Про надання розяснення

Державна фіскальна служба України у зв’язку із внесенням окремих змін до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України та статей 1 і 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та з метою забезпечення якісного документування результатів документальних перевірок платників податків за фактами їх участі у схемах ухилення від оподаткування ПДВ повідомляє таке.

Відповідно до пп. 4 п. 94 розділу I Закону України від 21 грудня 2016 року N 1797-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні" п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (далі - ПКУ) після абзацу другого доповнено новим абзацом такого змісту:

"Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/ послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження".

При цьому абзац другий п. 201.10 ст. 201 ПКУ визначає, що податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту; згідно з абзацом третім п. 198.6 ст. 198 ПКУ податкові накладні, отримані з ЄРПН, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Зазначені та інші норми ПКУ, що регулюють питання оподаткування податком на додану вартість у взаємовідносинах платників податків при здійсненні постачання-придбання товарів/послуг (проведенні за них безготівкових розрахунків), чітко визначають такі обов'язкові умови для:

складання і реєстрації постачальником податкової накладної в ЄРПН - це здійснення продавцем (постачальником) - контрагентом покупця операції з постачання останньому товарів/послуг (наявність події з відвантаження товарів/факту постачання послуг) або зарахування на банківський рахунок продавця попередньої оплати (авансу) на оплату покупцем товарів/послуг (пп."а"/"б" п. 185.1 ст. 185; пп."а"/"б" п. 187.1 ст. 187; абзаци перші п. 201.1, 201.7 і 201.10 ст. 201 ПКУ);

нарахування покупцем сум податку, що відносяться до податкового кредиту на підставі зареєстрованої постачальником податкової накладної в ЄРПН - це здійснення покупцем - контрагентом продавця (постачальника) операції з придбання (отримання) від останнього товарів/послуг або перерахування йому з банківського рахунку коштів на оплату товарів/послуг (пп."а" п. 198.1, абзаци перший - третій п. 198.2, абзаци перший - другий п. 198.3 і абзац третій п. 198.6 ст. 198; абзаци другий - третій п. 201.10 ст. 201 ПКУ).

Відповідно до абзаців першого - другого п. 44.1 ст. 44 ПКУ для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних із визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством; платникам податків забороняється формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених зазначеними документами.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - Закон).

Виходячи з норм Закону (з урахуванням змін, внесених Законом України від 3 листопада 2016 року N 1724-VIII "Про внесення змін до деяких законів України щодо усунення адміністративних бар'єрів для експорту послуг"):

операції обліковуються відповідно до їх сутності (абзац восьмий статті 4 Закону), що безумовно передбачає наявність факту здійснення господарської операції, правильне визначення її змісту і обсягу та відповідного дебітора або кредитора, а отже, унеможливлює відображення в первинних документах і регістрах бухгалтерського обліку нереальних операцій з псевдоконтрагентами;

операція з постачання-придбання (отримання) товарів/послуг, будучи дією (подією) у взаємовідносинах між підприємством та його відповідним контрагентом, що викликає зміни в структурі активів та зобов'язань обох сторін, які брали участь у її здійсненні, є господарською операцією, а підставою для її відображення в облікових регістрах є первинний документ (наприклад, видаткова накладна, акт або інший документ, що містить відомості про дії з передачі-приймання товару/послуги, платіжне доручення) (абзаци п'ятий і одинадцятий статті 1 та частина перша статті 9 Закону);

первинний документ повинен містити обов'язкові реквізити, зокрема зміст та обсяг господарської операції, а також посади, особисті підписи або інші дані, що дають змогу ідентифікувати осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції й відповідають за її здійснення, правильність оформлення та достовірність (частини друга і восьма статті 9 Закону). Тобто первинний документ при здійсненні постачання-придбання товарів/послуг (проведенні за них безготівкових розрахунків) повинен об'єктивно визначати основні дані щодо взаємопов'язаних двосторонніх (односторонніх - при списанні коштів з банківського рахунка) дій підприємства і його контрагента та осіб, відповідальних за їх вчинення (тобто мати достовірні дані);

господарська операція у тому звітному періоді, в якому її було фактично здійснено, підлягає відображенню (на підставі первинного документа) в облікових регістрах, відповідальність за достовірність даних яких несе особа, яка їх склала і підписала (частина п'ята статті 9 Закону).

Аналіз зазначених вище норм ПКУ свідчить про те, що податкова накладна буде підставою для нарахування сум ПДВ, які відносяться до податкового кредиту, за умови якщо:

мала місце господарська операція з постачання товарів/послуг (операція повинна бути реальною);

податкову накладну складено саме тією особою, яка здійснила постачання товарів/послуг.

Водночас результати контрольно-перевірочної роботи ДФС та її територіальних органів зазначають, що в основі більшості схем ухилення від оподаткування податком на додану вартість, які застосовуються на практиці несумлінними платниками податків, є саме документальне оформлення нереальних господарських операцій (які в дійсності не відбулися).

Отже, за наявності у контролюючого органу сукупності належних та достатніх доказів нереальності задекларованої господарської операції (відображеної в даних податкового обліку як постачання-придбання (отримання) товарів/послуг або перерахування коштів як нібито авансу за товари/послуги за відсутності будь-яких об'єктивних обставин їх реального постачання в майбутньому), та враховуючи наведені вище норми ПКУ і Закону, контролюючим органам у матеріалах контрольних заходів щодо платників податків - постачальників та покупців слід (з урахуванням рекомендацій ДФС від 16.05.2016 р. N 16872/7/99-99-14-02-02-17 та від 23.12.2016 р. N 40795/7/99-99-11-04-04-17) доводити порушення норм:

частин першої і другої ст. 9 (з урахуванням абзаців п'ятого і одинадцятого ст. 1) Закону - при складанні первинного документа (видаткової накладної, акта або іншого документа, що містить недостовірні відомості про дії з передачі-приймання товару/послуги, платіжного доручення, що містить недостовірні дані щодо призначення платежу);

частини п'ятої ст. 9 Закону та відповідних положень (стандартів) бухгалтерського обліку (з урахуванням рекомендацій ДФС від 02.11.2016 р. N 35277/7/99-99-14-02-02-17) - при перенесенні інформації з неправомірно складеного первинного документа до облікових регістрів;

пп."а"/"б" п. 185.1 ст. 185; пп."а"/"б" п. 187.1 ст. 187; абзаців перших п. 201.1, 201.7 і 201.10 ст. 201 ПКУ - при складанні та реєстрації постачальником податкової накладної в ЄРПН;

пп."а" п. 198.1, абзаців першого - третього п. 198.2, абзаців першого - другого п. 198.3 і абзацу третього п. 198.6 ст. 198; абзацу другого (у разі реєстрації податкових накладних в ЄРПН після 1 липня 2017 року - також абзацу третього) п. 201.10 ст. 201 ПКУ при нарахуванні покупцем сум ПДВ з їх віднесенням до податкового кредиту на підставі неправомірно складеної та зареєстрованої постачальником податкової накладної в ЄРПН.

Доручаємо довести зазначений лист до відома та врахування у роботі кожного працівника підрозділів аудиту територіальних органів ДФС, що відповідає за організацію та здійснення документальних перевірок платників податків.