ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ
ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ
від 18.07.2025 р. N 3876/ІПК/99-00-21-02-03 ІПК
Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо надання індивідуальної податкової консультації з питань практичного застосування окремих норм статті 39 розділу I Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в частині подання звіту у розрізі країн міжнародної групи компаній (далі - Звіт) і порядку складання Повідомлення про участь у міжнародній групі компанійта, керуючись статтею 52 глави 3 розділу II Кодексу, в межах компетенції повідомляє.
У своєму зверненні платник податків повідомив, що є нерезидентом - платником податку на прибуток, який здійснює діяльність в Україні через постійне представництво.
Практична необхідність отримання індивідуальної податкової консультації пов'язана зі складністю застосування деяких норм Кодексу та полягає у необхідності формування чіткого розуміння обсягу податкових обов'язків, що виникають як наслідок ситуації, викладеної нижче.
Платник податків є учасником міжнародної групи компаній (далі - МГК), сукупний консолідований дохід якої за фінансовий рік, що передує звітному, відповідає показникам мінімального розміру сукупного консолідованого доходу МГК, визначеним підпунктом 39.4.10 2 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу для цілей подання Звіту.
Подання Звіту здійснюється материнською компанією, що є резидентом Сполучених Штатів Америки (далі - США).
За повідомленням платника податків, інший учасник МГК - резидент Швейцарії уповноважений материнською компанією на подачу Звіту за відповідний звітний період.
Враховуючи вищезазначене, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:
1. Чи виникає у нерезидента - платника податку на прибуток, який здійснює діяльність в Україні через постійне представництво, обов'язок подання Звіту в Україні за наявності обставин, що відповідають абзацам п'ятому - сьомому підпункту 39.4.10 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу (зокрема, коли материнська компанія не подає або подає Звіт у юрисдикції без активованої Угоди QCAA)?
2. Яким чином у Повідомленні про участь у МГК (далі - Повідомлення) має бути відображена інформація у випадках, коли:
Звіт подається і материнською компанією, і також уповноваженим учасником МГК;
на подання Звіту уповноважено більше одного учасника МГК;
чи потрібно вказувати у Повідомленні лише одного уповноваженого учасника, чи можливо відобразити кількох?
3. У ситуації, коли материнська компанія МГК, що є резидентом США, подає Звіт, проте одночасно такий самий Звіт подається іншими учасниками МГК відповідно до статусу "уповноваженого" або згідно з вимогами місцевого законодавства у країні (країнах), яка має (які мають) з Україною чинну угода QCAA:
чи звільняє це українського платника податків, що є учасником такої МГК, від обов'язку повторного подання Звіту в Україні згідно з умовами підпункту 39.4.10 1 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу?
чи достатньо для звільнення від обов'язку подання Звіту в Україні у випадку, щоб учасник МГК, що подає Звіт в країні з активованою угодою QCAA, мав бути саме уповноваженим материнською компанією на подання Звіту, або це звільнення також застосовується, коли учасник не був уповноважений МГК на його подання, але фактично подав Звіт на виконання вимог місцевого законодавства?
4. Чи обов'язково підтверджувати факт уповноваження на подання Звіту відповідним документом:
якщо так, яким саме документом має оформлюватися делегування прав уповноваженому учаснику МГК на подання Звіту, який є нерезидентом України?
які вимоги щодо форми, завірення підпису, перекладу та апостилювання такого документа передбачені законодавством та рекомендаціями Державної податкової служби України?
Щодо питань 1 - 4
Відповідно до підпункту 14.1.113 3 пункту 14.1 статті 14 розділу I Кодексу - МГК (для цілей статті 39 цього Кодексу), це дві або більше юридичні особи або утворення без статусу юридичної особи, які є податковими резидентами різних юрисдикцій (держав, територій) (зокрема якщо хоча б одна з таких осіб є податковим резидентом однієї іноземної юрисдикції (держави, території), який провадить господарську діяльність через постійне представництво в іншій юрисдикції (державі, території) та пов'язані між собою за критеріями володіння або контролю таким чином, що згідно з міжнародними стандартами фінансової звітності або іншими міжнародно визнаними стандартами фінансової звітності обов'язковою є підготовка консолідованої фінансової звітності або підготовка консолідованої фінансової звітності була б обов'язковою у разі, якщо б акції (корпоративні права) одного з таких учасників МГК перебували в обігу на національному та/або іноземному організованому фондовому ринку (фондовій біржі).
