Щодо затвердження податкового розяснення щодо застосування норм статті 4 Закону України від 23.09.94 р. N 185/94-ВР "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті"

У зв'язку з чисельними запитами органів державної податкової служби і суб'єктів підприємницької діяльності, які здійснюють зовнішньоекономічні операції, та відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 16.05.2001 р. N 494 "Про затвердження Порядку надання податкових роз'яснень", а також керуючись статтею 8 Закону України "Про державну податкову службу в Україні".

1. Затвердити податкове роз'яснення щодо застосування норм статті 4 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" від 23.09.94 р. N 185/94-ВР у разі порушення резидентами термінів розрахунків при виконанні імпортних договорів, що додається.

2. Начальнику Головного управління масово-роз'яснювальної роботи довести цей наказ до відома платників податків.

3. Начальнику управління справами у триденний термін від дня підписання цього наказу забезпечити його тиражування та надсилання державним податковим адміністраціям в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі.

4. Контроль за виконанням цього наказу покласти на заступника Голови.

Державні податкові інспекції вправі за наслідками документальних перевірок безпосередньо стягувати з резидентів пеню, передбачену статтею 4 Закону України від 23.09.94 р. N 185/94-ВР "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" (далі - Закон).

Згідно зі статтею 2 Закону імпортні операції резидентів, які здійснюються на умовах відстрочення поставки, у разі, коли таке відстрочення перевищує 90 календарних днів з моменту здійснення авансового платежу або виставлення векселя на користь постачальника продукції (робіт, послуг), що імпортується, потребують індивідуальної ліцензії Національного банку України.

Термін "відстрочення поставки" з точки зору валютного контролю фактично означає відстрочення ввезення товару на митну територію України, яке є обов'язковим і не повинно перевищувати 90-денний термін з моменту оплати.

Для встановлення дати імпорту з метою практичного застосування статті 2 Закону слід керуватися нормами валютного, митного законодавства та законодавчими актами, якими регулюється зовнішньоекономічна діяльність, оскільки нормами цього Закону не передбачено конкретної дати надходження товарів по імпорту, яка застосовується для відрахування 90-денного терміну розрахунків.

Згідно зі статтею 1 Закону України від 16.04.91 р. N 959-XII "Про зовнішньоекономічну діяльність" моментом здійснення експорту (імпорту) є момент перетину товаром митного кордону України або республік (колишнього) Союзу РСР або переходу права власності на зазначений товар, що експортується чи імпортується, від продавця до покупця.

Поставкою імпортованого товару як об'єкта регулювання Закону і валютного контролю з боку податкових органів при здійсненні імпортних операцій є факт ввезення товару на митну територію України, оскільки норма статті 2 Закону є імперативною, якою не ставиться надходження в Україну товару в залежність від переходу права власності на товар.

Юридичний перехід права власності, як і деякі інші нюанси договірних відносин між сторонами імпортного контракту, перебуває за межами валютного контролю.

Термін "момент перетину товаром митного кордону України" визначається існуючими нормами у митному законодавстві, зокрема у Митному кодексі України (далі - Кодекс).

Так, пунктом 1 статті 15 Кодексу термін "ввезення в Україну та вивезення з України" означає фактичне переміщення через митний кордон України товарів та інших предметів.

Пунктом 3 статті 15 Кодексу "переміщення через митний кордон України" визначається як ввезення на митну територію України, вивезення з цієї території або транзит через територію України товарів та інших предметів у будь-який спосіб, включаючи використання з цією метою трубопровідного транспорту та ліній електропередачі.

Статтями 21, 24 Кодексу встановлено, що товари переміщуються через митний кордон України під митним контролем і період перебування під митним контролем товарів, що ввозяться на митну територію України з метою вільного використання, визначається з моменту ввезення і до пропуску через митний кордон України.

Момент перетину товаром митного кордону України також конкретизує та доповнює поняття "пропуск через митний кордон України", яке означає дозвіл митниці на використання товарів на митній території України або за межами цієї території з метою, заявленою митниці (п. 4 ст. 15 Кодексу, а вільне використання передбачає розпорядження без митного контролю на митній території України або за її межами товарами та іншими предметами, пропущеними через митний кордон України (п. 5 ст. 15 Кодексу).

Згідно зі статтею 37 Кодексу переміщення через митний кордон України товарів підлягає митному оформленню, яке здійснюється службовими особами митниці з метою забезпечення митного контролю та для застосування засобів державного регулювання ввезення на митну територію України тощо.

Вантажна митна декларація (ВМД) згідно з Положенням про вантажну митну декларацію, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 09.06.97 р. N 574, не є єдиним документом, виключно яким засвідчується факт та дата фактичного переміщення через митний кордон України товарів, а є документом, який є заявою, що містить відомості про товари та інші предмети і транспортні засоби та мету їх переміщення через митний кордон України, та засвідчує надання суб'єкту ЗЕД права на розміщення товарів у визначений митний режим (визначає статус товарів) або про зміну митного режиму щодо цих товарів і підтверджує, а не встановлює права та обов'язки зазначених у ВМД осіб щодо здійснення ними відповідних правових, фінансових, господарських та інших операцій.

Прийняття ВМД митницею для оформлення є процедурою попередньої перевірки відомостей, зазначених у ВМД, на відповідність до вимог, визначених у цьому Положенні, та наданих документів.

