26.2 Операції, платіж за якими здійснюється на основі акцій з використанням грошових коштів, включають права на збільшення вартості акцій. Наприклад, підприємство може надати працівникам права на збільшення вартості акцій як складової пакету винагороди за їх працю, за якими працівники набувають право на майбутні виплати грошовими коштами (а не інструментами капіталу), відповідно до збільшення ціни на акції підприємства з визначеного рівня за визначений відрізок часу. Або ж підприємство може надати працівникам право отримувати майбутні виплати грошовими коштами шляхом надання права на акції (зокрема і на акції, які будуть випущені для виконання опціонів на акції), що підлягають викупу. Це право може бути обов'язковим (наприклад, після звільнення), або ж воно може надаватися за вибором працівника.
Визнання
26.3 Визнавати отримані чи придбані товари чи послуги при операції, платіж за якою здійснюється на основі акцій, підприємство має тоді, коли воно отримує товари або по мірі одержання послуг. Відповідне збільшення капіталу підприємство визнає тоді, коли товари чи послуги отримані за операцією, платіж за якою здійснюється на основі акцій з використанням інструментів власного капіталу,, а відповідне зобов'язання - коли товари чи послуги придбані за операцією, платіж за якою здійснюється на основі акцій з використанням грошових коштів.
26.4 Якщо товари чи послуги, отримані чи придбані за операцією, платіж за якою здійснюється на основі акцій, не відповідають критеріям визнання активів, підприємство визнає їх як витрати.
Визнання при існуванні умов набуття права
26.5 У разі негайного набуття права отримати платіж на основі акцій, наданого підприємством, від працівників не вимагається завершення визначеного періоду надання послуг, щоб отримати безумовне право на виплату готівкових коштів. За відсутності протилежних свідчень, підприємство має виходити з припущення, що послуги надані працівниками в обмін на платіж на основі акцій, були вже отримані. У цьому випадку підприємство має в повному обсязі визнати отримані послуги, з відображенням відповідного збільшення капіталу чи зобов'язань.
26.6 Якщо надане підприємством право не набувається, доки працівником не буде завершено визначений період надання послуг, підприємство має виходити з припущення, що послуги, які мають бути надані працівником в обмін на платіж на основі акцій, будуть надані у майбутньому, протягом періоду набуття права. Обліковувати ці послуги підприємство має по мірі їх надання працівником протягом періоду набуття права, з відображенням відповідного збільшення капіталу чи зобов'язань.
Оцінка операцій, платіж за якими здійснюється на основі акцій з використанням інструментів власного капіталу
Принцип оцінки
26.7 Для обліку операцій, платіж за якими здійснюється на основі акцій з використанням інструментів власного капіталу, підприємство здійснює оцінку отриманих товарів чи послуг та відповідного збільшення власного капіталу за справедливою вартістю отриманих товарів чи послуг, за винятком випадків, коли їх справедлива вартість не може бути визначена достовірно. Якщо підприємство не може достовірно оцінити справедливу вартість отриманих товарів чи послуг, слід здійснити оцінку їх вартості і відповідного збільшення власного капіталу на основі справедливої вартості наданих інструментів власного капіталу. Для застосування цієї вимоги до операцій з працівниками та іншими надавачами подібних послуг підприємство визначає справедливу вартість отриманих послуг на основі справедливої вартості наданих інструментів власного капіталу, оскільки зазвичай справедлива вартість отриманих послуг не піддається достовірній оцінці.
26.8 По відношенню до операцій з працівниками (включаючи інших осіб, що надають подібні послуги), справедливу вартість інструментів капіталу слід оцінювати на дату надання. По відношенню до операцій зі сторонами, які не є працівниками, дата оцінки - це дата, на яку підприємство отримує товари або контрагент надає послуги.
26.9 Надання інструментів власного капіталу може здійснюватися в разі виконання працівниками визначених умов набуття права, які стосуються роботи чи результатів діяльності. Наприклад, надання акцій або опціонів на акції працівникам, як правило, супроводжується умовою, що працівник залишатиметься працівником підприємства протягом визначеного періоду часу. Також можуть визначатися певні умови щодо необхідних результатів діяльності, які належить забезпечити, наприклад, досягнення певних темпів зростання прибутку (неринкова умова набуття права), або ж визначене збільшення вартості акцій підприємства (ринкова умова набуття права). Під час оцінки кількості інструментів капіталу, на які очікується набуття права, слід брати до уваги усі умови набуття права, які стосуються виключно роботи або неринкових умов щодо результатів діяльності. Отже, у разі необхідності, підприємство має переглянути такий розрахунок, якщо нова інформація свідчить про те, що кількість інструментів капіталу, на які очікується набуття права, відрізняється від минулих розрахунків. На дату набуття права підприємство має переглянути цю оцінку, порівнюючи її з кількістю інструментів власного капіталу, на які право фактично набуте. Під час оцінки справедливої вартості акцій чи опціонів на акції на дату оцінки слід брати до уваги всі ринкові умови набуття та ненабуття права.
Акції
26.10 Справедливу вартість акцій (а також отриманих товарів чи послуг) підприємство має оцінювати, використовуючи таку трирівневу ієрархію оцінки:
а) Якщо для наданих інструментів капіталу існує наявна ринкова ціна, слід використовувати таку ціну.
б) Якщо наявної ринкової ціни немає, то оцінювати справедливу вартість наданих інструментів капіталу слід з використанням конкретних ринкових даних про підприємство, а саме:
i) нещодавня операція з акціями підприємства або
ii) нещодавня незалежна справедлива оцінка підприємства або його основного майна.
в) Якщо наявної ринкової ціни немає, а визначити достовірну оцінку справедливої вартості за методом пункту б) неможливо, то слід опосередковано оцінити справедливу вартість акцій та прав на збільшення вартості акцій за методом оцінки, який у найбільшому обсязі використовує ринкові дані для розрахунку ціни інструментів капіталу на дату надання за операцією між незалежними, обізнаними та зацікавленими сторонами. Вибір найприйнятнішого методу визначення справедливої вартості керівництво має робити на основі свого професійного судження. Який би метод оцінки не застосовувався, він має відповідати загальноприйнятим методикам оцінки інструментів капіталу.
