ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ
ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ
від 21.07.2025 р. N 3930/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК
Державна податкова служба України розглянула звернення на отримання індивідуальної податкової консультації щодо окремих питань роз'яснення податкового законодавства та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), повідомляє.
Як зазначено у зверненні, Компанія планує здійснювати регулярні міжнародні перевезення пасажирів автомобільним транспортом між Україною та Республікою Чехія. Така діяльність буде передбачати отримання доходів від продажу квитків на проїзд в автомобільному транспорті у міжнародному сполученні як в Україні, так і на територіях Республік Польща та Чехія.
Продаж квитків планується організувати безпосередньо в автобусі через водія та за участі комерційних представників - агентів продажу квитків. Крім того, планується придбавати у постачальників - резидентів України паливно-мастильні матеріали, послуги автобусних станцій, послуги комерційного посередництва з продажу квитків та інші з джерелом постачання в Україні.
У зв'язку із зазначеним у Компанії виникли наступні питання:
1. Чи потрібно нерезидентові ставати на облік у податкових органах України, якщо такий нерезидент надає послуги міжнародних перевезень пасажирів автобусами частково територією України?
2. Чи потрібно нерезидентові ставати на облік у податкових органах України, якщо такий нерезидент продає квитки на автобуси, що виконують міжнародні перевезення пасажирів автобусами частково територією України?
3. Чи потрібно нерезидентові ставати на облік у податкових органах України, якщо такий нерезидент продає квитки на автобуси, що виконують міжнародні перевезення пасажирів автобусами частково територією України, за участі комерційних посередників - резидентів України?
4. Чи вважаються послуги міжнародних перевезень пасажирів автобусами частково територією України, що надаються нерезидентом, як "діяльність в Україна"?
5. Чи вважається автобус нерезидента відокремленим підрозділом юридичної особи чи постійним представництвом юридичної особи-нерезидента України?
6. Чи зобов'язаний нерезидент, який надає послуги міжнародних перевезень пасажирів автомобільним транспортом (автобусами) без здійснення діяльності в Україні через відокремлені підрозділи, у тому числі постійні представництва, або без придбання нерухомого майна, або отримання майнових прав на таке майно в Україні, або без відкриття рахунків в банках України (крім кореспондентських рахунків, що відкриваються банкам - нерезидентам) в інших фінансових установах, небанківських надавачах платіжних послуг, або без відкриття електронних гаманців в емітентах електронних грошей відповідно до ст. 64 Закону України від 30.06.2021 N 1591-IX "Про платіжні послуги", або без набуття права власності на інвестиційний актив, визначений абзацами третім - шостим пп. "е" пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, в іншого нерезидента, який не має постійного представництва в Україні, тощо, стати на облік у контролюючих органів України? Якщо так, то у якому податковому органі це слід зробити?
7. Чи призводить діяльність нерезидента з надання послуг міжнародних перевезень пасажирів автомобільним транспортом (автобусами) частково територією України до набуття ним статусу "постійного представництва"?
8. Чи вправі автомобільний пасажирський перевізник - нерезидент, який виконує регулярні міжнародні перевезення пасажирів частково територією України згідно з дозвільними документами, продавати квитки на проїзд автобусом безпосередньо у салоні автобуса за участі водія та отримувати оплату готівкою?
9. Який розрахунковий документ слід оформити водієві автобусу нерезидента при отриманні оплати за проїзд? Які вимоги до реєстрації розрахункових операцій на міжнародному автомобільному пасажирському транспорті, де послуги надаються нерезидентом?
10. Чи існують для такого перевізника - нерезидента будь-які законні вимоги робити реєстрацію продажу квитка за українськими правилами?
11. Чи допускається можливість продажу в Україні нерезидентом квитків на проїзд автобусом у міжнародному сполученні з використанням реєстраторів розрахункових операцій, зареєстрованого у країні реєстрації нерезидента (Республіка Чехія)?
12. У якій валюті в Україні дозволяється приймати оплату за квитки на міжнародному автомобільному пасажирському транспорті, де послуги перевезення надаються нерезидентом?
13. Коли водій, який отримав готівку за квиток, повинен внести цю готівку до каси підприємства, якщо перевезення автобусом відбувається протягом двох чи трьох діб з України через територію Польщі до Чехії?
14. Чи вправі нерезидент вносити готівкову виручку від проданих в Україні квитків до каси підприємства, яке знаходиться в Чехії?