Підпункт 14.1.254 2 пункту 14.1 статті 14 розділу I Кодексу визначає, що учасником МГК (для цілей статті 39 цього Кодексу) є:
а) будь-яка окрема господарська одиниця МГК (зокрема українська чи іноземна юридична особа або утворення без статусу юридичної особи), яку включено до консолідованої фінансової звітності такої МГК для цілей такої звітності або яка обов'язково мала бути включена до консолідованої фінансової звітності у разі, якщо б акції (корпоративні права) такої окремої господарської одиниці МГК перебували в обігу на національному та/або іноземному організованому фондовому ринку (фондовій біржі);
б) будь-яка така господарська одиниця МГК, яку виключено з консолідованої фінансової звітності такої МГК відповідно до критеріїв, визначених для цілей складання зазначеної звітності (щодо володіння чи контролю між юридичними особами або утворенням без статусу юридичної особи, матеріальності такої господарської одиниці для МГК тощо);
в) будь-яке постійне представництво будь-якої господарської одиниці МГК, зазначеної у підпунктах "а" і "б" цього підпункту, за умови що така господарська одиниця складає окрему фінансову звітність щодо такого постійного представництва для фінансових, регуляторних чи податкових цілей або для цілей внутрішнього управлінського контролю.
Підпунктом 14.1.193 пункту 14.1 статті 14 розділу I Кодексувизначено, що постійне представництво - постійне місце діяльності, через яке повністю або частково проводиться господарська діяльність нерезидента в Україні, зокрема: місце управління; філія; офіс; фабрика; майстерня; установка або споруда для розвідки природних ресурсів; шахта, нафтова/газова свердловина, кар'єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; склад або приміщення, що використовується для доставки товарів, сервер.
Відповідно до підпункту 14.1.254 1 пункту 14.1 статті 14 розділу I Кодексу уповноважений учасник (для цілей статті 39 цього Кодексу) - учасник МГК, уповноважений такою МГК на підготовку та подання Звіту МГК від імені такої МГК до податкового органу юрисдикції (держави, території), в якій зареєстрований такий учасник або в якій його діяльність зумовлює утворення постійного представництва.
Відповідно до підпункту 39.4.10 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу, платник податків - резидент України, що належить до МГК, у випадках, визначених цим підпунктом, зобов'язаний подавати до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, Звіт в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги".
Звіт подається у разі, якщо сукупний консолідований дохід МГК, до якої входить платник податків, за фінансовий рік, що передує звітному, розрахований згідно із стандартами бухгалтерського обліку, які застосовує материнська компанія МГК (за відсутності інформації - відповідно до міжнародних стандартів бухгалтерського обліку), дорівнює або перевищує відповідний показник мінімального розміру сукупного консолідованого доходу, визначений підпунктом 39.4.10 2 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу, та за наявності однієї з таких обставин:
платник податків є материнською компанією МГК;
материнська компанія МГК уповноважує платника податків - резидента України на подання Звіту до контролюючого органу;
відповідно до вимог законодавства юрисдикції податкового резидентства материнської компанії МГК подання Звіту від такої МГК не вимагається;
між Україною та відповідною іноземною юрисдикцією податкового резидентства материнської компанії МГК є чинний міжнародний договір, що містить положення про обмін інформацією для податкових цілей, але не набрала чинності відповідна угода QCAA станом на дату закінчення фінансового року, за який згідно з підпунктом 39.4.11 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексумає бути поданий Звіт щодо такої МГК;
між Україною та відповідною іноземною юрисдикцією податкового резидентства материнської компанії МГК є чинний міжнародний договір, що містить положення про обмін інформацією для податкових цілей, але наявні факти системного невиконання відповідної угоди QCAA. Про наявність таких фактів (у тому числі виявлених на підставі повідомлення іноземної юрисдикції податкового резидентства уповноваженого учасника МГК про системне невиконання відповідної угоди QCAA, наданого компетентному органу України) центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, повідомляє платника податків - резидента України, який належить до МГК, материнська компанія якої є податковим резидентом такої іноземної юрисдикції. Зазначене повідомлення надсилається протягом 10 робочих днів з дня встановлення передбачених цим абзацом фактів у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу. Якщо більше ніж один учасник такої МГК є платником податків - резидентом України, зазначене повідомлення надсилається одному з них за вибором центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Згідно з підпунктом 39.4.10 2 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу, для цілей подання Звіту застосовуються такі показники мінімального розміру сукупного консолідованого доходу МГК, до якої входить платник податків:
еквівалент 750 мільйонів євро - для обставин, визначених абзацом третім підпункту 39.4.10 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу;
еквівалент 750 мільйонів євро - для обставин, визначених абзацами четвертим - сьомим підпункту 39.4.10 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу, але якщо законодавством іноземної юрисдикції податкового резидентства материнської компанії МГК або уповноваженого учасника материнської компанії (у разі його призначення материнською компанією) визначено інший розмір сукупного консолідованого доходу МГК, деномінований не в євро, який згідно із законодавством такої іноземної юрисдикції застосовується для цілей подання Звіту (за наявності такого законодавства), граничним розміром для обставин подання Звіту, визначених абзацами четвертим - сьомим підпункту 39.4.10 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу, вважається такий інший розмір.