Опціони на акції та права на приріст акцій, розрахунок за якими здійснюється з використанням інструментів капіталу
26.11 Справедливу вартість опціонів на акції та прав на збільшення вартості акцій, розрахунок за якими здійснюється з використанням інструментів капіталу (а також отриманих товарів чи послуг), підприємство має оцінювати, використовуючи таку трирівневу ієрархію оцінки:
а) Якщо для наданих інструментів капіталу існує наявна ринкова ціна, то слід використовувати таку ціну.
б) Якщо наявної ринкової ціни немає, то оцінювати справедливу вартість опціонів на акції та прав на приріст акцій слід з використанням конкретних ринкових даних про підприємство, таких як відомості про нещодавню операцію з опціонами на акції.
в) Якщо наявної ринкової ціни немає, а визначити достовірну оцінку справедливої вартості за методом пункту б) неможливо, то слід опосередковано оцінити справедливу вартість опціонів на акції та прав на збільшення вартості акцій за моделлю ціноутворення опціонів. У вхідній інформації (а саме: середньозважена ціна акції, ціна виконання, очікувана волатильність, строк дії опціону, очікувані дивіденди та відсоткова ставка) такої моделі слід в найбільшому обсязі використовувати ринкові дані. У параграфі 26.10 містяться інструкції щодо визначення справедливої вартості акцій, що використовується при визначенні середньозваженої ціни акцій. Розрахунок очікуваної волатильності підприємство має здійснювати відповідності до методики оцінки, яка застосовується для визначення справедливої вартості акцій.
Зміни умов, за якими були надані інструменти власного капіталу
26.12 Якщо підприємство змінює умови набуття права на інструменти власного капіталу на користь працівника, наприклад, зменшуючи ціну виконання опціону, або зменшуючи період набуття права, або змінюючи чи скасовуючи умову щодо результатів діяльності, під час здійснення обліку операцій, платіж за якими здійснюється на основі акцій, підприємство має враховувати змінені умови набуття права таким чином:
а) Якщо зміни збільшують справедливу вартість наданих інструментів власного капіталу (або збільшують кількість наданих інструментів власного капіталу), оцінену безпосередньо перед і після таких змін, то зростаючу надану справедливу вартість підприємство включає до оцінки суми, визнаної за послугами, отриманими в оплату наданих інструментів капіталу. Зростаюча надана справедлива вартість є різницею між справедливою вартістю зміненого інструмента власного капіталу і справедливою вартістю первісного інструмента власного капіталу, кожна з яких оцінюється на дату зміни. Якщо зміна відбувається протягом періоду набуття прав, то зростаюча надана справедлива вартість включається до оцінки суми, визнаної за послугами, отриманими протягом періоду від дати зміни до дати набуття права на змінений інструмент власного капіталу, яка додається до суми, що ґрунтується на справедливій вартості первісних інструментів капіталу на дату надання, яка визнається протягом первісного періоду набуття прав, що залишився.
б) Якщо такі зміни зменшують загальну справедливу вартість платежу на основі акцій, або, очевидно, не є на користь працівника, то, незважаючи на це, підприємство продовжує обліковувати отримані послуги як плату за надані інструменти капіталу, ніби такої зміни взагалі не відбулося.
Анулювання та розрахунки
26.13 Підприємство має обліковувати анулювання або розрахунок за операцією, яка передбачає здійснення платежу на основі акцій, як прискорення набуття права, а отже негайно визнає ту суму, яка за інших умов була б визнана як сума за послуги, отримані протягом періоду набуття права, що залишився.
Операції, платіж за якими здійснюється на основі акцій з використанням грошових коштів
26.14 Для операцій, платіж за якими здійснюється на основі акцій з використанням грошових коштів, підприємство має здійснювати оцінку придбаних товарів чи послуг і прийнятих зобов'язань за справедливою вартістю цих зобов'язань. До моменту погашення такого зобов'язання підприємство здійснює переоцінку справедливої вартості цього зобов'язання на кожну дату звітності і на дату його погашення, визнаючи будь-які зміни у справедливій вартості в прибутку або збитку за відповідний період.
Операції, платіж за якими здійснюється на основі акцій з використанням альтернатив грошовим коштам
26.15 Деякі операції, платіж за якими здійснюється на основі акцій, надають підприємству або контрагенту можливість вибору форми розрахунку за цією операцією - у вигляді грошових коштів (або інших активів) або шляхом передачі інструментів власного капіталу. У такому випадку підприємство відображає в обліку цю операцію як операцію, платіж за якою здійснюється на основі акцій з використанням грошових коштів, якщо
а) в минулому підприємство не здійснювало розрахунки шляхом емісії інструментів капіталу, або
б) цей варіант не має комерційної сутності, оскільки сума розрахунку в грошових коштах не має відношення до справедливої вартості інструменту капіталу та, ймовірно, буде меншою від неї.
У випадках а) та б) підприємство здійснює облік даної операції як операції, платіж за якою відбувається на основі акцій з використанням інструментів власного капіталу, згідно з параграфами 26.7 - 26.13.
Плани групи
26.16 Якщо право отримання платежу на основі акцій надається материнським підприємством працівникам одного чи кількох дочірніх підприємств групи і материнське підприємство подає фінансові звіти згідно з МСФЗ для МСП чи повним комплексом МСФЗ, таким дочірнім підприємствам дозволяється визнавати та оцінювати витрати у зв'язку з платежем на основі акцій (та відповідний внесок материнського підприємства до капіталу), виходячи з обґрунтованого розподілу витрат, що визнаються по групі.
Плани, передбачені урядом
26.17 У деяких юрисдикціях існують передбачені законодавством програми, за якими інвестори, які здійснюють інвестиції у власний капітал (такі як працівники), можуть придбати акції, не надаючи товарів чи послуг, які підлягають ідентифікації, (або надаючи товари чи послуги, вартість яких є значно меншою від справедливої вартості наданих інструментів капіталу). Це вказує на те, що була або буде отримана інша плата (наприклад, минулі чи майбутні послуги працівників). Такі операції є операціями, платіж за якими здійснюється на основі акцій з використанням інструментів власного капіталу, та які входять до сфери застосування даного розділу. Отримані (або такі, що будуть отримані) товари чи послуги, які не підлягають ідентифікації, підприємство оцінює як різницю між справедливою вартістю платежу на основі акцій та справедливою вартістю будь-яких отриманих (чи таких, що будуть отримані) товарів чи послуг, що підлягають ідентифікації, оцінених на дату надання.