15. Чи відноситься виручка від надання послуг міжнародних перевезень автомобільним транспортом частково територією України, які надаються нерезидентом, до доходів, отриманих нерезидентом із джерелом їх походження з України?
16. Чи відноситься виручка від надання послуг міжнародних перевезень автомобільним транспортом частково територією України, які надаються нерезидентом, до прибутку, який є об'єктом оподаткування податком на прибуток підприємств? Яким чином нерезидентові слід підтвердити податковим органам України те, що такий нерезидент є резидентом Республіки Чехія та сплачує податок на прибуток підприємств у Чехії, що передбачає звільнення від подвійного оподаткування згідно з відповідною міжнародною угодою про уникнення подвійного оподаткування між Україною та Чехією?
17. Як визначається місце постачання послуг з міжнародних пасажирських перевезень автомобільним транспортом, які надаються нерезидентом, у випадку продажу квитка в Україні з посадкою пасажира в Україні та його перевезенням територіями України, Польщі та Чехії з висадкою такого пасажира в Польщі або Чехії?
18. Що вважається ділянкою пасажирського перевезення, що здійснюється в межах митної території України, ділянка на якій відбувається перевезення з посадкою пасажира в Україні та його перевезення територіями України, Польщі та Чехії з висадкою такого пасажира в Чехії?
19. Як визначається база оподаткування об'єкту оподаткування - послуг міжнародних пасажирських перевезень автомобільним транспортом, які надаються нерезидентом, в залежності від місця постачання цих послуг і ділянки пасажирського перевезення?
20. Чи має нерезидент, який надає послуги міжнародних пасажирських перевезень автобусами, право на відшкодування йому податку на додану вартість, який сплачувався таким нерезидентом при придбанні товарів (пальне) та послуг (послуги автостанцій, зупинок, готелів для водіїв) в Україні?
21. Яким чином нерезидент, який надає послуги міжнародних пасажирських перевезень автобусами, може отримати відшкодування йому податку на додану вартість, який сплачувався таким нерезидентом при придбанні товарів (пальне) та послуг (послуги автостанцій, зупинок, готелів для водіїв) в Україні?
Згідно з пп. "а" пп. 14.1.122 п. 14.1 ст. 14 Кодексу до нерезидентів належать іноземні компанії, організації, утворені відповідно до законодавства інших держав, їх зареєстровані (акредитовані або легалізовані) відповідно до законодавства України філії, представництва та інші відокремлені підрозділи з місцезнаходженням на території України.
Підпунктами 133.2.1, 133.2.2 п. 133.2 ст. 133 Кодексу встановлено, що платниками податку на прибуток підприємств - нерезидентами є юридичні особи, які утворені в будь-якій організаційно-правовій формі та отримують доходи з джерелом походження з України, за винятком установ та організацій, що мають дипломатичні привілеї або імунітет згідно з міжнародними договорами України; нерезиденти, які здійснюють господарську діяльність на території України через постійне представництво та/або отримують доходи із джерелом походження з України, та інші нерезиденти, на яких покладено обов'язок сплачувати податок у порядку, встановленому цим розділом.
Визначення поняття "постійне представництво" для цілей оподаткування наведено у пп. 14.1.193 п. 14.1 ст. 14 Кодексу. Так, постійним представництвом вважається постійне місце діяльності, через яке повністю або частково проводиться господарська діяльність нерезидента в Україні, зокрема: місце управління; філія; офіс; фабрика; майстерня; установка або споруда для розвідки природних ресурсів; шахта, нафтова/газова свердловина, кар'єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; склад або приміщення, що використовується для доставки товарів, сервер.
Абзацом п'ятнадцятим пп. 14.1.193 п. 14.1 ст. 14 Кодексу встановлено, що нерезидент не вважається таким, що має постійне представництво в Україні, якщо він здійснює господарську діяльність через посередника - резидента, але при цьому надання резидентом агентських, довірчих, комісійних та інших подібних посередницьких послуг з продажу чи придбання товарів (робіт, послуг) за рахунок, в інтересах та/або на користь нерезидента здійснюється в рамках основної (звичайної) діяльності резидента та на звичайних умовах. Якщо посередник - резидент діє виключно або майже виключно за рахунок, в інтересах та/або на користь одного або кількох осіб - нерезидентів, які є пов'язаними особами, такий посередник не може вважатися таким, що діє в рамках основної (звичайної) діяльності стосовно будь-якої з пов'язаних осіб - нерезидентів, та визнається постійним представництвом такого нерезидента в Україні або кожної особи - нерезидента, якщо такі нерезиденти є пов'язаними особами.