Підставою для переміщення вантажу через митний кордон України в режимі імпорту є наявність товаросупровідного документа на вантаж. На цьому документі проставляється відтиск штампа "Під митним контролем" (імпорт), виписується провізна відомість в митницю повного митного оформлення, на ній проставляється штамп "Під митним контролем" (імпорт) і особиста номерна печатка інспектора митниці на кордоні, через яку вантаж переміщувався (лист Держмитслужби України від 07.12.95 р. N 11/18-5435.

Згідно з п. п. 3.2 п. 3 Порядку замовлення, видачі, зберігання, обліку та використання особистих митних забезпечень інспекторів, затвердженого наказом Держмитслужби від 17.11.98 р. N 723, штамп "Під митним контролем" має застережно-заборонний характер: означає, що вантаж або транспортний засіб взято під митний контроль і будь-яке розпорядження ним (переміщення, перевезення, навантаження, розвантаження та ін.) без дозволу митниці забороняється. Відтиск штампа проставляється на CMR (міжнародна транспортна накладна), товаросупровідних документах, у тому числі тих, що підтверджують вартість та кількість вантажу, а також на перевізних документах, вантажних маніфестах, інвойсах або на документах, що їх замінюють.

До митниці повного оформлення, в зоні діяльності якої розміщується отримувач вантажу, подаються товаросупровідний документ, провізна відомість з відповідними відмітками пропускної митниці і ВМД на вантаж.

Наявність відтисків штампа "Під митним контролем" (імпорт) і особистої номерної печатки митниці повного митного оформлення на товаросупровідних документах і ВМД свідчить про випуск вантажу у вільне використання або переведення вантажу під інший митний режим, який дає право власнику вантажу використовувати його з метою, заявленою у ВМД.

Тобто перебування під митним контролем товарів не можливе без їх фактичного ввезення в Україну, і при цьому первинним є фактичне переміщення товарів через митний кордон України, підставою для якого в режимі імпорту є наявність на вантаж товаросупровідного документа, проставлення на якому відтиску штампа "Під митним контролем" (імпорт) з відповідною датою засвідчує факт і дату перетину митного кордону України.

Зважаючи на викладене, поняття "перетин товаром митного кордону України" та "пропуск через митний кордон України" не є тотожними, але такими, які є взаємопов'язаними і обов'язковими для врахування при вирішенні питання визначення дати імпорту, оскільки пропуск через митний кордон означає дозвіл використовувати товари у визначеному митному режимі, в тому числі і в режимі імпорту.

Момент перетину митного кордону при імпорті для визначення митної вартості встановлений згідно з абзацами десятим - чотирнадцятим пункту 1.7 Інструкції про порядок заповнення вантажної митної декларації, затвердженої наказом Державної митної служби України від 09.07.97 р. N 307, що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 24.09.97 р. за N 443/2247, а саме:

для авіаперевезень: початок або здійснення митного оформлення в першому аеропорту на території України, в якому відбувається розвантаження чи перевантаження товарів, якщо факт перевантаження підтверджений митним органом цього аеропорту;

для морських і річкових перевезень: початок або здійснення митного оформлення в першому порту розвантаження чи перевантаження на території України, якщо факт перевантаження підтверджений митним органом цього порту;

для товару, що доставляється поштою: здійснення митного оформлення в пункті міжнародного поштового обміну;

для перевезень іншими видами транспорту (в тому числі залізничним та автомобільним): початок або здійснення митного оформлення у пункті пропуску на митному кордоні України на шляху переміщення товару.

Водночас згідно п. п. 3.3 п. 3 Інструкції про порядок здійснення контролю і отримання ліцензій за експортними, імпортними та лізинговими операціями, яка затверджена постановою Правління Національного банку України від 24.03.99 р. N 136 та зареєстрована в Міністерстві юстиції України 28.05.99 р. за N 338/3631, уповноважений банк знімає імпортну операцію резидента з контролю після пред'явлення останнім акта (іншого документа), що засвідчує поставку нерезидентом продукції, виконання робіт, отримання послуг, що оплачені резидентом.

У разі пред'явлення резидентом ВМД уповноважений банк знімає імпортну операцію з контролю лише після отримання реєстру ВМД від відповідного митного органу згідно з вимогами постанови Кабінету Міністрів України і Національного банку України від 26.12.95 р. N 1044, тобто оформленої ВМД відповідно до п. 8 Положення про вантажну митну декларацію.

Враховуючи викладене, для практичного застосування статті 2 Закону України від 23.09.94 р. N 185/94-ВР "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" датою імпорту слід вважати дату надходження товару на митну територію України, фактичного перетину ним митного кордону України, що підтверджується проставленням відтиску штампа на CMR, товаросупровідних документах і означає початок перебування товару під митним контролем, але при обов'язковій наявності ВМД типу IM-40, оформленої відповідно до вимог п. 8 Положення про вантажну митну декларацію.

Таким чином, у разі наявності на момент проведення документальної перевірки у імпортера лише товаросупровідних документів з відтиском штампа "Під митним контролем" при відсутності належним чином оформленої ВМД типу IM-40, після закінчення законодавчо встановлених термінів ввезення товарів на митну територію України, з резидента стягується пеня, передбачена статтею 4 Закону України від 23.09.94 р. N 185/94-ВР "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті".