Щодо податку на додану вартість

Міжрегіональне головне управління ДФС - Центральний офіс з ОВП розглянуло лист від підприємства щодо практичного використання окремих норм податкового законодавства з урахуванням змін внесених Законом України від 16 липня 2015 року № 643-VІІІ "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість" та в межах своїх повноважень повідомляє.

1. Законом України від 16 липня 2015 року № 643-VІІІ "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість" (далі – Закон № 643) внесено зміни до пункту 198.5 статті 198 та до статті 199 розділу V Податкового кодексу України (далі – Кодекс) в частині нарахування податкових зобов’язань у разі, якщо придбані товари/послуги призначаються для використання у неоподатковуваних операціях чи не в господарській діяльності.

Так, відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V Кодексу платник податку, який використовує придбані товари/послуги у неоподатковуваних операціях чи не в господарській діяльності, зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН у терміни, встановлені Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами.

У разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях (пункт 199.1 статті 199 Кодексу).

Складати зведену податкову накладну це право платника податку, яким він може скористатися або не скористатися залежно від його облікової ситуації. Тому, платником податків за операцією, яка визначена п.198.5 ст. 198 Кодексу, може бути складена звичайна податкова накладна на одну окрему операцію.

2. Загальні правила реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, зокрема термін їх реєстрації в ЄРПН, встановлений пунктом 201.10 статті 201 розділу V Кодексу, залишилися без змін.

Згідно із загальним правилом реєстрація податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН здійснюється не пізніше п'ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання, але не пізніше 180 календарних днів від дати їх складання.

В той же час пунктом 39 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу продовжено термін реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 липня 2015 року по 30 вересня 2015 року (включно).

Для таких податкових накладних/розрахунків коригування встановлюються такі строки реєстрації:

податкові накладні, складені з 1 по 15 день (включно) місяця у період з 1 липня 2015 року по 30 вересня 2015 року, підлягають реєстрації в ЄРПН до останнього дня (включно) місяця, в якому вони були складені;

податкові накладні, складені з 16 по останній день (включно) місяця у період з 1 липня 2015 року по 30 вересня 2015 року, підлягають реєстрації в ЄРПН до 15 числа (включно) місяця, наступного за місяцем, в якому вони були складені.

Приклад: для податкової накладної, складеної 12 серпня 2015 року, термін реєстрації в ЄРПН припадає на період з 12 по 31 серпня 2015 року (включно), а для податкової накладної з датою складання 25 вересня 2015 року – з 25 вересня 2015 року до 15 жовтня 2015 року (включно).

Крім того, згідно з пунктом 35 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу, при порушенні термінів реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування, складених до 1 жовтня 2015 року, не застосовуються штрафні санкції, визначені пунктом 120-1.1 статті 120-1 розділу ІІ Кодексу (10 відсотків, 20 відсотків, 30 відсотків, 40 відсотків).

Також пунктом 35 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу визначено, що реєстрація в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування, складених до 1 липня 2015 року, здійснюється без обмеження сумою податку, обчисленою за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті 200-1 Кодексу (далі – реєстраційна сума) починаючи з четвертого робочого дня після дати набрання чинності Законом № 643 (з 04.08.2015).

Таким чином, податкові накладні/розрахунки коригування, складені до 01.07.2015, починаючи з 04.08.2015 реєструються в ЄРПН без обмеження реєстраційною сумою та не беруть участі в обрахунку її показників. При цьому термін їх реєстрації в ЄРПН не повинен перевищувати 180 календарних днів з дати їх складання.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 розділу V Кодексу у разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної.

Суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН з порушенням терміну реєстрації, відносяться до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкову накладну в ЄРПН, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкової накладної.

До набрання чинності Законом № 643 зазначений термін становив 180 календарних днів.

Податкові накладні/розрахунки коригування, які станом на 29.07.2015 (дата набрання чинності Законом № 643) року не зареєстровані в ЄРПН, та по яким станом на вказану дату сплинув граничний термін їх реєстрації в ЄРПН (з дати їх складання минуло 180 календарних днів), не можуть бути зареєстровані в ЄРПН після 29.07.2015 року та включені до складу податкового кредиту.

Приклад 1: податкова накладна з датою складання 15.01.2015 року, яка до 29.07.2015 року не була зареєстрована платником в ЄРПН, починаючи з 29.07.2015 року не може бути зареєстрована в ЄРПН та включена до складу податкового кредиту.