Постійне представництво нерезидента в Україні визнається також у разі, якщо діяльність в Україні здійснюють декілька нерезидентів пов'язаних осіб, якщо така діяльність у сукупності виходить за межі діяльності підготовчого або допоміжного характеру для такої групи нерезидентів - пов'язаних осіб. У такому разі постійне представництво визнається для кожного такого нерезидента - пов'язаної особи. Даний абзац застосовується лише у випадку, коли діяльність таких нерезидентів - пов'язаних осіб в Україні становить у сукупності взаємодоповнюючі функції тісно пов'язаного бізнес-процесу.
Господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами ( пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).
Таким чином, якщо нерезидент, представництво якого здійснює на території України діяльність через свій відокремлений підрозділ, яка підпадає під визначення "постійного представництва", та зазначена діяльність спрямована на отримання доходу, то такий нерезидент є платником податку на прибуток підприємств та зобов'язаний зареєструватись платником цього податку і подавати звітність з податку на прибуток підприємств.
Відповідно до п. 133.3 ст. 133 Кодексу нерезидент стає на облік у контролюючому органі за місцезнаходженням свого постійного представництва до початку своєї господарської діяльності через таке представництво у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Нерезидент, який розпочав господарську діяльність через своє постійне представництво до реєстрації в контролюючому органі, вважається таким, що ухиляється від оподаткування, а одержані ним прибутки вважаються прихованими від оподаткування.
Щодо питань 1 - 7
Термін "відокремлені підрозділи" застосовується у Кодексі у значенні, визначеному Цивільним кодексом України (далі - ЦКУ) ( пп. 14.1.30 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).
Філії та представництва юридичної особи, у тому числі юридичної особи, утвореної відповідно до законодавства іноземної держави, підлягають державній реєстрації у порядку, встановленому законом ( частина п'ята ст. 95 ЦКУ).
Процедури взяття на облік в контролюючих органах юридичних осіб нерезидентів (іноземних юридичних компанії, організації) та їх відокремлених підрозділів, у тому числі постійних представництв, визначені нормами ст. 64 Кодексу.
Так, взяття на облік відокремлених підрозділів юридичних осіб, утворених відповідно до законодавства іноземної держави, у тому числі постійних представництв, як платників податків та зборів у контролюючих органах здійснюється на підставі відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань (далі - Єдиний державний реєстр), наданих згідно із Законом України від 15.05.2003 N 755-IV "Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань", у день отримання зазначених відомостей контролюючими органами ( п. 64.1 ст. 64 Кодексу).
Дані про взяття на облік відокремлених підрозділів юридичних осіб, утворених відповідно до законодавства іноземної держави, як платників податків і зборів у контролюючих органах передаються до Єдиного державного реєстру та підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру.
Водночас інформуємо, що у разі створення на території України відокремленого підрозділу, у тому числі постійного представництва, взяттю на облік підлягає також іноземна компанія. Взяття на облік таких нерезидентів здійснюється в порядку, встановленому п. 64.5 ст. 64 Кодексу.
Отже, нерезидент (іноземна компанія), що здійснює господарську діяльність на території України через своє постійне представництво, визначене пп. 14.1.193 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, стає на облік у контролюючому органі за місцезнаходженням свого постійного представництва до початку своєї господарської діяльності через таке представництво та підлягає також реєстрації платником податку на прибуток згідно з пп. 133.2.2 п. 133.2 та п. 133.3 ст. 133 Кодексу.
Для взяття на облік іноземна компанія, організація подає до контролюючого органу заяву нерезидента (для іноземної юридичної компанії, організації або її відокремленого підрозділу) за формою N 1-ОПН (додаток 6 до Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 N 1588, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.12.2011 за N 1562/20300) та документи, перелік яких визначений п. 64.5 ст. 64 Кодексу.
Разом з тим відповідно до положень п. 3.2 ст. 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.
Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України встановлено ст. 103 Кодексу.
Положення Конвенції між Урядом України і Урядом Чеської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно (далі - Конвенція), застосовуються до "осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав" ( ст. 1 Конвенції) та поширюються на податки, одним з яких, зокрема в Україні, є "податок на прибуток підприємств" ( ст. 2 Конвенції).