Розкриття інформації
26.18 Про характер та обсяг угод щодо платежів на основі акцій підприємство розкриває таку інформацію:
а) опис кожного виду угоди, платіж за якою здійснюється на основі акцій, що існувала у будь-який момент протягом відповідного періоду, включаючи загальні умови кожної з угод, як-то умови набуття права, максимальний строк наданих опціонів і метод розрахунку (наприклад, грошовими коштами або інструментами власного капіталу). Підприємство із суттєво подібними угодами, платіж за якими здійснюється на основі акцій, може об'єднувати цю інформацію;
б) кількість і середньозважені ціни виконання опціонів на акції за кожною із наведених далі групою опціонів:
i) непогашені на початок періоду;
ii) надані протягом періоду;
iii) втрачені протягом періоду;
iv) виконані протягом періоду;
v) строк дії яких закінчився протягом періоду;
vi) непогашені на кінець періоду;
vii) такі, що підлягають виконанню в кінці періоду.
26.19 Щодо угод про платіж на основі акцій з використанням інструментів власного капіталу, підприємство розкриває інформацію про те, як воно визначало справедливу вартість отриманих товарів чи послуг або справедливу вартість наданих інструментів власного капіталу. У разі застосування певної методики оцінки підприємство розкриває методику, що застосовувалася та підставу для її вибору.
26.20 Щодо угод про платіж на основі акцій з використанням грошових коштів, підприємство розкриває інформацію про те, як оцінювалося зобов'язання.
26.21 Щодо угод про платіж на основі акцій, які були змінені протягом періоду, підприємство наводить пояснення цих змін.
26.22 Якщо підприємство входить до складу групи щодо плану платежів на основі акцій і визнає та оцінює свої витрати за платежем на основі акцій, виходячи з обґрунтованого розподілу визнаних по групі витрат, воно зазначає цей факт та основу для розподілу (див. параграф 26.16).
26.23 Про вплив операцій, платіж за якими здійснюється на основі акцій, на прибуток чи збиток підприємства за період та його фінансовий стан підприємство розкриває таку інформацію:
а) загальну суму витрат, визнаних у прибутку чи збитку за період;
б) загальну суму балансової вартості на кінець періоду за зобов'язаннями, що виникають в результаті операцій, платіж за якими здійснюється на основі акцій.
Розділ 27. Зменшення корисності активів
Мета та сфера застосування
27.1 Втрати від зменшення корисності виникають тоді, коли балансова вартість активу перевищує суму його очікуваного відшкодування. Цей розділ слід застосовувати під час обліку зменшення корисності всіх активів, за винятком наведених нижче, стосовно яких вимоги щодо зменшення корисності встановлюються іншими розділами цього МСФЗ:
а) відстрочених податкових активів (див. Розділ 29 "Податок на прибуток");
б) активів, які виникають у зв'язку з виплатами працівникам (див. Розділ 28 "Виплати працівникам");
в) фінансових активів, на які поширюються положення Розділу 11 "Базові фінансові інструменти" або Розділу 12 "Інші питання фінансових інструментів";
г) інвестиційної нерухомості, яку оцінюють за справедливою вартістю (див. Розділ 16 "Інвестиційна нерухомість");
ґ) біологічних активів, пов'язаних із сільськогосподарською діяльністю, які оцінюються за справедливою вартістю за вирахуванням витрат на продаж (див. Розділ 34 "Спеціалізовані види діяльності".
Зменшення корисності запасів
Ціна продажу за вирахуванням витрат на завершення та продаж
27.2 На кожну дату звітності підприємство оцінює запаси на предмет зменшення корисності. Таку оцінку підприємство має здійснювати шляхом порівняння балансової вартості кожної одиниці запасів (або групи подібних запасів, див. параграф 27.3) з ціною її продажу за вирахуванням витрат на завершення та продаж. Якщо зменшується корисність одиниці запасів (або групи подібних одиниць), підприємство має зменшити балансову вартість одиниці запасів (або їх групи) до ціни її продажу за вирахуванням витрат на завершення та продаж. Таке зменшення є втратами від зменшення корисності і негайно визнається у прибутку чи збитку.
27.3 Якщо, для кожного об'єкта запасів, практично неможливо визначити ціну продажу за вирахуванням витрат на завершення та продаж, то, з метою оцінки зменшення корисності, підприємство може згрупувати об'єкти запасів, що стосуються однієї лінії продукції та мають подібне призначення або сфери застосування і виробляються та продаються в одній місцевості.
Сторнування втрат від зменшення корисності
27.4 На кожну наступну дату звітності підприємство має визначати ціну продажу за вирахуванням витрат на завершення та продаж. Коли обставини, що раніше спричиняли зменшення корисності запасів, більше не існують, або коли існує чітке свідчення збільшення ціни продажу за вирахуванням витрат на завершення та продаж через зміну економічних обставин, підприємство сторнує суму втрат від зменшення корисності (сторнування обмежується сумою первісних втрат від зменшення корисності) таким чином, щоб нова балансова вартість дорівнювала меншій з двох сум: собівартості або переглянутої ціни продажу за вирахуванням витрат на завершення та продаж.
Зменшення корисності інших активів, які не є запасами
Загальні принципи
27.5 Балансову вартість активу підприємство має зменшувати до суми його очікуваного відшкодування тоді і тільки тоді, коли сума очікуваного відшкодування активу є меншою від його балансової вартості. Таке зменшення є втратами від зменшення корисності. Інструкції щодо оцінки суми очікуваного відшкодування наводяться у параграфах 27.11 - 27.20.
27.6 Втрати від зменшення корисності підприємство негайно визнає у прибутку чи збитку.
