ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ
ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ
| 26.06.2025 № 3473/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК |
Повернення товару покупцем, якому анульовано реєстрацію платника ПДВ
Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо коригування податкових зобовјязань та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє.
Як зазначено у зверненні, Товариством у 2023 та 2024 роках за операціями з постачання товарів (тютюнової продукції) було складено і зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) відповідні податкові накладні (без нарахування ПДВ) на платника ПДВ. У травні 2025 року покупцем було повернуто товари постачальнику (Товариству), однак на час повернення товарів реєстрацію покупця платником ПДВ було анульовано.
Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо порядку складання та реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування у ситуації, описаній у зверненні, та відображення такого розрахунку коригування у податковій звітності з ПДВ.
Частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" передбачено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ.
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.
Згідно з підпунктами "а" і "б" пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ.
Пунктом 197.27 статті 197 розділу V ПКУ передбачено звільнення від оподаткування ПДВ операцій з постачання на митній території України тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, для яких встановлені максимальні роздрібні ціни, крім операцій:
а) з першого постачання таких товарів їх виробниками;
б) з першого постачання таких товарів суб'єктами господарювання, які пов'язані відносинами контролю з виробниками у розумінні Закону України "Про захист економічної конкуренції" (далі - контрольовані суб'єкти господарювання). Перелік суб'єктів господарювання, пов'язаних відносинами контролю з виробниками, затверджується Кабінетом Міністрів України за поданням центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику економічного, соціального розвитку і торгівлі;
в) із ввезення таких товарів на митну територію України та їх першого постачання імпортером на митній території України.
Відповідно до пунктів 201.1, 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін. У податковій накладній зазначаються в окремих рядках обов'язкові реквізити, зокрема повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, зокрема, покупця (отримувача) товарів/послуг (підпункт "д" пункту 201.1 статті 201 розділу V ПКУ).
У разі звільнення від оподаткування у податковій накладній робиться запис "Без ПДВ" з посиланням на відповідні пункти (підпункти), статті, підрозділи, розділи ПКУ та/або міжнародного договору, якими передбачено звільнення від оподаткування податком (пункт 201.3 статті 201 розділу V ПКУ).
Згідно з пунктом 192.1 статті 192 розділу V ПКУ якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань за податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в ЄРПН отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:
а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;
б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг.
Постачальник має право зменшити суму податкових зобов'язань лише після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної (підпункт 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 розділу V ПКУ).
Пунктом 21 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за №137/28267 зі змінами та доповненнями (далі - Порядок №1307), передбачено, що у разі здійснення, зокрема, коригування сум податкових зобов'язань постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної.
Порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в ЄРПН аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, крім випадків, передбачених Порядком №1307.
Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №159/28289, із змінами та доповненнями (далі - Порядок №21).
Згідно з пунктом 6 розділу ІІІ Порядку №21 дані, наведені в податковій звітності, мають відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника.
Підпунктом 6 пункту 3 розділу V Порядку №21 передбачено, що у рядку 5 податкової декларації з ПДВ (далі - декларація) вказуються, зокрема, обсяги операцій з постачання товарів/послуг, звільнених від оподаткування, та коригування за такими операціями. Для платників податку, які заповнюють рядок 5, обов'язковим є подання (Д5) (додаток 5).
У рядку 5.1 (з рядка 5) вказуються обсяги операцій (з урахуванням коригування), які звільнені від оподаткування. Коригування обсягів за такими операціями окремо відображається у рядку 5.1.1 декларації.
Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, зазначених у зверненні, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.
З урахуванням норм пункту 192.1 статті 192 розділу V ПКУ, повернення товарів постачальнику є підставою для складання розрахунку коригування до податкової накладної, складеної при постачанні таких товарів. Такий розрахунок коригування підлягає реєстрації в ЄРПН покупцем. Водночас, якщо на дату проведення коригування покупець втратив статус платника ПДВ, то підстави для складання розрахунку коригування на такого покупця відсутні.
Відповідно до підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 розділу V ПКУ постачальник має право зменшити суму податкових зобов'язань лише після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної.
Зважаючи на те, що дані у податковій звітності з ПДВ мають відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника, і в описаній у зверненні ситуації відбувається повернення постачальнику товарів, операції з постачання яких були звільнені від оподаткування ПДВ (тобто сума податкових зобов'язань постачальника внаслідок повернення покупцем товарів не зменшується, а зменшується лише обсяг здійсненої операції з постачання товарів), то таке зменшення обсягів постачання товарів має бути відображене постачальником у рядку 5.1.1 декларації за той звітний (податковий) період, у якому було повернуто товари постачальнику, на підставі даних бухгалтерського обліку платника податку.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).