Пунктом 1 ст. 8 (Міжнародний транспорт) Конвенції визначено, що "прибутки, одержані підприємством Договірної Держави від експлуатації морських, річкових, повітряних суден, дорожнього або залізничного транспорту у міжнародних перевезеннях, оподатковуються лише в цій Державі".
Пунктом 3 ст. 5 Конвенції визначено, що термін постійне представництво включає також: надання послуг, включаючи консультаційні або управлінські послуги, підприємством Договірної Держави через найманих робітників або інший персонал, найманий підприємством для таких цілей, тільки якщо діяльність такого характеру триває на території другої Договірної Держави протягом періоду або періодів, які перевищують у сукупності шість місяців у будь-якому дванадцятимісячному періоді ( пункт b)).
Пунктом 6 ст. 5 Конвенції визначено, що підприємство не розглядається як таке, що має постійне представництво в Договірній Державі, лише якщо воно здійснює комерційну діяльність у цій Державі через брокера, генерального комісійного агента чи будь-якого іншого агента з незалежним статусом за умови, що ці особи діють у межах своєї звичайної діяльності.
Отже, продаж нерезидентом квитків на автобуси, в тому числі за участі комерційних посередників - резидентів України підпадає під визначення постійного представництва, з урахуванням винятків, зазначених вище.
Щодо питань 8 - 14
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій (далі - РРО) та/або програмних РРО (далі - ПРРО) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг встановлені у Законі України від 06 липня 1995 року N 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі - Закон N 265) та нормативно-правових актах, прийнятих на його виконання.
Дія Закону N 265 поширюється на усіх суб'єктів господарювання (далі - СГ), їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) СГ, які здійснюють розрахунки у готівковій та/або безготівковій формі у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а порядок проведення таких розрахунків встановлено у розділі II Закону N 265.
Обов'язок застосування РРО/ПРРО залежить не від форми розрахунків, а виникає виключно за наявності обставин, що супроводжують господарські операції СГ, які чітко визначенні в законодавстві, у тому числі нормах його прямої дії, які встановлюють винятки із загальних правил.
Зокрема, у ст. 3 Закону N 265 встановлено обов'язок СГ проводити розрахунки як у готівковій, так і в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо), на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи РРО/ПРРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів.
Форми та зміст розрахункових документів визначені у Положенні про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 N 13 (далі - Положення N 13).
Фіскальний касовий чек на товари (послуги) (далі - фіскальний чек) - розрахунковий документ / електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), РРО або ПРРО при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги). Форма N ФКЧ-1 фіскального чека на товари (послуги) наведена у додатку 1 до Положення N 13.
Обов'язкові реквізити, що має містити фіскальний чек на товари (послуги) за формою N ФКЧ-1, визначений у п. 2 розділу II Положення N 13.
Основною нормою законодавства в Україні, у якій визначено проміжок часу, в який необхідно видати покупцю (споживачу) розрахунковий документ, є абзац третій частини одинадцятої ст. 8 Закону України від 12 травня 1991 року N 1023-XII "Про захист прав споживачів".
Таким чином, фіскальний чек має видаватись споживачу або безпосередньо під час здійснення розрахунків з ним, або не пізніше ніж в момент отримання ним товару та/або послуги.
Якщо СГ здійснює розрахунки за товари (послуги) на території України, він зобов'язаний керуватись вимогами відповідних нормативно-правових актів України.
Використання РРО, зареєстрованого в країні реєстрації нерезидента (Чехія), а також внесення готівкової виручки від проданих в Україні квитків до каси підприємства, яке розміщене в Чехії, в законодавстві України не передбачені.
Відповідно до ст. 99 Конституції України грошовою одиницею України є гривня.
У частині другій ст. 5 Закону України від 21 червня 2018 року N 2473-VIII "Про валюту і валютні операції" визначено, що усі розрахунки на території України проводяться виключно у гривні, крім виключень, визначених у підпунктах 1 - 6 частини другої цієї статті.
Враховуючи зазначене, розрахунки за товари/послуги між СГ, фізичними особами здійснюються на території України виключно у грошовій одиниці гривня.
Порядок ведення касових операцій у національній валюті України юридичними особами (крім банків) та їх відокремленими підрозділами незалежно від організаційно-правової форми та форми власності визначено у Положенні про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженому постановою Правління НБУ від 29.12.2017 N 148, із змінами та доповненнями (далі - Положення N 148).