Ознаки зменшення корисності
27.7 Підприємство має оцінювати активи на кожну дату звітності незалежно від наявності будь-яких ознак зменшення корисності активу. Якщо будь-яка така ознака існує, підприємство оцінює суму очікуваного відшкодування цього активу. Якщо такої ознаки немає, оцінювати суму очікуваного відшкодування не потрібно.
27.8 Якщо неможливо попередньо розрахувати суму очікуваного відшкодування окремого активу, підприємство визначає суму очікуваного відшкодування одиниці, яка генерує грошові кошти, до якої належить актив. Це може мати місце, оскільки для визначення суми очікуваного відшкодування потрібно зробити прогноз грошових потоків, а іноді окремі активи самі не генерують грошових потоків. Одиниця активу, що генерує грошові кошти, - це найменша група активів, до складу якої входить актив і яка генерує надходження грошових коштів, що здебільшого не залежать від надходжень грошових коштів від інших активів або груп активів.
27.9 Оцінюючи наявність будь-якої ознаки того, що корисність активу могла зменшитися, підприємство бере до уваги щонайменше такі ознаки:
Зовнішні джерела інформації
а) протягом періоду ринкова вартість активу зменшилася значно більше, ніж очікувалося, внаслідок плину часу або звичайного використання;
б) протягом періоду відбулися значні зміни з негативним впливом на підприємство, або вони відбудуться найближчим часом у технологічному, ринковому, економічному або правовому середовищі, в якому діє підприємство, чи на ринку, для якого призначений актив;
в) ринкові відсоткові ставки або інші ринкові ставки доходу від інвестицій збільшилися протягом періоду, і це збільшення, можливо, суттєво вплине на ставку дисконтування, застосовану при обчисленні вартості активу при використанні, і зменшить справедливу вартість активу за вирахуванням витрат на продаж;
г) балансова вартість чистих активів підприємства, що звітує, є більшою, ніж розрахована справедлива вартість підприємства в цілому (такий розрахунок міг бути зроблений, наприклад, для потенційного продажу частини або всього підприємства).
Внутрішні джерела інформації
ґ) існують свідчення старіння або фізичного пошкодження активу;
д) протягом періоду відбулися суттєві зміни, які негативно впливають на підприємство (або очікується, що вони відбудуться в близькому майбутньому) такою мірою чи таким способом, якими використовують актив або очікують його використовувати. Ці зміни включають припинення використання активу, плани припинити або реструктуризувати господарську одиницю, до якої належить цей актив, продати його раніше від попередньо очікуваної дати і повторно оцінити строк корисної експлуатації даного активу, вважаючи такий строк визначеним, а не таким, що може тягнутися невизначено довго;
е) існують свідчення з даних внутрішньої звітності, які вказують, що економічна ефективність активу є або буде гіршою, ніж очікувалося. У цьому контексті економічна ефективність включає операційні результати та грошові потоки.
27.10 Якщо є ознаки того, що корисність активу могла зменшитися, це може свідчити про необхідність перегляду методу амортизації або ліквідаційної (залишкової) вартості активу та коригування її відповідно до розділу цього МСФЗ, який застосовується до цього активу (наприклад, Розділ 17 "Основні засоби" та Розділ 18 "Нематеріальні активи (крім гудвілу)"), навіть якщо втрати від зменшення корисності для цього активу не визнаються.
Оцінка суми очікуваного відшкодування
27.11 Сума очікуваного відшкодування активу або одиниці, яка генерує грошові кошти, дорівнює більшій з двох оцінок: справедливій вартості за вирахуванням витрат на продаж або вартості при використанні. Якщо неможливо попередньо розрахувати суму очікуваного відшкодування окремого активу, то положення параграфів 27.12 - 27.20, що стосуються активу, також поширюються і на одиницю активу, яка генерує грошові кошти.
27.12 Не завжди є потреба визначати і справедливу вартість активу за вирахуванням витрат на продаж, і його вартість при використанні. Якщо будь-яка з цих двох сум перевищує балансову вартість активу, корисність активу не зменшується і немає необхідності оцінювати другу суму.
27.13 Якщо немає підстав вважати, що вартість активу при використанні суттєво перевищує його справедливу вартість за вирахуванням витрат на продаж, то останню можна використовувати як суму очікуваного відшкодування активу. Це часто буває, якщо актив утримують для ліквідації.
Справедлива вартість за вирахуванням витрат на продаж
27.14 Справедлива вартість за вирахуванням витрат на продаж - це сума, яку можна отримати від продажу активу, в операції на звичайних ринкових умовах між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами, мінус витрати на вибуття. Найкращим свідченням справедливої вартості активу за вирахуванням витрат на його продаж є ціна за юридично обов'язковою угодою про продаж в операції між незалежними сторонами або ринкова ціна на активному ринку. Якщо ні юридично обов'язкової угоди про продаж, ні активного ринку для даного активу немає, справедлива вартість за вирахуванням витрат на продаж визначається на основі найкращої доступної інформації про суму, яку, на дату звітності, може отримати підприємство у разі продажу активу в операції між незалежними, обізнаними та зацікавленими сторонами, після вирахування витрат на продаж. При визначенні цієї суми підприємство розглядає результат нещодавніх операцій з подібними активами в цій самій галузі.
Вартість при використанні
27.15 Вартість при використанні - це теперішня вартість майбутніх грошових потоків, які очікуються від використання активу. Розрахунок теперішньої вартості передбачає такі кроки:
а) оцінку майбутніх надходжень і вибуття грошових коштів, які мають отримати від безперервного використання активу та його остаточного вибуття; та
б) застосування відповідної ставки дисконтування до цих майбутніх грошових потоків.
27.16 В обчисленні вартості активу при використанні слід відображати такі елементи:
а) оцінку майбутніх грошових потоків, які підприємство очікує отримати від цього активу;
б) очікування щодо можливих відхилень у сумі чи в часі цих майбутніх грошових потоків;
в) вартість грошей у часі, відображену у вигляді поточної ринкової безризикової відсоткової ставки;
г) ціну за прийняття ризику, притаманного цьому активу;
ґ) інші фактори, зокрема неліквідність, яку учасники ринку відображали б у визначенні вартості майбутніх грошових потоків, які підприємство очікує отримати від цього активу.