Приклад 2: податкова накладна з датою складання 10.08.2015, яка була зареєстрована в ЄРПН 10.11.2015, може бути включена покупцем (отримувачем) товарів/послуг до складу податкового кредиту не пізніше ніж через 365 календарних днів починаючи з 10.08.2015, але не раніше листопада 2015 року, тобто в період з листопада 2015 року по серпень 2016 року.

Таким чином, за виключенням зазначених вище обмежень, податкові накладні, складені та своєчасно зареєстровані в ЄРПН, включаються до складу того звітного періоду, на який припадає дата їх складання.

3. Згідно з п. 198.6 ст.198 Кодексу (в редакції, що діяла до 29.07.2015) суми податку, сплачені (нараховані) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням терміну реєстрації, відносяться до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкову накладну в ЄРПН, але не пізніше ніж через 180 календарних днів з дати складання податкової накладної.

Таким чином, податкові накладні/розрахунки коригування, які станом на 29.07.2015 (дата набрання чинності Законом № 643) року не зареєстровані в ЄРПН, та по яким станом на вказану дату сплинув граничний термін їх реєстрації в ЄРПН (з дати їх складання минуло 180 календарних днів), не можуть бути зареєстровані в ЄРПН після 29.07.2015 року та включені до складу податкового кредиту. Це ж саме стосується і розрахунків коригування, які зареєстровані з перевищенням 180 календарних днів з дня складання податкових накладних з помилками.

4. Як і раніше, датою віднесення сум ПДВ до ПК вважається дата "першої події" (п. 198.2 ст. 198 Кодексу):

- списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або

- дата отримання платником податку товарів/послуг.

При цьому необхідно підтвердити таку операцію податковою накладною, правильно оформленою і своєчасно зареєстрованою в ЄРПН, митною декларацією або іншими документами передбаченими п. 201.11 ст. 201 Кодексу.

Згідно з абз. 4 п. 198.6 ст. 198 Кодексу, якщо платник ПДВ не включив у відповідному звітному періоді до ПК суму ПДВ на підставі отриманих податкових накладних, зареєстрованих у ЄРПН, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складання податкової накладної (п. 198.6 ст. 198 Кодексу).

Тобто, якщо податкову накладну, складену у звітному періоді, правильно оформлену і своєчасно зареєстровану в ЄРПН не включено до ПК звітного періоду, можливо:

або включити її до ПК поточного звітного періоду, але у межах 365 календарних днів;

або подати уточнюючий розрахунок до ПДВ-декларації того звітного періоду, в якому складено ПН, і виправити помилку в порядку, передбаченому ст. 50 Кодексу.

Вимоги щодо документального підтвердження дати отримання податкової накладної покупцем товарів/послуг дійсним Кодексом не передбачені.

5. На виконання вимог Кодексу з урахуванням змін, внесених Законом, ДФС та Казначейством України та відповідно Плану заходів ДФС для забезпечення реалізації норм Закону з удосконалення СЕА забезпечено наступне:

1) 2 серпня 2015 року о 23-й годині ДФС, враховуючи положення Постанови КМУ від 29.12.2010 №1246 "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних", було призупинено роботу Єдиного вікна подання електронної звітності для обнулення показників та перерахунку суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН;

2) протягом 3 серпня 2015 року (третього робочого дня після дня набрання чинності Законом) для зареєстрованих платників податку ДФС було проведено:

- обнулення суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в ЄРПН (ЈНакл), сформовану відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 та пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПКУ, та значення усіх її складових, визначених ПКУ, крім показників СуммНаклОтр, СуммМитн та СуммНаклВид, що були сформовані, починаючи з 1 липня 2015 року;

- збільшення суми СуммНакл платникам податку:

на суму середньомісячного розміру сум податку, задекларованих платником до сплати до бюджету та погашених або розстрочених, а також задекларовані на спеціальний рахунок платника - сільськогосподарського підприємства, що обрав спеціальний режим, за останні 12 звітних місяців/ 4 квартали (СуммОвердрафт);

на суму помилково та/або надміру сплачених грошових зобов'язань з податку на додану вартість станом на 01.07.2015 (СуммПерепл);

на суму залишків коштів на рахунках платників у системі електронного адміністрування ПДВ станом на початок робочого дня 3 серпня 2015 року, тобто, сума залишку на рахунку платника після списання коштів з рахунку в бюджет або на спец рахунок с/г підприємства на підставі реєстрів ДФС, що були сформовані за даними податкової звітності з ПДВ за червень. Якщо у платника було недостатньо коштів для сплати сум податкових зобов’язань за червень, то недостатня сума була перенесена до формули зі знаком мінус;

3) для обрахунку показників СуммНаклОтр та СуммНаклВид в систему було перенесено розрахунки коригування, складені починаючи з 1 липня 2015 року та зареєстровані в ЄРПН, до податкових накладних, складених до 1 липня 2015 року, що підлягали наданню покупцям - платникам податку;

4) на кінець 3 серпня 2015 року сума СуммНакл була обрахована на підставі оновлених значень усіх її складових та інших показників, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПКУ враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті - 200-1 ПКУ.

