Щодо визначення операцій контрольованими

Державна податкова служба України розглянула звернення про надання індивідуальної податкової консультації з питань щодо визначення операцій контрольованими та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні платник податків повідомив, що уклав договір транспортно – експедиційного обслуговування експортно – імпортних і транзитних вантажів по залізничних дорогах Республіки Молдова, країн СНД та інших держав для перевезення вантажів поза межами території України з нерезидентом, включеним до переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2017 № 1045. Згідно з договором платник податків – експедитор бере на себе зобов’язання за плату та за рахунок замовника транспортно – експедиційного обслуговування (далі – Клієнт) надавати послуги з організації перевезення. Транспортні послуги по перевезенню вантажів по залізничній дорозі Республіки Молдова платник податків акумулює на своїх внутрішніх рахунках до моменту виставлення транспортних витрат резиденту України згідно з договором на транспортно – експедиційне обслуговування. Суму сплачених коштів нерезиденту платник податків не включає до витрат підприємства.

Враховуючи викладене вище, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступного питання:

- чи можуть такі операції, отримані від резидента Республіки Молдова та перевиставлені платником податків на Клієнта бути визнані контрольованими?

Підпунктом 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу визначено, що контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків (для резидентів Дія Сіті – платників податку на особливих умовах – на фінансовий результат до оподаткування, визначений у фінансовій звітності згідно з національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності), а саме:

а) господарські операції, що здійснюються з пов’язаними особами – нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених підпунктом 39.2.1.5 цього підпункту;

б) зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів-нерезидентів;

в) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 цього підпункту, або які є резидентами цих держав;

г) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи. Перелік організаційно-правових форм таких нерезидентів в розрізі держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України.

У разі внесення змін до переліку організаційно-правових форм нерезидентів у розрізі держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до цього підпункту, вони набирають чинності з 1 січня звітного року, що настає за календарним роком, у якому внесено такі зміни.

Якщо нерезидентом, організаційно – правова форма якого включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту "г" цього підпункту, у звітному році сплачувався податок на прибуток (корпоративний податок), господарські операції платника податків з таким нерезидентом за відсутності критеріїв, визначених підпунктами "а" – "в" цього підпункту, визнаються неконтрольованими;

ґ) господарські операції (у тому числі внутрішньогосподарські розрахунки), що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні.

Відповідно до підпункту 39.2.1.4 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу господарською операцією для цілей трансфертного ціноутворення є всі види операцій, договорів або домовленостей, документально підтверджених або непідтверджених, що можуть впливати на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків (для резидентів Дія Сіті – платників податку на особливих умовах – на фінансовий результат до оподаткування, визначений у фінансовій звітності згідно з національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності), зокрема, але не виключно:

а) операції з товарами, такими як сировина, готова продукція тощо;

б) операції з придбання (продажу) послуг;

в) операції з нематеріальними активами, такими як роялті, ліцензії, плата за використання патентів, товарних знаків, ноу-хау тощо, а також з будь-якими іншими об’єктами інтелектуальної власності;

г) фінансові операції, включаючи лізинг, участь в інвестиціях, кредитах, комісії за гарантію тощо;

ґ) операції з купівлі чи продажу корпоративних прав, акцій або інших інвестицій, купівлі чи продажу довгострокових матеріальних і нематеріальних активів;

д) операції (у тому числі внутрішньогосподарські розрахунки), що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні;

е) операції, у результаті яких обсяг доходу та/або фінансовий результат платника податку зменшується внаслідок повної або часткової, безповоротної або тимчасової передачі функцій разом з матеріальними та/або нематеріальними активами (або без них), вигодами, ризиками та можливостями іншому платнику податку (іншій особі) в тих випадках, коли у взаємовідносинах між непов’язаними особами така передача не здійснювалася б без компенсації, незалежно від того, чи відображені такі операції у бухгалтерському обліку.

Згідно з підпунктом 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 (крім операцій, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні) і 39.2.1.5 цього підпункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;

обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Отже, вирішальною умовою визнання операцій контрольованими є їх вплив на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків за умови досягнення вартісного критерію, встановленого підпунктом 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу.

Враховуючи викладене у разі, якщо операція з отримання від резидента Республіки Молдова та перевиставлення платником податків на Клієнта послуг з транспортно – експедиційного обслуговування впливає на фінансовий результат до оподаткування згідно з правилами бухгалтерського обліку та відповідно на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків, то згідно з підпунктом "в" підпункту 39.2.1.4 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу така операція є контрольованою.

Крім того звертаємо увагу, що відповідно до підпункту 39.2.1.5

підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу І Кодексу якщо в ланцюгу господарських операцій між платником податків та нерезидентом, передбачених підпунктом 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу І Кодексу, право власності на предмет (результат) такої операції перш ніж перейти від платника податків до такого нерезидента (у разі експортних операцій) або перш ніж перейти від такого нерезидента до платника податків (у разі імпортних операцій) переходить до однієї або декількох осіб і операція між відповідним резидентом та жодною з таких осіб не визнавалася платником податку контрольованою операцією, така операція вважається контрольованою операцією між платником податків та таким нерезидентом, якщо особи, до яких перейшло право власності:

не виконують у такій сукупності операцій істотних функцій, пов'язаних з придбанням (продажем) товарів (робіт, послуг);

не використовують у такій сукупності операцій істотних активів та/або не приймають на себе істотних ризиків для організації придбання (продажу) товарів (робіт, послуг).

Таким чином, для визнання операцій контрольованими, також необхідно здійснювати аналіз виконаних функцій, використаних активів та прийнятих ризиків сторонами операцій, в розумінні підпункту 39.2.1.5 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу І Кодексу.

Разом з тим кожен конкретний випадок встановлення відповідності господарських операцій критеріям контрольованих має розглядатись з урахуванням обставин здійснення цих операцій та всіх первинних документів.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу II Кодексу).