27.17 При оцінюванні вартості при використанні, попередні оцінки майбутніх грошових потоків мають складатися з:
а) прогнозних оцінок надходжень грошових коштів від безперервного використання активу;
б) прогнозних оцінок вибуття грошових коштів, яке обов'язково проходитиме у процесі генерування надходжень грошових коштів від безперервного використання активу (включаючи вибуття грошових коштів на підготовку активу до використання) і яке можна прямо віднести до активу або розподілити на нього на обґрунтованій та послідовній основі;
в) чистих грошових потоків (якщо вони є), які очікується отримати або сплатити за ліквідацію активу наприкінці строку його корисної експлуатації в операції на звичайних ринкових умовах між незалежними, обізнаними та зацікавленими сторонами.
Підприємство може вирішити скористатися для оцінки грошових потоків нещодавніми фінансовими бюджетами чи прогнозами, якщо такі є. Щоб розрахувати прогнозні дані після періоду, який охоплюється в останніх бюджетах чи прогнозах, підприємство може вирішити екстраполювати прогнозні оцінки на бюджети або прогнози за допомогою постійних або падаючих темпів зростання за наступні роки, якщо не можна обґрунтувати підвищення темпів.
27.18 До оцінок майбутніх грошових потоків не слід включати:
а) надходження чи вибуття грошових коштів від фінансової діяльності або
б) отриманий чи сплачений податок на прибуток.
27.19 Майбутні грошові потоки слід попередньо розраховувати для активу в його поточному стані. До оцінок майбутніх грошових потоків не слід включати оцінені майбутні надходження або вибуття грошових коштів, які очікуються у результаті:
а) майбутньої реструктуризації, щодо якої підприємство ще не прийняло зобов'язання, або
б) вдосконалення або підвищення результатів використання активу.
27.20 Ставка(и) дисконтування, використана для розрахунку теперішньої вартості, має (мають) бути ставкою (ставками) до оподаткування, яка відображає (які відображають) поточні ринкові оцінки:
а) вартості грошей у часі;
б) ризиків, характерних для активу, на які не були скориговані оцінки майбутніх грошових потоків.
Щоб уникнути подвійного врахування, ставка(-ки) дисконтування, яка застосовується (які застосовуються) для оцінки вартості активу при використанні, не повинні відображати ризики на які були скориговані попередньо розраховані грошові потоки.
Визнання та оцінка втрат від зменшення корисності для одиниці, яка генерує грошові кошти
27.21 Втрати від зменшення корисності слід визнавати для одиниці, яка генерує грошові кошти, тоді і тільки тоді, коли сума очікуваного відшкодування цієї одиниці є меншою від балансової вартості цієї одиниці. Для зменшення балансової вартості активів одиниці втрати від зменшення корисності слід розподіляти у такій послідовності:
а) спочатку зменшити балансову вартість будь-якого гудвілу, розподіленого на цю одиницю, яка генерує грошові кошти, та
б) потім на пропорційній основі розподілити на інші активи одиниці, на основі балансової вартості кожного активу, який входить до складу одиниці, яка генерує грошові кошти.
27.22 Але балансову вартість активу підприємству не слід зменшувати нижче найбільшої з таких оцінок:
а) його справедливої вартості за вирахуванням витрат на продаж (якщо її можна визначити);
б) вартості активу при використанні (якщо її можна визначити);
в) нуля.
27.23 Будь-яку надлишкову суму втрат від зменшення корисності, яку не можна розподілити на актив через обмеження, передбачене параграфом 27.22, слід пропорційно розподілити на інші активи на основі балансової вартості цих інших активів.
Додаткові вимоги щодо зменшення корисності гудвілу
27.24 Сам по собі гудвіл продати не можна. Він також не генерує для підприємства грошові потоки, незалежні від грошових потоків інших активів. Внаслідок цього, справедливу вартість гудвілу безпосередньо визначити не можна. Отже, справедливу вартість гудвілу слід розрахувати на основі оцінки справедливої вартості одиниці (одиниць), яка генерує (які генерують) грошові кошти і до складу якої (яких) входить гудвіл.
27.25 Для перевірки на предмет зменшення корисності гудвіл, придбаний у результаті об'єднання бізнесу, слід розподіляти (від дати придбання) на кожну з одиниць, що генерують грошові кошти та котрими володіє покупець, який, за очікуванням, отримає вигоди від синергії в результаті такого об'єднання бізнесу незалежно від того, чи відносяться до цих одиниць інші активи або зобов'язання придбаного підприємства.
27.26 Частина суми очікуваного відшкодування одиниці, яка генерує грошові кошти, відноситься до неконтролюючої частки у гудвілі. Для перевірки на предмет зменшення корисності одиниці з гудвілом, яка генерує грошові кошти і не перебуває у повній власності, балансову вартість цієї одиниці слід умовно скоригувати і вже після цього порівнювати її з сумою очікуваного відшкодування такої одиниці. Це здійснюється шляхом обчислення загальної суми балансової вартості гудвілу, розподіленого на цю одиницю, щоб включити гудвіл, який відноситься до неконтролюючої частки. Після цього умовно скориговану балансову вартість порівнюють із сумою очікуваного відшкодування цієї одиниці і визначають, чи зменшилася корисність певної одиниці, що генерує грошові кошти.
27.27 Якщо гудвіл неможливо однозначно розподілити на окремі одиниці (або групи одиниць), які генерують грошові кошти, тоді, для перевірки гудвілу, підприємство перевірить гудвіл на предмет зменшення корисності шляхом визначення суми очікуваного відшкодування а) чи б):
а) усього придбаного підприємства, якщо гудвіл відноситься до придбаного підприємства, яке не було інтегроване. "Інтегрований" означає, що придбаний бізнес було реструктуризовано або поглинуто підприємством, що звітує, чи іншими дочірніми підприємствами;
б) усієї групи підприємств, за винятком будь-яких підприємств, які не були інтегровані, якщо гудвіл відноситься до того підприємства, яке було інтегроване.
