Щодо оподаткування дивідендів, які виплачуються на користь учасника нерезидента, який є резидентом Республіки Кіпр

Державна податкова служба України розглянула лист щодо оподаткування дивідендів, які виплачуються на користь учасника нерезидента, який є резидентом Республіки Кіпр, та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє наступне.

Як зазначено в зверненні, платник (резидент України) планує сплачувати дивіденди на користь юридичної особи нерезидента - резидента Республіки Кіпр. При цьому, у платника виникає питання щодо застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування, а саме, щодо правомірності застосування ставки податку 5 відсотків від загальної суми дивідендів, якщо фактичним власником дивідендів є юридична особа (резидент Республіки Кіпр), яка придбала корпоративні права у попереднього учасника нерезидента, та щодо визначення терміну "товариство" у значенні міжнародного договору.

Відповідно до положень пп. 14.1.49 п. 14.1 ст. 14 ПКУ дивіденди - платіж, що здійснюється юридичною особою, у тому числі емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв'язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку.

Особливості оподаткування нерезидентів передбачені п. 141.4 ст. 141 ПКУ.

Для цілей цього пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміються, зокрема, дивіденди, які сплачуються резидентом (пп. "б" пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПКУ).

Згідно з пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПКУ доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними ст. 141 ПКУ.

Відповідно до пп. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПКУ резидент, у тому числі фізична особа підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб'єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПКУ, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.6 та 141.4.11 п. 141.4 ст. 141 ПКУ) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Отже, доходи нерезидента у вигляді дивідендів підлягають оподаткуванню відповідно до вимог пп. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПКУ, якщо інше не передбачено правилами міжнародного договору.

Відповідно до п. 3.2 ст. 3 ПКУ якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені ПКУ, застосовуються правила міжнародного договору.

Положення Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи із змінами, внесеними до неї Протоколом від 11.12.2015 р., ратифікованим Верховною Радою України 30.10.2019 р., який набрав чинності 28.11.2019 р. (далі - Конвенція), поширюються на "осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав" (ст. 1 Конвенції) та до податків, одним з яких, зокрема в Україні, є "податок на прибуток підприємств" (ст. 2 Конвенції).

Для цілей цієї Конвенції термін "особа" включає фізичну особу, компанію і будь-яке інше об'єднання осіб (п. 1 ст. 3 Конвенції); резиденція осіб, на яких поширюється цей міжнародний договір, визначається відповідно до положень ст. 4 Конвенції.

Відповідно до п. 1 ст. 10 (Дивіденди) Конвенції "дивіденди, що сплачуються компанією, яка є резидентом Договірної Держави, резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій іншій Державі".

"Однак такі дивіденди можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник дивідендів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати:

a) 5 відсотків від загальної суми дивідендів, якщо фактичним власником дивідендів є компанія (яка не є товариством), яка володіє безпосередньо принаймні 20 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди та інвестувала в придбання акцій чи інших прав компанії в еквіваленті не менше 100 000 євро,

b) 10 відсотків від загальної суми дивідендів у всіх інших випадках" (п. 2 ст. 10 Конвенції).

Пунктом 3 ст. 10 Конвенції визначено, що "термін "дивіденди" у випадку використання в цій статті означає дохід від акцій або інших прав, які не є борговими вимогами, що дають право на участь у прибутку, а також дохід від інших корпоративних прав, який підлягає такому самому оподаткуванню, як дохід від акцій відповідно до законодавства тієї Держави, резидентом якої є компанія, що розподіляє прибуток".

У контексті Конвенції термін "компанія" означає будь-яку юридичну особу чи будь-яке утворення, що розглядається з метою оподаткування як юридична особа (п. 1 ст. 3 Конвенції).

Термін "товариство" Конвенцією не визначено. Однак, відповідно до п. 2 ст. 3 (Загальні визначення) Конвенції "під час застосування цієї Конвенції Договірною Державою будь-який термін, не визначений у Конвенції, має, якщо з контексту не випливає інше, те значення, яке надається йому законодавством цієї Держави стосовно податків, на які поширюється дія цієї Конвенції".

Водночас відповідно до офіційних Коментарів до статей Модельної податкової конвенції Організації економічного співробітництва і розвитку (ОЕСР), покладеної в основу більшості чинних міжнародних договорів України про уникнення подвійного оподаткування, у тому числі Конвенції, згідно із законодавством більшості держав-учасниць ОЕСР до "компанії", як правило, відносять будь-яку комерційну організацію (господарське товариство) - юридичну особу, статутний (складений) капітал якої поділений на частки між учасниками, наприклад, товариство з обмеженою відповідальністю, акціонерне товариство тощо), прибуток якої у країні-резиденції оподатковується корпоративним податком. На відміну від компанії доход (прибуток) "товариства" (англійською мовою "partnership") розподіляється між учасниками-партнерами та, відповідно, підлягає оподаткуванню на рівні цих учасників пропорційно їх часткам у "товаристві". Внаслідок цього таке "товариство" у контексті міжнародного договору про уникнення подвійного оподаткування не може вважатися податковим резидентом відповідної договірної країни і користуватися перевагами в оподаткуванні, передбаченими цим договором.

Таким чином, у загальному порядку, при виплаті особою, яка у розумінні Конвенції є "компанією" (у значенні цього терміну, розкритого у п. 1 ст. 3 Конвенції) і резидентом України, доходів, які відповідають визначенню "дивіденди" (п. 3 ст. 10 Конвенції), на користь особи, що є "компанією"(яка у розумінні Конвенції не є "товариством"), резидентом Кіпру та фактичним власником дивідендів, у разі виконання цією особою умов, зазначених у пп. а) п. 2 ст. 10 Конвенції, щодо безпосереднього володіння 20 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди, та інвестування в придбання акцій чи інших прав компанії в еквіваленті не менше 100 000 євро, застосовується ставка оподаткування, визначена цією нормою Конвенції.

Щодо умови внесення мінімальної (не менше 100 000 євро) суми інвестицій, то Конвенція не містить застережень стосовно того, що є "інвестуванням" у розумінні пп. а) п. 2 ст. 10 Конвенції, зокрема в частині корпоративних прав компанії - придбання корпоративних прав (частки) компанії шляхом здійснення прямого внеску до статутного капіталу компанії та/або шляхом купівлі корпоративних прав у їх попереднього власника.

Отже, якщо дивіденди від корпоративних прав виплачуються товариством, на користь резидента Кіпру, який у розумінні Конвенції, є фактичним власником таких дивідендів і "компанією" (яка не є товариством), у разі виконання відповідних умов, передбачених пп. а) п. 2 ст. 10 Конвенції, щодо безпосереднього володіння 20 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди, та інвестування в придбання акцій чи інших прав компанії в еквіваленті не менше 100 000 євро, то застосовується ставка для оподаткування таких дивідендів, передбачена цією нормою Конвенції.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 ПКУ).