Щодо практичного застосування норм податкового законодавства

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула (…) щодо практичного застосування норм податкового законодавства і в межах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні платник податків повідомив, що ТОВ є платником єдиного податку четвертої групи. ТОВ орендує земельні ділянки у орендодавців – фізичних осіб. Коли власник ділянки помирає, то на момент смерті за даними бухгалтерського обліку щодо померлого орендодавця

буває обліковується або дебіторська, або кредиторська заборгованість. Тобто йдеться або про виплачену наперед орендну плату (аванс), або навпаки –

про заборгованість перед орендодавцем. Спадкоємці померлих орендодавців надають підприємству свідоцтво про спадщину на земельну ділянку, а інколи одразу копію витягу з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно. Водночас у свідоцтві про спадщину (у витягу тим паче) не згадано заборгованість, яка виникла на дату смерті власника земельної ділянки (пайщика) у спадкоємця.

Платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію

з наступних питань:

1. Чи має право орендар виплатити спадкоємцю неотриману суму кредиторської заборгованості, яка виникла до дати смерті орендодавця?

2. Чи підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб та військовим збором дохід спадкоємця у вигляді виплаченої йому кредиторської заборгованості померлого орендодавця, яка виникла на дату його смерті?

3. Що має показати у Додатку 4ДФ до Об’єднаного розрахунку орендар – податковий агент?

4. Чи можна вважати дебіторську заборгованість виплаченою на користь спадкоємця земельної ділянки і лише після завершення періоду, за який наперед виплатили кошти померлому орендодавцю, починати нараховувати орендну плату?

5. Як провести таке зарахування? Чи ми маємо нарахувати окремо орендну плату спадкоємцеві за період після смерті орендодавця і провести залік зустрічних заборгованостей? Чи потрібно у такому разі із цієї суми утримати податок на доходи та військовий збір? Як відобразити у Додатку 4ДФ

до Об’єднаного розрахунку?

Щодо питань першого-третього

Відносини, пов’язані з орендою землі, регулюються Земельним кодексом України, Цивільним кодексом України (далі – ЦКУ), Законом України

від 06 жовтня 1998 року № 161-XIV "Про оренду землі" (далі – Закон № 161), іншими нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до них, а також договором оренди землі.

Відповідно до ст. 13 Закону № 161 та ст. 759 ЦКУ договір оренди землі – це договір, за яким орендодавець зобов’язаний за плату передати орендареві земельну ділянку у володіння і користування на певний строк, а орендар зобов’язаний використовувати земельну ділянку відповідно до умов договору та вимог земельного законодавства.

Однією з істотних умов договору оренди землі є строк дії договору оренди (ст. 15 Закону № 161).

Договір оренди землі припиняється, зокрема, у разі закінчення строку, на який його було укладено (частина перша ст. 31 Закону № 161).

При цьому перехід права власності на орендовану земельну ділянку до іншої особи (у тому числі в порядку спадкування) не є підставою для зміни умов або розірвання договору, якщо інше не передбачено договором оренди землі (частина шоста ст. 32 Закону № 161).

Спадкуванням є перехід прав та обов’язків (спадщини) від фізичної особи, яка померла (спадкодавця), до інших осіб (спадкоємців) (частина перша

ст. 1216 ЦКУ).

До складу спадщини входять усі права та обов’язки, що належали спадкодавцеві на момент відкриття спадщини і не припинилися внаслідок його смерті (частина перша ст. 1218 ЦКУ).

Частиною першою ст. 1225 ЦКУ встановлено, що право власності на земельну ділянку переходить до спадкоємців на загальних підставах із збереженням її цільового призначення.

Особливості оподаткування доходу від надання нерухомості в оренду (суборенду, емфітевзис), житловий найм (піднайм) визначено п. 170.1 ст. 170 Кодексу.

Відповідно до п.п. 170.1.1 п. 170.1 ст. 170 Кодексу податковим агентом платника податку – орендодавця щодо його доходу від надання в оренду (емфітевзис) земельної ділянки сільськогосподарського призначення, земельної частки (паю), майнового паю є орендар.

При цьому об'єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше ніж мінімальна сума орендного платежу, встановлена законодавством з питань оренди землі.

Згідно з п.п. 170.1.4 п. 170.1 ст. 170 Кодексу доходи, зазначені, зокрема у

п.п. 170.1.1 п. 170.1 ст. 170 Кодексу, оподатковуються податковим агентом під час їх нарахування (виплати) за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 Кодексу.

Так, відповідно до п. 167.1 ст. 167 Кодексу ставка податку становить

18 відс. бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пп. 167.2 – 167.5 ст. 167 Кодексу).

Крім того, вказаний дохід є об’єктом оподаткування військовим збором (п.п. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу).

Ставка військового збору становить 1,5 відс. об’єкта оподаткування, визначеного п.п. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу (п.п. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу).

Якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але

не виплачується (не надається) платнику податку, то податок (військовий збір), який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені Кодексом для місячного податкового періоду (п.п. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 Кодексу).

Зокрема, особи, які відповідно до Кодексу мають статус податкових агентів, та платники єдиного внеску зобов’язані подавати у строки, встановлені Кодексом для податкового кварталу, для податкового кварталу, податковий Розрахунок (з розбивкою по місяцях звітного кварталу), до контролюючого органу за основним місцем обліку. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку – фізичній особі податковим агентом, платником єдиного внеску протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності із зазначених питань не допускається

(п.п. "б" п. 176.2 ст. 176 Кодексу).

Наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4, зі змінами, затверджено форма Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (далі – Розрахунок) та Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску.

Таким чином, якщо ТОВ на виконання договору оренди був нарахований дохід у вигляді орендної плати на користь фізичної особи, але не виплачений

у зв’язку з його смертю, то податок на доходи фізичних осіб і військовий збір який підлягав утриманню з такого нарахованого доходу та перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені Кодексом для місячного податкового періоду, а отже, сума зазначеного доходу при виплаті фізичним особам (спадкоємцям) не є об’єктом оподаткування, але відображається податковим агентом у Додатку 4ДФ до Розрахунку під ознакою доходу "195".

Щодо питань четвертого-п’ятого

Питання погашення кредиторської та дебіторської заборгованості регулюються методологією бухгалтерського обліку та фінансової звітності,

яку формує центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, що затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (абзац перший частини другої ст. 6 Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (зі змінами та доповненнями).

Тому, з питання формування, погашення кредиторської та дебіторської заборгованості у бухгалтерському обліку сільськогосподарського товаровиробника – платника єдиного податку четвертої групи рекомендуємо звернутися до Міністерства фінансів України.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

______________________________________________________________________________________________

Дана індивідуальна податкова консультація діє до зміни/втрати чинності норм законодавства, щодо яких надано індивідуальну податкову консультацію.