При застосуванні цього параграфа підприємство має розділити гудвіл на такий, що відноситься до підприємств, які були інтегровані, та такий, що відноситься до підприємств, які не були інтегровані. Також, при обчисленні суми очікуваного відшкодування активів, що належать придбаному підприємству чи групі підприємств, і розподілу на ці активи втрат від зменшення корисності та сторнувань, підприємство дотримується вимог цього розділу, що стосуються одиниць, які генерують грошові кошти.
Сторнування втрат від зменшення корисності
27.28 Втрати від зменшення корисності, визнані для гудвіла, у наступному періоді не сторнується.
27.29 По відношенню до всіх активів, крім гудвілу, підприємство, на кожну дату звітності, проводить оцінку будь-яких ознак того, що втрат від зменшення корисності, визнаних в попередні періоди, більше не існує або зменшився. Ознаки того, що втрати від зменшення корисності могли зменшитися або більше не існують, зазвичай є протилежними тим, що визначені параграфом 27.9. У разі наявності будь-якої з таких ознак підприємство визначає, чи слід сторнувати частину або всі втрати від зменшення корисності за минулий період. Порядок визначення залежатиме від того, на чому ґрунтуються втрати від зменшення корисності активу:
а) на сумі очікуваного відшкодування цього окремого активу (див. параграф 27.30) або
б) на сумі очікуваного відшкодування одиниці, яка генерує грошові кошти і до якої належить актив (див. параграф 27.31).
Сторнування у випадку, коли сума очікуваного відшкодування була розрахована для індивідуального активу, корисність якого зменшилася
27.30 Коли втрати від зменшення корисності за попередній період ґрунтувалися на сумі очікуваного відшкодування окремого активу, корисність якого зменшилася, застосовуються такі вимоги:
а) підприємство має розраховувати суму очікуваного відшкодування активу на поточну дату звітності;
б) якщо попередньо розрахована сума очікуваного відшкодування активу перевищує його балансову вартість, підприємство збільшує балансову вартість до суми очікуваного відшкодування, з урахуванням обмеження, зазначеного у пункті в) нижче. Таке збільшення є сторнуванням втрат від зменшення корисності. Сторнування має негайно визнаватися підприємством у прибутку чи збитку;
в) сторнування втрат від зменшення корисності не повинно збільшувати балансову вартість активу понад балансову вартість, яка була б визначена (за вирахуванням амортизації), якщо у попередні роки втрати від зменшення корисності активу не були визнані;
г) Після визнання сторнування втрат збитку від зменшення корисності підприємство коригує амортизаційні відрахування на актив у майбутніх періодах, щоб розподілити переглянуту балансову вартість активу, за вирахуванням його ліквідаційній вартості (якщо така є), на систематичній основі протягом усього його строку корисної експлуатації, що залишився.
Сторнування у випадку, коли сума очікуваного відшкодування була розрахована для одиниці, яка генерує грошові кошти
27.31 Коли первісні втрати від зменшення корисності ґрунтувався на сумі очікуваного відшкодування одиниці, яка генерує грошові кошти, до якої належить актив, застосовуються такі вимоги:
а) розраховувати суму очікуваного відшкодування одиниці, яка генерує грошові кошти, підприємство має на поточну дату звітності;
б) якщо розрахована сума очікуваного відшкодування одиниці, яка генерує грошові кошти, перевищує її балансову вартість, то це перевищення є сторнуванням втрат від зменшення корисності. Суму такого сторнування підприємство розподіляє на активи одиниці, крім гудвілу, пропорційно балансовій вартості цих активів, з урахуванням обмеження, зазначеного у пункті в) нижче. Таке збільшення балансової вартості слід відображати як сторнування втрат від зменшення корисності окремих активів та негайно визнавати у прибутку чи збитку;
в) при розподілі суми сторнування втрат від зменшення корисності одиниці, яка генерує грошові кошти, сторнування не збільшує балансову вартість будь-якого активу більше ніж найменше з таких двох значень:
i) суми його очікуваного відшкодування та
ii) балансової вартості, яка була б визначена (за вирахуванням амортизації), якщо у попередні періоди втрат від зменшення корисності активу не визнавалося;
г) Будь-яка надлишкова сума сторнування втрат від зменшення корисності, яку не можна розподілити на актив через обмеження, наведене вище у пункті в), слід пропорційно розподілити на інші активи одиниці, яка генерує грошові кошти, за винятком гудвілу;
ґ) Після визнання сторнування втрат від зменшення корисності, якщо можливо, підприємство коригує амортизаційні відрахування по кожному активу в складі одиниці, яка генерує грошові кошти у майбутніх періодах, щоб розподілити переглянуту балансову вартість активу, за вирахуванням його ліквідаційної вартості (якщо така є), на систематичній основі протягом усього його строку корисної експлуатації, що залишився.
Розкриття інформації
27.32 Для кожного класу активів, зазначеного в параграфі 27.33, підприємство розкриває таку інформацію:
а) суму втрат від зменшення корисності, визнаних у прибутку або збитку протягом періоду, а також статті звіту про сукупний дохід (та звіту про прибутки та збитки, у разі подання), до яких включають ці втрати від зменшення корисності;
б) суму сторнувань втрат від зменшення корисності, визнаних у прибутку або збитку протягом періоду, а також статтю (статті) звіту про сукупний дохід (та звіту про прибутки та збитки, у разі подання), у якій (яких) сторнуються ці втрати від зменшення корисності.
27.33 Інформація, що вимагається згідно з параграфом 27.32, розкривається підприємством для кожного з таких класів активів:
а) запаси;
б) основні засоби (включаючи інвестиційну нерухомість, що обліковується за методом витрат);
в) гудвіл;
г) нематеріальні активи, крім гудвілу;
ґ) інвестиції у асоційовані підприємства
д) інвестиції у спільні підприємства.