Установа/підприємство на підставі п. 12 розділу II Положення N 148 зобов'язана/зобов'язане розробити та затвердити внутрішнім документом порядок оприбуткування готівки в касі установи/підприємства (далі - Порядок оприбуткування), у якому максимально врахувати особливості роботи як установи/підприємства, так і його відокремлених підрозділів (внутрішній трудовий розпорядок, режим роботи, графіки змінності, порядок та особливості здавання готівкової виручки (готівки) до банку). Для відокремлених підрозділів установи/підприємства Порядок оприбуткування готівки в касі встановлюється та доводиться внутрішніми документами установи/підприємства. Розроблений Порядок оприбуткування повинен відповідати вимогам Положення N 148 та не суперечити законодавству України.
Відповідно до п. 11 розділу II Положення N 148 готівка, що надходить до кас, оприбутковується в день одержання готівки в повній сумі.
У пп. 8 п. 3 розділу I Положення N 148 визначено, що оприбуткування готівки - це проведення СГ обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі/книзі обліку доходів і витрат/фіскальному звітному чеку / електронному фіскальному звітному чеку / розрахунковій квитанції.
Оприбуткуванням готівки в касах установ/підприємств та їх відокремлених підрозділів, які проводять готівкові розрахунки із застосуванням РРО та з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.
У пункті 40 розділу IV Положення N 148 визначено, що підприємства, що мають відокремлені підрозділи, які проводять касові операції і режим роботи яких не збігається з розпорядком функціонування бухгалтерії підприємства - юридичної особи (у тому числі у вихідні та святкові дні), внутрішнім документом визначають порядок взаємодії відокремлених підрозділів із бухгалтерією підприємства - юридичної особи відповідно до вимог законодавства України.
Щодо питань 15 - 19
Відповідно до пп. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 Кодексу дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.
Відповідно до пп. 141.4.7 п. 141.4 ст. 141 Кодексу суми прибутків нерезидентів, які провадять свою діяльність на території України через постійне представництво, оподатковуються в загальному порядку. При цьому таке постійне представництво прирівнюється з метою оподаткування до платника податку, який провадить свою діяльність незалежно від такого нерезидента.
Відповідно до пп. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб'єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у пп. 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.
Отже, якщо нерезидент отримує доходи на території України через постійне представництво, яке прирівнюється з метою оподаткування до платника податку, який провадить свою діяльність незалежно від такого нерезидента, то доходи такого нерезидента оподатковуються у загальному порядку та податок на дохід з джерелом їх походження з України у такого нерезидента не виникає.
Як зазначалось вище, положення Конвенції, застосовуються до "осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав" ( ст. 1 Конвенції) та поширюються на податки, одним з яких, зокрема в Україні, є "податок на прибуток підприємств" ( ст. 2 Конвенції).
Термін "міжнародне перевезення" означає будь-яке перевезення морським, річковим, повітряним судном, дорожнім або залізничним транспортним засобом, що експлуатується підприємством Договірної Держави, крім випадків, коли морське, річкове, повітряне судно, дорожній або залізничний транспортний засіб експлуатується виключно між пунктами в другій Договірній Державі ( пп. "h" п. 1 ст. 3 Конвенції).
Згідно з п. 1 ст. 7 Конвенції "Прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується тільки у цій Державі, якщо тільки це підприємство не здійснює комерційної діяльності в другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво. Якщо підприємство здійснює комерційну діяльність, як вказано вище, прибуток підприємства оподатковується в другій Державі, але тільки в тій частині, яка стосується цього постійного представництва".
Водночас відповідно до п. 7 ст. 7 Конвенції, "Якщо прибуток включає види доходів, які розглядаються окремо в інших статтях цієї Конвенції, положення цих статей не будуть зачіпатися положеннями цієї статті".
Підстави для визначення діяльності підприємства однієї Договірної Держави в іншій Договірній Державі такою, що утворює "постійне представництво" в цій іншій Державі, встановлено ст. 5 (Постійне представництво) Конвенції, відповідно до п. 1 якої термін "постійне представництво" означає постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється комерційна діяльність підприємства.
Враховуючи зазначене, прибуток (який не включає види доходів, що розглядаються окремо в інших статтях Конвенції) особи, яка у розумінні Конвенції є резидентом Чеської Республіки, отриманий нею в межах підприємницької діяльності, підлягає оподаткуванню лише в Чеській Республіки (та, відповідно, звільняється від оподаткування в Україні), якщо чеській резидент не здійснює таку діяльність в Україні через розташоване в ній "постійне представництво".
