Щодо коригування фінансового результату до оподаткування при нарахуванні амортизації та визначення податкових зобовязань з ПДВ щодо придбаного вуличного спортивного комплексу, гойдалок, каруселей, гірок

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо коригування фінансового результату до оподаткування при нарахуванні амортизації та визначення податкових зобов'язань з ПДВ щодо придбаного вуличного спортивного комплексу, гойдалок, каруселей, гірок, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), повідомляє.

Як зазначено у зверненні комунальне підприємство засноване міською радою, надає послуги з управління будинків, працює на загальній системі оподаткування та застосовує податкові різниці при обчисленні податку на прибуток, та є платником ПДВ.

Платник придбав за кошти, які надійшли з бюджету як капітальні трансферти (код бюджетної класифікації 3210) вуличний спортивний комплекс, а також за власні кошти - гойдалки, каруселі та гірки, які будуть встановлені на прибудинковій території.

Вартість придбаного не у платника ПДВ комплексу складає 35 000 грн. Вартість гойдалок, каруселей та гірок в середньому складає 10 000 грн з ПДВ.

У платника виникли питання стосовно коригування фінансового результату до оподаткування при нарахуванні амортизації на дані об'єкти та нарахування компенсуючих податкових зобов'язань з ПДВ на дані об'єкти.

Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.

Згідно пп. 14.1.3 п. 14.1 ст. 14 Кодексу амортизація - систематичний розподіл вартості основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів, що амортизується, протягом строку їх корисного використання (експлуатації). Слід зазначити, що різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів встановлені ст. 138 Кодексу.

Різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів, формуються відповідно до вимог ст. 138 Кодексу.

Пунктами 138.1 та 138.2 ст. 138 Кодексу встановлено, що фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму нарахованої амортизації основних засобів та/або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності та зменшується на суму розрахованої амортизації основних засобів та/або нематеріальних активів відповідно до п. 138.3 ст. 138 Кодексу.

Порядок розрахунку амортизації основних засобів або нематеріальних активів для визначення об'єкта оподаткування встановлено п. 138.3 ст. 138 Кодексу.

Згідно з пп. 138.3.1 п. 138.3 ст. 138 Кодексу розрахунок амортизації основних засобів та нематеріальних активів здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням обмежень, встановлених пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 розділу I цього Кодексу, підпунктами 138.3.2 - 138.3.4 цього пункту. При такому розрахунку застосовуються методи нарахування амортизації, передбачені національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Порядок розрахунку амортизації основних засобів або нематеріальних активів для визначення об'єкта оподаткування встановлено п. 138.3 ст. 138 Кодексу.

Відповідно до пп. 138.3.1 п. 138.1 ст. 138 Кодексу розрахунок амортизації основних засобів та нематеріальних активів здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням обмежень, встановлених підпунктом 14.1.138 пункту 14.1 статті 14 розділу I цього Кодексу, підпунктами 138.3.2 - 138.3.4 цього пункту. При такому розрахунку застосовуються методи нарахування амортизації, передбачені національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Для розрахунку амортизації відповідно до положень цього пункту визначається вартість основних засобів та нематеріальних активів без урахування їх переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку.

Амортизація не нараховується за період невикористання (експлуатації) основних засобів у господарській діяльності у зв'язку з їх консервацією.

Отже, якщо комунальне підприємство використовує основні засоби у власній господарській діяльності, з метою отримання доходів, то таке підприємство збільшує фінансовий результат до оподаткування на суму нарахованої амортизації основних засобів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку та зменшує на суму розрахованої амортизації цих основних засобів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку з урахуванням обмежень, встановлених пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 розділу I, підпунктами 138.3.2 - 138.3.4 п. 138.3 ст. 138 Кодексу.

Відповідно до пп. 138.3.2 п. 138.2 ст. 138 Кодексу не підлягають амортизації та проводяться за рахунок відповідних джерел, зокрема, витрати на придбання / самостійне виготовлення невиробничих основних засобів, невиробничих нематеріальних активів.