5) починаючи з 04.08.2015 реєстрація в ЄРПН податкових накладних та розрахунків коригування, складених до 1 липня 2015 року, здійснюється без обмеження сумою СуммНакл.

Додатково повідомляємо, що для уникнення відволікання обігових коштів платників податку у липні 2015 року реєстраційну суму автоматично збільшено на суму середньомісячного розміру податку, задекларованого та погашеного платником до бюджету протягом попередніх 12 місяців (так званий "овердрафт"), та на суму переплат, що утворились у платника станом на 1 липня 2015 року за рахунок зайво сплачених коштів до бюджету.

При розрахунку "овердрафту" враховуються 1/12 нарахованої платником до сплати суми ПДВ, що відображена ним у податковій декларації з ПДВ (р.25.1) та уточнюючих розрахунках за 12 попередніх місяців, та які погашені за рахунок сплати таких сум до бюджету, або за рахунок переплат Такі показники беруться автоматично із Інтегрованої картки платника податку.

1 липня 2015 року реєстраційну суму збільшено на суму "овердрафту".

Сума "овердрафту" 1-го числа кожного кварталу підлягає автоматичному перерахунку (для прикладу, 1 жовтня від реєстраційної суми віднімається сума "овердрафту", розрахована на 1 липня 2015 року, та додається сума "овердрафту", розрахована на 1 жовтня 2015 року).

Відповідно до п. 200-1.3 Кодексу платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (еНакл), обчислену за формулою. Показники формули, визначеної цим пунктом, обраховуються з 1 липня 2015 року.

Показник еПерепл - загальна сума переплат з ПДВ (у тому числі помилкових), що наявна за особовим рахунком платника станом на 1 липня. Це - одноразове збільшення реєстраційного ліміту. Механізм подальшого відображення/використання такої суми в ПДВ обліку прописано в пп. 3 п. 34 підрозд. 2 розд. ХХ Кодексу. Ця норма повторює основні тези листа ДФС від 22.06.2015 №22408/7/99-99-19-03-01-17.

Показник еПеревищ – загальна сума перевищення податкових зобов’язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН.

Показник е Перевищ формується наростаючим підсумком як різниця між сумами ПДВ:

• е (рядок 9 декларацій з ПДВ + графи 6 рядка 9 уточнюючих розрахунків (+/-) до таких декларацій з ПДВ);

• та е (графа 13 розділу III складених платником та зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних + графи 10 - 11 рядка "Сума коригування податкового зобов'язання та податкового кредиту" (+/-) зареєстрованих в ЄРПН розрахунків коригування до таких податкових накладних).

При формуванні показника еПеревищ беруться наростаючим підсумком зазначені дані:

1) декларацій з ПДВ поданих платником до контролюючого органу, починаючи з податкової звітності 01.07.2015 року по останній звітний (податковий) період на момент перерахунку еПеревищ;

2) податкових накладних, в яких у графі 2 розділу I (дата складання) зазначена дата з 01.07.2015 р. по останній календарний день звітного (податкового) періоду, за який подано декларацію з ПДВ, а також дані граф 10 - 11 рядка "Сума коригування податкового зобов'язання та податкового кредиту" (+/-) розрахунків коригування до таких податкових накладних.

Показник може мати лише позитивне значення. При від'ємному значенні показника вважається, що такий показник дорівнює нулю.

Цей показник враховується у формуванні показника еНакл, що функціонував у період реєстрації платника.

Перерахунок показника еПеревищ здійснюється щоразу при:

- поданні декларації з ПДВ/уточнюючого розрахунку за вказані періоди на дату такого подання;

- реєстрації в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, складених за вказані періоди на дату такої реєстрації.

Разом з тим, звертаємо Вашу увагу, що про основні зміни щодо складання та реєстрації податкових накладних повідомляється у листі ДФС України від 07.08.2015 №29163/7/99-99-19-03-02-17 "Про зміни в порядку складання та реєстрації податкових накладних"; про СЕА у листі ДФС України від 11.08.2015 №29562/7/99-99-19-03-01-17 "Про деякі особливості функціонування системи електронного адміністрування ПДВ".

Вказані листи ДФС підприємство може використовувати у своїй діяльності.