Розділ 28. Виплати працівникам
Сфера застосування цього розділу
28.1 Виплати працівникам - це всі форми оплати, яка надається підприємством в обмін на послуги, надані працівниками, включаючи директорів та управлінський персонал. Цей розділ застосовується до всіх виплат працівникам, крім операцій, виплати за якими здійснюються на основі акцій і на які поширюється Розділ 26 "Виплата на основі акцій". Виплати працівникам, до яких застосовується цей розділ, включають чотири види:
а) короткострокові виплати працівникам, які є виплатами працівникам (крім виплат при звільненні), що підлягають повній сплаті протягом дванадцяти місяців після закінчення періоду, в якому працівник надавав відповідну послугу;
б) виплати по закінченні трудової діяльності, які є виплатами працівникам (крім виплат при звільненні), що підлягають сплаті по закінченні трудової діяльності;
в) інші довгострокові виплати працівникам, які є виплатами працівникам (крім виплат по закінченні трудової діяльності та виплат при звільненні), що не підлягають сплаті повністю протягом дванадцяти місяців після закінчення періоду, в якому працівник надавав відповідну послугу;
г) виплати при звільненні, які є виплатами працівникам, що підлягають сплаті в результаті;
i) рішення підприємства щодо припинення трудових відносин з працівником до звичайної дати його виходу на пенсію або
ii) рішення працівника погодитися на добровільне звільнення за скороченням штатів в обмін на такі виплати.
28.2 Виплати працівникам також включають операції, виплати за якими здійснюються на основі акцій та за якими працівники отримують інструменти капіталу (такі як акції та опціони на акції) або грошові кошти чи інші активи підприємства в сумі, що визначається на основі ціни акцій підприємства або інших інструментів власного капіталу підприємства. Операції, виплати за якими здійснюються на основі акцій, обліковуються згідно з Розділом 26.
Загальний принцип визнання всіх виплат працівникам
28.3 Підприємство визнає вартість усіх виплат працівникам, на які працівники набувають право від надання підприємству послуг протягом звітного періоду:
а) як зобов'язання, після вирахування сум, сплачених працівникам безпосередньо або як внесок до фонду виплат працівникам. Якщо сплачена сума перевищує зобов'язання, яке виникає внаслідок надання послуги до звітної дати, то підприємство визнає таке перевищення як актив у тому обсязі, в якому попередня оплата призведе до зменшення майбутніх платежів або грошового відшкодування;
б) як витрати, якщо інший розділ цього МСФЗ не вимагає визнавати ці витрати як частину вартості таких активів, як запаси чи основні засоби.
Короткострокові виплати працівникам
Приклади
28.4 Короткострокові виплати працівникам включають такі статті:
а) заробітна плата робітникам та службовцям і внески на соціальне забезпечення;
б) короткострокові компенсації за відсутність (такі як оплачена щорічна відпустка та оплачена відпустка у зв'язку з хворобою); при цьому очікується, що випадки відсутності відбуватимуться протягом дванадцяти місяців після закінчення періоду, в якому працівники надають відповідні послуги;
в) участь у прибутку та премії, що підлягають сплаті протягом дванадцяти місяців після закінчення періоду, в якому працівникам надають відповідні послуги;
г) негрошові виплати (такі як медичне обслуговування, надання житла, автомобілів та безкоштовних чи субсидованих товарів або послуг) для теперішніх існуючих працівників.
Загальна оцінка короткострокових витрат
28.5 Якщо працівник надав послуги підприємству протягом звітного періоду, то суми, визнані згідно з параграфом 28.3, підприємство має визнавати за недисконтованою сумою короткострокових виплат працівникам, очікуваних до сплати в обмін на ці послуги.
Визнання та оцінка: короткострокові компенсації за відсутність
28.6 Підприємство може компенсувати працівникам відсутність з різних причин, включаючи щорічні відпустки, тимчасову непрацездатність. та відпустки у зв'язку з хворобою. Деякі випадки короткострокової компенсованої відсутності накопичуються, вони можуть переноситися на наступні періоди та використовуватися у майбутніх періодах, якщо права поточного періоду не використані працівником повністю. Прикладами є щорічна відпустка та відпустка у зв'язку з хворобою. Підприємство визнає очікувану вартість накопичуваних компенсацій за відсутність, коли працівники надають послуги, які збільшують їхні права на майбутні компенсації за відсутність. Підприємство оцінює очікувану вартість накопичуваних компенсацій за відсутність за недисконтованою додатковою сумою, яку підприємство очікує сплатити в результаті невикористаних прав, які накопичились на кінець звітного періоду. Цю суму підприємство відображає на дату звітності як поточне зобов'язання.
28.7 Визнавати вартість інших (ненакопичуваних) компенсацій за відсутність підприємство має тоді, коли такі випадки відсутності мають місце. Оцінку вартості ненакопичуваних компенсацій за відсутність підприємство здійснює за недисконтованою сумою заробітної плати робітників та службовців, яка сплачена чи підлягає сплаті за період відсутності.
Визнання: програми участі у прибутку та преміювання
28.8 Очікувані витрати, пов'язані з участю у прибутку та преміюванням, підприємство визнає тоді і тільки тоді, коли:
а) у підприємства є теперішнє юридичне або конструктивне зобов'язання здійснити такі виплати в результаті минулих подій (це означає, що підприємство не має реалістичної альтернативи здійсненню платежів);
б) можна достовірно оцінити це зобов'язання.
Виплати по закінченні трудової діяльності: розмежування програм з визначеним внеском та програм з визначеною виплатою
28.9 Виплати по закінченні трудової діяльності включають, наприклад:
а) пенсійне забезпечення, таке як пенсії;
б) інші виплати по закінченні трудової діяльності, такі як страхування життя по закінченні трудової діяльності та медичне обслуговування по закінченні трудової діяльності.
Угоди, за якими підприємство надає виплати по закінченні трудової діяльності, є програмами виплат по закінченні трудової діяльності. Підприємство має застосовувати цей розділ до всіх таких угод незалежно від того, чи пов'язані вони зі створенням окремого підприємства для отримання внесків і здійснення виплат. У деяких випадках такі угоди укладаються тому, що цього вимагає закон, а не тому, що підприємство прийняло таке рішення. У деяких випадках ці угоди укладаються за рішенням підприємства, навіть за відсутності офіційної документально оформленої програми.
28.10 Програми виплат по закінченні трудової діяльності класифікуються як програми з визначеним внеском або програми з визначеною виплатою залежно від їх основних умов та положень.