Пунктом 53 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу встановлено, зокрема, що норми абзаців четвертого - сьомого підпункту 39.4.10 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу щодо подання платниками податків Звіту - вперше застосовуються щодо фінансового року, який розпочинається у період з 1 січня до 31 грудня року, в якому Багатостороння угода CbC набрала чинності щонайменше з однією іноземною юрисдикцією - стороною Багатосторонньої угоди CbC, яка є партнером України щодо автоматичного обміну інформацією. Відповідні звіти за наявності підстав, визначених абзацами четвертим - сьомим підпункту 39.4.10 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу, подаються з дотриманням строку подання Звіту, визначеного підпунктом 39.4.11 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу.
Державна податкова служба України, як компетентний орган України, приєдналася 03.11.2022 до Багатосторонньої угоди CbC, яка набрала чинності 04.07.2024 та включена до Єдиного державного реєстру нормативно-правових актів.
Відповідно до підпункту 14.1.10 3 пункту 14.1 статті 14 розділу I Кодексу Угода QCAA (для цілей статті 39 Кодексу) - угода, укладена між компетентними органами України та іноземної юрисдикції, які є сторонами чинного міжнародного договору, що містить положення про обмін інформацією для податкових цілей, яка передбачає автоматичний обмін Звітами МГК між Україною і такою іноземною юрисдикцією (Qualifying Competent Authority Agreement), у тому числі Багатостороння угода CbC.
Конвенція між Урядом України та Урядом Сполучених Штатів Америки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал, що містить положення про обмін інформацією для податкових цілей підписана 04 березня 1994 року, ратифікована Верховною Радою України ( Закон України від 26 травня 1995 року N 180/95-ВР), набула чинності 05 червня 2000 року.
На даний час тривають заходи направлені на здійснення внутрішньодержавних процедур, необхідних для підписання Двосторонньої угоди компетентних органів про автоматичний обмін міждержавними звітами (Bilateral Competent Authority Agreement on the Exchange of Country-by-Country Reports) між Україною та Сполученими Штатами Америки (далі - Двостороння угода BCAA CbC), з урахуванням затверджених Глобальним форумом ОЕСР результатів оцінки ДПС стосовно дотримання конфіденційності і захисту інформації у процесі автоматичного обміну Звітами.
Відповідно до підпункту 39.4.10 1 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу за наявності однієї або декількох обставин, передбачених абзацами п'ятим - сьомим підпункту 39.4.10 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу, платник податків - резидент України, який належить до МГК, звільняється від подання Звіту компаній стосовно відповідного фінансового року, визначеного підпунктом 39.4.11 цього пункту, якщо одночасно виконуються такі умови:
1) МГК, учасником якої є такий платник податків, подала Звіт стосовно відповідного фінансового року через іншого уповноваженого учасника МГК в іноземній юрисдикції його податкового резидентства за такий фінансовий рік;
2) подання Звіту здійснюється не пізніше граничної дати подання Звіту, визначеної підпунктом 39.4.11 цього пункту;
3) законодавство іноземної юрисдикції податкового резидентства уповноваженого учасника материнської компанії передбачає вимоги щодо подання Звітів для цілей автоматичного обміну податковою та фінансовою інформацією;
4) іноземна юрисдикція податкового резидентства уповноваженого учасника МГК має чинну угоду QCAA з Україною станом на дату закінчення фінансового року, за який згідно з підпунктом 39.4.11 цього пункту має бути подано Звіт щодо такої МГК;
5) іноземна юрисдикція податкового резидентства уповноваженого учасника МГК не повідомила компетентний орган України про системне невиконання відповідної угоди QCAA;
6) учасник МГК повідомив податкові органи юрисдикції свого податкового резидентства про те, що він уповноважений на подання Звіту за відповідну МГК (якщо таке повідомлення передбачено законодавством юрисдикції податкового резидентства цього учасника МГК);
7) платник податків - резидент України, який належить до тієї самої МГК, повідомив центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, про учасника МГК, який є уповноваженим учасником такої МГК на подання Звіту, шляхом подання Повідомлення, визначеного підпунктом 39.4.2 цього пункту.
Відповідно до абзацу другого підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу платники податків, які є учасниками відповідної МГК та у звітному році здійснювали контрольовані операції, зобов'язані подавати Повідомлення до 01 жовтня року, що настає за звітним.
Форму та Порядок складання Повідомлення затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2020 N 839 "Про затвердження форми та Порядку складання Повідомлення про участь у міжнародній групі компаній" із змінами, внесеними наказом Міністерства фінансів України від 09 лютого 2024 року N 58(далі - Порядок).
