДВ) з бюджету платнику податку не відшкодовується і до податкової декларації, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом, не переноситься.

Такий самий порядок застосовується і платником, який з будь-яких причин припиняє використання спеціального режиму оподаткування (наприклад, припиняє господарську діяльність або змінює вид діяльності).

19. Щодо оподаткування операцій з виноматеріалами.

Законом України від 13.07.2000 р. N 1874-III "Про внесення зміни до Закону України "Про податок на додану вартість" з 27.07.2000 р. статтю 11 Закону доповнено п. 11.29, яким для сільгосптоваровиробників незалежно від організаційно-правової форми та форми власності, у яких сума, одержана від продажу сільгосппродукції власного виробництва та продуктів її переробки за попередній звітний (податковий) рік, а для новостворених підприємств - поточний звітний період, становить не менш як 50 % від загальної суми валового доходу підприємства, встановлено спецрежим оподаткування. Згідно з ним щодо операцій з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільгоспсировини, за винятком операцій з продажу переробним підприємствам молока та м'яса у живій вазі, суми ПДВ, належні до сплати чи відшкодування, на розрахунки з бюджетом не відносяться. Зазначені кошти залишаються у розпорядженні сільгосптоваровиробників і використовуються ними на придбання МТР виробничого призначення. У разі нецільового використання акумульованих коштів вони стягуються до Держбюджету України в безспірному порядку. Тобто така норма поширюється виключно на власну сільгосппродукцію, із якої виключено підакцизну продукцію.

Пунктом 2 Постанови ВРУ від 12.09.96 р. N 365/96-ВР передбачено, що перелік товарів (продукції), на які встановлюється акцизний збір, визначається і обмежується переліком підакцизних товарів, які ввійшли до відповідних законів України.

Зокрема, Законом України від 07.05.96 р. N 178/96-ВР "Про ставки акцизного збору та ввізного мита на спирт етиловий та алкогольні напої" в редакції Закону України від 07.12.2000 р. N 2137-III встановлено перелік підакцизних товарів та розмір ставок акцизного збору на спирт етиловий та алкогольні напої, згідно з яким вина та виноматеріали групи 22.04 за Гармонізованою системою опису та кодування товарів віднесені до підакцизних товарів. Відповідно до ст. 2 цього Закону тимчасово до 01.01.2004 р. на виноматеріали встановлено ставку акцизного збору в розмірі 1 грн. за 1 літр. Така ставка акцизного збору не застосовується при їх реалізації підприємствам вторинного виноробства, але при цьому законодавством виноматеріали не виключено із переліку підакцизних товарів.

Таким чином, на операції з реалізації сільгосптоваровиробниками підакцизної продукції не поширюється спеціальний режим оподаткування ПДВ. А тому, якщо товар (продукцію) включено до переліку підакцизних товарів (виноматеріали віднесені до переліку підакцизних товарів з кодом 22.04.30 за Гармонізованою системою опису та кодування товарів, але реалізація їх підприємствами вторинного виноробства здійснюється без акцизного збору в зв'язку зі спрямуванням на виробництво підакцизних товарів), то незалежно від того, чи акцизний збір з товару сплачується на загальних підставах, чи на зазначений товар встановлено пільгу зі сплати акцизного збору, норми Закону України від 13.07.2000 р. N 1874-III щодо спеціального режиму використання сум ПДВ з операцій з продажу таких товарів, у тому числі виноматеріалів, які реалізуються підприємствам вторинного виноробства, не діють. А тому операції з реалізації виноматеріалів, виготовлених з власної сировини, включаються до податкової декларації з ПДВ, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом.

20. Чи необхідно проводити зменшення податкового кредиту при продажу основних фондів за кошти у разі, коли вартість продажу основних фондів менша, ніж залишкова балансова вартість їх?

У разі коли відчуження основних фондів групи 1 відбувається відповідно до договору купівлі-продажу, то при визначенні бази для оподаткування такого об'єкта необхідно керуватися п. 4.1 статті 4 Закону про ПДВ. У разі виведення з експлуатації окремих об'єктів основних фондів групи 1 у зв'язку з їх продажем балансова вартість групи 1 зменшується на суму балансової вартості такого об'єкта.

При цьому сума перевищення виручки від продажу над балансовою вартістю окремих об'єктів основних фондів групи 1 та нематеріальних активів включається до валових доходів платника податку, а сума перевищення балансової вартості над виручкою від такого продажу включається до валових витрат платника податку.