Якщо підприємницька діяльність резидента Чеської Республіки в Україні у контексті ст. 5 Конвенції здійснюється через "постійне представництво", прибуток такого постійного представництва підлягає оподаткуванню в Україні в частині, яка відноситься до такого постійного представництва.
Водночас, п. 1 ст. 8 (Міжнародний транспорт) Конвенції визначено, що "прибутки, одержані підприємством Договірної Держави від експлуатації морських, річкових, повітряних суден, дорожнього або залізничного транспорту у міжнародних перевезеннях, оподатковуються лише в цій Державі".
Згідно з п. 103.2 ст. 103 Кодексу застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами п. 103.4 цієї статті.
Щодо питань 20 - 21
ПДВ - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V Кодексу ( пп. 14.1.178 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).
Підпунктом 14.1.122 п. 14.1 ст. 122 Кодексу визначено, що нерезиденти це:
а) іноземні компанії, організації, партнерства та інші об'єднання осіб, утворені відповідно до законодавства інших держав, їх зареєстровані (акредитовані або легалізовані) відповідно до законодавства України філії, представництва та інші відокремлені підрозділи з місцезнаходженням на території України, а також правові утворення без статусу юридичної особи, створені відповідно до законодавств іноземних держав або територій, які не є резидентами України, відповідно до положень Кодексу;
б) дипломатичні представництва, консульські установи та інші офіційні представництва інших держав і міжнародних організацій в Україні;
в) фізичні особи, які не є резидентами України.
На території України нерезиденти можуть здійснювати господарську діяльність через свої постійні представництва.
Згідно з пп. 14.1.139 п. 14.1 ст. 14 Кодексу постійне представництво є особою для цілей розділу V Кодексу.
Отже, постійне представництво може бути зареєстровано платником ПДВ, а у разі дотримання умов, передбачених п. 181.1 ст. 181 Кодексу, підлягає обов'язковій реєстрації платником.
У випадку реєстрації постійного представництва нерезидента платником ПДВ, на нього поширюються норми Кодексу, передбачені для платників ПДВ.
Порядок реєстрації особи як платника ПДВ регулюється статтями 180 - 183 Кодексу та регламентується Положенням про реєстрацію платників ПДВ, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14.11.2014 N 1130, зареєстрованим Міністерством юстиції України 17.11.2014 за N 1456/26233.
Статтями 181 та 182 Кодексу визначено умови для реєстрації особи як платника ПДВ, відповідно до яких реєстрація особи як платника ПДВ може здійснюватися як в обов'язковому порядку, так і за добровільним рішенням особи.
Порядок визначення суми ПДВ, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначено ст. 200 Кодексу.
Бюджетне відшкодування - відшкодування від'ємного значення ПДВ на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування ПДВ за результатами перевірки платника ( пп. 14.1.18 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).
Згідно з п. 200.4 ст. 200 Кодексу бюджетному відшкодуванню підлягає, зокрема, частина від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податковому періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до п. 200 1 .3 статті 200 1 Кодексу.
Платник ПДВ, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію з ПДВ та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації з ПДВ ( п. 200.7 ст. 200 Кодексу).
При цьому право на отримання відшкодування сум ПДВ з Державного бюджету України має виключно платник ПДВ, який задекларував таку суму у податковій декларації з ПДВ та подав до контролюючого органу відповідну заяву про повернення суми бюджетного відшкодування.
Слід зазначити, що до дати реєстрації особи як платника ПДВ право на декларування та відповідно отримання відшкодування сум ПДВ з Державного бюджету України у такої особи відсутнє.
Отже, відшкодування з Державного бюджету України (бюджетне відшкодування) сум ПДВ, сплачених у вартості придбаних послуг на території України нерезидентом, що не має на території України постійного представництва, зареєстрованого як платник ПДВ, Кодексом не передбачено.
Водночас зазначаємо, що кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин, у тому числі і тих, про які йдеться мова у зверненні, необхідно розглядати з урахуванням договірних умов та обставин здійснення відповідних господарських операцій, у тому числі з детальним вивченням та аналізом первинних документів і матеріалів, оформленням яких супроводжувались такі операції, що дозволяють ідентифікувати фактичну їх сутність.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію ( п. 52.2 ст. 52 Кодексу).