ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ
ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ
від 13.10.2025 р. N 5448/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК
Державна податкова служба України розглянула звернення щодо порядку оподаткування операцій з надання послуг, пов'язаних з перевезенням, та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), повідомляє.
Як зазначено у зверненні, між Товариством та іншою особою укладено договір на закупівлю послу, згідно з умовами якого виконавець надає замовнику послуги, пов'язані з перевезенням (транспортуванням) фізичних осіб з території інших держав на територію України. До складу таких послуг входить, зокрема, організація перевезення авіаційним транспортом за межами митної території України.
З метою виконання договору виконавцем придбаються авіаквитки у агентства з продажу авіаквитків (на частину маршруту за межами митної території України), а також квитки на автомобільний транспорт (на частину маршруту до пункту призначення на митній території України).
Враховуючи норми підпункту "а" підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 ПКУ, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо можливості застосування нульової ставки ПДВ в частині вартості придбаних авіаквитків та ставки ПДВ 20 відсотків в частині вартості квитків на автомобільний транспорт.
Разом з тим, надана у зверненні інформація не дає змоги чітко ідентифікувати сутність послуг, що надаються Товариством. У зв'язку з цим ДПС надає роз'яснення загальних норм податкового законодавства щодо порушених питань.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу ( пункт 1.1 статті 1 Кодексу).
Згідно зі статтею 5 Кодексу поняття, правила та положення, установлені Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 Кодексу. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення Кодексу. Інші терміни, що застосовуються у Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.
Частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року N 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - Закон N 996) передбачено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
При визначенні порядку оподаткування здійснюваних операцій платники податку повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку - превалювання сутності над формою, згідно з яким операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (найменування) ( стаття 4 Закону N 996).
Відповідно до статті 910 Цивільного кодексу України за договором перевезення пасажира одна сторона (перевізник) зобов'язується перевезти другу сторону (пасажира) до пункту призначення, а в разі здавання багажу - також доставити багаж до пункту призначення та видати його особі, яка має право на одержання багажу, а пасажир зобов'язується сплатити встановлену плату за проїзд, а у разі здавання багажу - також за його перевезення.
Укладення договору перевезення пасажира та багажу підтверджується видачею відповідно квитка або електронного квитка та багажної квитанції, вимоги до яких встановлюються відповідно до законодавства.
Статтею 1 Закону України від 05 квітня 2001 року N 2344-III "Про автомобільний транспорт" визначено, що автомобільний перевізник - фізична або юридична особа, яка здійснює на комерційній основі чи за власний кошт перевезення пасажирів чи (та) вантажів транспортними засобами.
Авіаційний перевізник (авіаперевізник) - суб'єкт господарювання, що надає послуги з перевезення пасажирів, вантажу, пошти повітряним транспортом ( частина перша статті 1 Повітряного кодексу України).
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.
Згідно з підпунктом "б" пункту 185.1 статті 185 Кодексу об'єктом оподаткування ПДВ є, зокрема, операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 Кодексу.
Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності ( підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 Кодексу).
Пунктами 186.2 - 186.4 статті 186 Кодексу визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається залежно від місця реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або від місця фактичного надання відповідних послуг.
Місцем постачання послуг (у тому числі і послуг з перевезення) є місце реєстрації постачальника, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2, 186.3 і 186.3 1 статті 186 Кодексу ( пункт 186.4 статті 186 Кодексу).
Операції, зазначені у статті 185 Кодексу, крім операцій, що не є об'єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка та 7 і 14 відсотків, оподатковуються ПДВ за ставкою, зазначеною в підпункті "а" пункту 193.1 статті 193 Кодексу, яка є основною (а саме за ставкою 20 відсотків) ( пункт 194.1 статті 194 Кодексу).
Відповідно до абзацу "а" підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 Кодексу операції з міжнародного перевезення пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом оподатковуються за нульовою ставкою. Для цілей цього підпункту перевезення вважається міжнародним, якщо таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом
Пунктом 188.1 статті 188 Кодексу визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 Кодексу, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:
товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;
газу, який постачається для потреб населення;
електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.
Таким чином, порядок оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг залежить від сутності таких послуг та від місця їх постачання.
Операції з постачання послуг з міжнародного перевезення пасажирів відповідно до підпункту "а" підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 Кодексу оподатковуються за нульовою ставкою ПДВ за умови, що таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом резидентом - платником ПДВ. При цьому право на застосування нульової ставки, визначеної зазначеним підпунктом, має перевізник, який безпосередньо здійснює операції з міжнародного перевезення пасажирів.
З урахуванням інформації, наданої у зверненні, у особи (виконавця), яка не здійснює міжнародне перевезення (не є перевізником), а лише організовує перевезення (транспортування) фізичних осіб з території інших держав на територію України (придбає авіа- та автомобільні квитки), відсутні підстави для застосування нульової ставки ПДВ.
Водночас операції з надання послуг, місцем постачання яких є митна територія України, які надаються виконавцем замовнику, підлягають оподаткуванню ПДВ за ставкою 20 відсотків. ПДВ нараховується на базу оподаткування, визначену відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПКУ, до складу якої включаються будь-які суми коштів, що передаються виконавцю замовником у зв'язку з компенсацією вартості послуг.
При цьому кожен конкретний випадок стосовно оподаткування ПДВ операцій, що здійснюються платником податку, має розглядатися з урахуванням усіх умов і суттєвих обставин здійснення господарських операцій, а також первинних (бухгалтерських) документів, оформленням яких вони супроводжувались.
Згідно зі статтею 36 Кодексу платники податку повинні самостійно визначати відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані Кодексом.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію ( пункт 52.2 статті 52 Кодексу).