Оскільки право податкового кредиту з ПДВ залежить від формування валових витрат та амортизації на продукцію, яка під час її продажу оподатковується ПДВ, то, враховуючи те, що сума перевищення балансової вартості над виручкою від такого продажу включається до валових витрат платника податку, сума ПДВ, яка була включена до податкового кредиту під час придбання основних фондів, не зменшується.

Водночас, керуючись п. 4.2 ст. 4 Закону про ПДВ у разі продажу основних фондів пов'язаній з продавцем особі чи суб'єкту підприємницької діяльності, який не зареєстрований як платник податку, база оподаткування визначається виходячи з фактичної ціни операції, але не нижчої за звичайні ціни.

21. Який порядок оподаткування ПДВ операцій з передачі товарів (робіт, послуг) у межах балансу для невиробничого використання?

Податковий кредит звітного періоду формується із сум ПДВ, сплачених (нарахованих) платником у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат. Право на податковий кредит виникає на дату здійснення першої з подій: або списання коштів в оплату товарів, що придбаються, або отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Якщо платником ПДВ у межах балансу передаються для невиробничого використання ТМЦ, які раніше було придбано з метою використання їх у виробничій діяльності та щодо яких на першу з подій, що сталася, суми ПДВ було віднесено до складу податкового кредиту, то таку передачу необхідно розцінювати як оподатковувану згідно з правилами, встановленими п. 4.2 ст. 4 Закону про ПДВ. При такій передачі нараховуються податкові зобов'язання за ставкою 20 % виходячи з фактичної ціни операції, але не нижчої за звичайні ціни. При цьому податковий кредит з ПДВ не підлягає операції "сторно" .

Аналогічним є порядок оподаткування і для основних фондів у тих випадках, коли вони переводяться до складу невиробничих, оскільки п. 4.9 ст. 4 Закону про ПДВ така передача для цілей оподаткування розглядається як продаж таких основних фондів за цінами, що існують на момент такого продажу, а для основних фондів групи 1 - за звичайними цінами, але не менше їх балансової вартості.

22. Який порядок оподаткування ПДВ операцій з продажу майна, яке перебуває в податковій заставі? Хто та коли виписує податкову накладну?

Порядок продажу активів, які перебувають у податковій заставі, на цільовому аукціоні в рахунок погашення податкового боргу платника, затверджений наказом ДПА України від 26.06.2002 р. N 294 та зареєстрований в Мін'юсті України 27.06.2002 р. N 545/6833, розроблено на виконання постанови КМУ від 15.04.2002 р. N 538 "Про затвердження Порядку стягнення коштів та продажу інших активів платника податків, які перебувають у податковій заставі" та ст. 10 Закону N 2181.

Відповідно до зазначених нормативних актів продаж активів підприємств, установ та організацій здійснюється за кошти виключно на цільових аукціонах, які організовуються за поданням відповідного податкового органу, а у разі відсутності товарної біржі податковий орган організовує окремий позабіржовий аукціон.

При цьому механізм оподаткування ПДВ активів, отриманих в межах договорів, які не передбачають передачі права власності, з метою їх продажу, викладено у п. 4.7 ст. 4 Закону про ПДВ, за винятком договорів у ЗЕД.

Отже, у разі коли продаж активів, які перебувають у податковій заставі, здійснює уповноважена біржа (на підставі укладеного з податковим органом договору), то враховуючи те, що такий продаж активів підпадає під об'єкт оподаткування, база оподаткування ПДВ визначається виходячи із загальної ціни продажу. При цьому нарахування ПДВ здійснюється відповідно до пп. 6.1.1 ст. 6 Закону про ПДВ.

Оскільки продаж активів відбувається за договором, який не передбачає передачі права власності особі, що здійснює такий продаж, і до моменту одержання податковим органом від органу Державного казначейства повідомлення про надходження коштів від реалізації активів ці активи залишаються у власності платника, то лише на дату отримання повідомлення у заставодавця виникають податкові зобов'язання. На зазначену дату заставодавець виписує покупцю активів податкову накладну на загальну суму вартості продажу активів за мінусом суми, фактично залишеної уповноваженою особою на покриття власних витрат (згідно з угодою про реалізацію) з урахуванням ПДВ. Зважаючи на вимоги п. 3.2 ст. 3 Закону N 2181 суму ПДВ має бути спрямовано в рахунок погашення новостворених зобов'язань з цього податку.

23. Підприємство - платник ПДВ придбало у нерезидента за межами митних кордонів України основні засоби на умовах товарного кредиту. При розмитненні сплачено ПДВ. За одержані на умовах товарного кредиту основні фонди платник ПДВ перераховує нерезиденту проценти. Який порядок оподаткування такої операції?