а) Програми з визначеним внеском - це програми виплат по закінченні трудової діяльності, згідно з якими підприємство сплачує фіксовані внески окремому суб'єктові господарювання (фонду) і не має юридичного чи конструктивного зобов'язання сплачувати подальші внески чи здійснювати прямі виплати працівникам, якщо фонд не матиме достатньо активів для здійснення всіх виплат працівникам, пов'язаних з їхніми послугами у поточному та попередніх періодах. Отже, сума виплат, яку працівник отримає по закінченні трудової діяльності, визначається за сумою внесків, сплачених підприємством (а також, можливо, й працівником) до програми виплат по закінченні трудової діяльності або до страхової компанії, разом із прибутками від інвестування внесків.
б) Програми з визначеною виплатою - це програми виплат по закінченні трудової діяльності, крім програм з визначеним внеском. Згідно з програмами з визначеною виплатою, зобов'язання підприємства полягає в тому, щоб здійснювати узгоджені виплати теперішнім та колишнім працівникам, при цьому актуарний ризик (ризик того, що витрати на виплати будуть більшими чи меншими за очікувані) та інвестиційний ризик (ризик того, що прибуток від активів, призначений для фінансування виплат, буде відрізнятися від очікувань) фактично несе підприємство. Якщо актуарний або інвестиційний досвід є гіршим від очікуваного, зобов'язання підприємства можуть збільшуватися, і, навпаки, зменшуватися, якщо актуарний або інвестиційний досвід виявиться кращим від очікуваного.
Програми за участю кількох працедавців та державні програми
28.11 Програми за участю кількох працедавців та державні програми відносять до програм з визначеним внеском або програм з визначеною виплатою на основі умов програми, включаючи конструктивне зобов'язання, яке виходить за межі офіційних умов. Але у разі відсутності достатньої інформації для здійснення обліку програми за участю кількох працедавців як програми з визначеною виплатою, підприємство обліковує цю програму згідно з параграфом 28.13 як програму з визначеним внеском та розкриває інформацію, передбачену параграфом 28.40.
Застраховані виплати
28.12 Підприємство може сплачувати страхові внески для фінансування програми виплат по закінченні трудової діяльності. Підприємство має розглядати таку програму як програму з визначеним внеском, якщо у підприємства не буде юридичного або конструктивного зобов'язання щодо:
а) здійснення виплат прямо працівникам, коли настає строк сплати, або
б) сплати подальших внесків, якщо страховик не здійснює всі майбутні виплати працівникам, пов'язані з наданням послуг працівниками у поточному і попередньому періодах.
Конструктивне зобов'язання може виникнути опосередковано через програму, через механізм встановлення майбутніх страхових внесків або через відносини страхової компанії з зв'язаною стороною. Якщо у підприємства залишається таке юридичне або конструктивне зобов'язання, йому слід розглядати цю програму як програму з визначеною виплатою.
Виплати по закінченні трудової діяльності: програми з визначеним внеском
Визнання та оцінка
28.13 Підприємство визнає внески, що підлягають сплаті за період:
а) як зобов'язання після вирахування будь-якого вже сплаченого внеску. Якщо вже сплачений внесок перевищує внесок, що підлягає сплаті за надання послуг до звітної дати, підприємство має визнавати це перевищення як актив;
б) як витрати, якщо інший розділ цього МСФЗ не вимагає включення виплат у собівартість активу такого, як запаси або основні засоби.
Виплати по закінченні трудової діяльності: програми з визначеною виплатою
Визнання
28.14 Застосовуючи загальний принцип визнання у параграфі 28.3 до програм з визначеною виплатою, підприємство визнає:
а) фінансове зобов'язання щодо своїх зобов'язань за програмою з визначеною виплатою за вирахуванням активів програми - його фінансового зобов'язання за визначеною виплатою (див. параграфи 28.15 - 28.23);
б) чисту зміну такого зобов'язання протягом періоду як вартість цих програм з визначеною виплатою протягом періоду (див. параграфи 28.24 - 28.27).
Оцінка фінансового зобов'язання за визначеною виплатою
28.15 Підприємство оцінює фінансове зобов'язання за визначеною виплатою щодо його зобов'язання за програмами з визначеною виплатою за вирахуванням таких загальних сум:
а) теперішня вартість зобов'язань за програмами з визначеною виплатою (його зобов'язання щодо визначеної виплати) на дату звітності (у параграфах 28.16 - 28.22 наводиться інструкція щодо оцінки такого зобов'язання) мінус
б) справедлива вартість на дату звітності активів програми (якщо такі є), за рахунок яких безпосередньо виконуються зобов'язання. У параграфах 11.27 - 11.32 визначено вимоги до обчислення справедливої вартості активів програми, які є фінансовими активами.
Включення гарантованих та негарантованих виплат
28.16 Теперішня вартість зобов'язань підприємства за програмами з визначеною виплатою на дату звітності відображає попередньо розраховану суму виплати, заробленої працівниками за їх послуги у поточному та попередньому періодах, у тому числі виплати, які ще не є гарантованими (див. параграф 28.26), та включаючи вплив формул обчислення виплат, які забезпечують працівникам більш високі виплати за більш пізні роки надання послуг. Це вимагає від підприємства визначення суми виплат, що відноситься до поточного та минулого періодів, на основі формули виплат за програмою та визначення попередніх оцінок (актуарних припущень) щодо демографічних змінних (таких як плинність кадрів та смертність) і фінансових змінних (таких як майбутні підвищення заробітної плати та витрат на медичне обслуговування), які впливають на вартість виплат. Актуарні припущення мають бути неупереджені (ні ризиковані, ні надмірно консервативні), взаємно сумісні, відібрані таким чином, щоб зробити найкращу попередню оцінку майбутніх грошових потоків, які виникають згідно з планом.
Дисконтування
28.17 Зобов'язання щодо визначеної виплати підприємство оцінюється на основі дисконтованої теперішньої вартості. Ставку, яку використовують для дисконтування майбутніх зобов'язань, підприємство визначає на основі ринкової дохідності на дату звітності високоякісних корпоративних облігацій. В країнах, де розвиненого ринку таких облігацій немає, підприємство має використовувати ринкову дохідність державних облігацій (на дату звітності). Валюта та строки погашення корпоративних або державних облігацій мають відповідати валюті та попередньо визначеному строку майбутніх виплат.