Терміни "невиробничі основні засоби", "невиробничі нематеріальні активи" означають відповідно основні засоби, нематеріальні активи, не призначені для використання в господарській діяльності платника податку.

Таким чином не підлягають амортизації витрати на придбання невиробничих основних засобів, які не призначені для використання в господарській діяльності платника податку.

Визначення поняття основні засоби для цілей оподаткування наведено у пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, відповідно до якого (з урахуванням змін внесених Законом України від 16 січня 2020 року N 466-ІХ "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", які набрали чинності з 23 травня 2020 року) основні засоби - матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 20 000 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 20 000 гривень і поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік).

Виходячи з положень пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 Кодексу матеріальні активи, вартість яких не перевищує 20 000 гривень, не належать до основних засобів та є малоцінними необоротними матеріальними активами.

Отже, різниці відповідно до ст. 138 Кодексу за такими активами у платника не виникають.

Таким чином, у разі якщо вартість гойдалок, каруселей та гірок не перевищує 20 000 гривень, зазначений необоротний актив є малоцінним необоротним матеріальним активом та не належить до основних засобів з ціллю оподаткування податком на прибуток.

У платника виникло питання стосовно нарахування "компенсуючих" податкових зобов'язань з ПДВ, якщо право на податковий кредит не виникло.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Згідно з пп. "а" і "б" п. 185.1 ст. 185 розділу V Кодексу об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до ст. 186 розділу V Кодексу розташоване на митній території України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14 розділу I Кодексу).

Підпунктом "а" п. 198.1 ст. 198 розділу V Кодексу передбачено, що до складу податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Згідно з п. 198.3 ст. 198 розділу V Кодексу нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п. 201.10 ст. 201 розділу V Кодексу податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до складу податкового кредиту.

Крім того, підставою для нарахування сум податку, що відносяться до складу податкового кредиту без отримання податкової накладної, можуть бути документи, визначені у п. 201.11 ст. 201 розділу V Кодексу, які містять суму податку.

Особа, яка не є зареєстрованим платником ПДВ, не має права на нарахування податку та складання податкових накладних (п. 201.8 ст. 201 розділу V Кодексу).

Підпунктом "г" п. 198.5 ст. 198 розділу V Кодексу визначено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ст. 189 розділу V Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) в терміни, встановлені Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в неоподатковуваних ПДВ операціях та/або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Кодексом не передбачено будь-яких виключень щодо формування податкового кредиту та визначення податкових зобов'язань відповідно до п. 198.5 ст. 198 розділу V Кодексу для платників ПДВ, які фінансуються з державного бюджету.

При цьому під господарською діяльністю розуміється діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 розділу І Кодексу).

Отже, для товарів/послуг, які були придбані після 1 липня 2015 року без ПДВ у неплатника ПДВ (та відповідно податковий кредит за якими не був сформований), податкові зобов'язання згідно з п. 198.5 ст. 198 розділу V Кодексу не нараховуються.

Стосовно нарахування "компенсуючих" податкових зобов'язань з ПДВ на дитячі майданчики.

Суми ПДВ, сплачені при придбанні товарів/послуг, зокрема, за рахунок бюджетних коштів, відносяться до податкового кредиту на підставі податкових накладних, складених та зареєстрованих в ЄРПН постачальниками.

Податкові зобов'язання з ПДВ на підставі п. 198.5 ст. 198 розділу V Кодексу при придбанні товарів/послуг за рахунок бюджетних коштів, що надійшли платнику податку у вигляді субсидій та поточних трансфертів, не нараховуються, якщо придбані товари/послуги призначені для використання в оподатковуваних ПДВ операціях.

Якщо придбані платником ПДВ товари/послуги, за якими суми податку були включені до складу податкового кредиту, призначаються для використання або починають використовуватися, зокрема в операціях, які не відносяться до господарської діяльності підприємства, то у такого платника податку виникає обов'язок щодо нарахування податкових зобов'язань з ПДВ за правилами, визначеними п. 198.5 ст. 198 розділу V Кодексу.

Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.