Пунктом 6 розділу II Порядку передбачено, що у графі 6.1 зазначається дата отримання інформації про своє призначення уповноваженим учасником МГК або дата втрати такого статусу. Поле заповнюється, якщо більше ніж один учасник МГК є платником податків - резидентом України та наявні одна або декілька обставин, визначених абзацами п'ятим - сьомим підпункту 39.4.10 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу, МГК може призначити одного з таких учасників уповноваженим на подання Звіту. Про таке призначення уповноважений учасник міжнародної групи компаній повідомляє центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, шляхом подання повідомлення про участь у міжнародній групі компаній, визначеного підпунктом 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу.
Пунктом 9 розділу II Порядку визначено, що у графі 10 зазначається код, який відповідає ролі платника податків у поданні Звіту. Залежно від обставин, визначених підпунктом 39.4.10 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу, зазначається один із таких кодів:
CBC701 - платник податків є материнською компанією МГК. У цьому разі у графі 15 має зазначатися код CBC801 або CBC802, або CBC 805;
CBC702 - платник податків, уповноважений материнською компанією МГК на подання Звіту до контролюючого органу. У цьому разі у графі 15 має зазначатися код CBC802;
CBC709 - платник податків є учасником МГК, який не уповноважений материнською компанією МГК на подання Звіту до контролюючого органу відповідно до вимог законодавства України чи юрисдикції податкового резидентства материнської компанії МГК. У цьому разі в графі 15 має зазначатися код CBC801 або CBC802, або CBC809.
Відповідно до пункту 17 розділу II Порядку У графі 15 зазначається інформація про статус подання Звіту. Для цього застосовується одне із можливих значень, зокрема:
CBC801 - Звіт подає кінцева материнська компанія;
CBC802 - Звіт подає уповноважений учасник МГК, в тому числі - резидент України. У цьому разі у розділі II Повідомлення зазначається інформація щодо уповноваженого учасника МГК;
CBC809 - Звіт подає учасник МГК в Україні, оскільки виконується одна з умов згідно з абзацами п'ятим - сьомим підпункту 39.4.10 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу.
Пунктом 26 розділу II Порядку встановлено, що Розділ II Повідомлення призначений для відображення інформації та реєстраційних даних про учасника МГК, уповноваженого материнською компанією на подання Звіту. Цей розділ заповнюється у разі, якщо у графі 15 розділу I Повідомлення зазначено код "CBC802" або "CBC809".
Порядком не регламентовано заповнення Повідомлення у випадку, якщо Звіт подається одночасно кількома учасниками МГК, уповноваженими на подання Звіту.
За визначенням підпункту 133.2.2 пункту 133.2 статті 133 розділу III Кодексу, платниками податку - нерезидентами є, зокрема нерезиденти, які здійснюють господарську діяльність на території України через постійне представництво та/або отримують доходи із джерелом походження з України, та інші нерезиденти, на яких покладено обов'язок сплачувати податок у порядку, встановленому цим розділом.
Таким чином, зважаючи на те, що між Україною та юрисдикцією податкового резидентства материнської компанії МГК - США, є чинний міжнародний договір, що містить положення про обмін інформацією для податкових цілей, але не набрала чинності відповідна угода QCAA (зокрема, Двостороння угода BCAA CbC) станом на дату закінчення фінансового року, за який згідно з підпунктом 39.4.11 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексумає бути поданий Звіт щодо такої МГК, то відповідно до абзацу шостого підпункту 39.4.10 пункту 39.4 статті 39 розділу I та пункту 53 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу у платника податків, який є учасником відповідної МГК, виникає обов'язок щодо подання Звіту щодо такої МГК за фінансовий рік, який розпочався у період з 1 січня до 31 грудня 2024 року.
При цьому у Повідомленні зазначається інформація щодо одного з можливих значень статусу подання Звіту МГК та ролі платника податків у поданні Звіту, передбачених пунктами 9 та 17 розділу II Порядку.
Також через подання Повідомлення платники податків інформують ДПС про учасника МГК, уповноваженого материнською компанією на подання Звіту шляхом заповнення відповідних граф. Додаткових вимог щодо підтвердження факту уповноваження на подання Звіту Кодексом не передбачено.
За наявності однієї або декількох обставин, передбачених абзацами п'ятим - сьомим підпункту 39.4.10 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу, платник податків - резидент України, який належить до МГК, звільняється від подання Звіту стосовно відповідного фінансового року, визначеного підпунктом 39.4.11 цього пункту, якщо одночасно виконуються умови визначені підпунктом 39.4.10 1 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу.
Слід зауважити, що якщо Звіт подає учасник МГК відповідно до вимог місцевого законодавства, то такий учасник не є уповноваженим у розумінні підпункту 14.1.254 1 пункту 14.1 статті 14 розділу I Кодексу.
Тобто не виконується умова, наведена у підпункті 1 підпункту 39.4.10 1 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію ( пункт 52.2 статті 52 розділу II Кодексу).