ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ
ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ
від 02.07.2025 р. N 3618/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК
Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо застосування окремих норм податкового законодавства і, керуючись статтею 52 глави 3 розділу II і підпунктом "в" підпункту 69.41.3 підпункту 69.41 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє.
Як зазначено у зверненні, Підприємство застосовує касовий метод податкового обліку з ПДВ.
У діяльності Підприємства існують випадки, коли отримана від споживача попередня оплата за товари/послуги (за операціями з постачання яких застосовуються як касовий метод, так і загальні правила податкового обліку з ПДВ) (далі - товари/послуги N 1), зараховується в рахунок оплати за інші товари/послуги (за операціями з постачання яких застосовуються як касовий метод, так і загальні правила податкового обліку з ПДВ) (далі - товари/послуги N 2), зокрема, після сплину 1095 календарних днів з дати отримання попередньої оплати за товари/послуги N 1 та складання відповідної податкової накладної.
Підприємство, з урахуванням роз'яснень, наданих ДПС на його попереднє звернення в індивідуальній податковій консультації (далі - ІПК), просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:
1) чи може Підприємство при зарахуванні попередньої оплати за товари/послуги N 1, з дати отримання якої минуло / не минуло 1095 календарних днів, в рахунок оплати за товари/послуги N 2, складати бухгалтерську довідку на зміну номенклатури товарів/послуг без складання податкової накладної за операцією з постачання товарів/послуг N 2;
2 - 3) який механізм врегулювання ситуації у разі, якщо товари/послуги N 1, за операціями з постачання яких застосовується касовий метод податкового обліку з ПДВ, в рахунок погашення заборгованості за товари/послуги N 2, за операціями з постачання яких застосовуються загальні правила оподаткування ПДВ?
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу I ПКУ).
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.
Згідно з підпунктами "а" і "б" пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ.
Відповідно до пункту 44 підрозділу 2 розділу XX ПКУ тимчасово, до 1 січня 2026 року, платники податку, які здійснюють постачання, передачу, розподіл електричної та/або теплової енергії, надають послуги із забезпечення загальносуспільних інтересів у процесі функціонування ринку електричної енергії та/або послуги із зменшення навантаження відповідно до Закону України "Про ринок електричної енергії", постачання вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702 та товарної підпозиції 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД, надають послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, нараховують плату за абонентське обслуговування, визначають дату виникнення податкових зобов'язань та податкового кредиту за касовим методом.
Норма пункту 44 підрозділу 2 розділу XX ПКУ поширюється на операції, за якими дата виникнення першої з подій, визначених у пункті 187.1 статті 187 та у пункті 198.2 статті 198 розділу V ПКУ, припадає на звітні (податкові) періоди до 01 січня 2026 року.
Під поняттям "касовий метод" для цілей оподаткування ПДВ розуміється метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов'язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на рахунки платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг, на електронний гаманець у емітента електронних грошей та/або на рахунки в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, у касу платника податків або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата віднесення сум податку до податкового кредиту визначається як дата списання коштів з рахунків платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг, з електронних гаманців у емітента електронних грошей та/або з рахунків в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, дата видачі з каси платника податків або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг) (підпункт 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 розділу V ПКУ на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) у встановлений ПКУ термін. У податковій накладній зазначаються в окремих рядках обов'язкові реквізити, зокрема:
опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг;
податковий номер платника податку (продавця та покупця);
повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг.
Згідно з пунктом 192.1 статті 192 розділу V ПКУ, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.
Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в ЄРПН отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Відповідно до підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 розділу V ПКУ якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:
постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;
отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг.
Постачальник має право зменшити суму податкових зобов'язань лише після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної.
Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ, опису питання і фактичних обставин, наведених у зверненні, ДПС повідомляє.
Щодо питань 1 - 3
Якщо постачальником на дату отримання попередньої оплати за товари/послуги N 1 були визначені податкові зобов'язання з ПДВ за касовим методом, та надалі за домовленістю сторін зобов'язання з поставки таких товарів/послуг N 1 припиняється, а попередня оплата зараховується в рахунок оплати за товари/послуги N 2 (без повернення коштів на поточний рахунок покупця), то постачальник має право скласти розрахунок коригування до податкової накладної, складеної на дату отримання такої попередньої оплати, та зменшити нараховану суму податкових зобов'язань з ПДВ.
Складання такого розрахунку коригування здійснюється на дату підписання документа, на підставі якого кошти, отримані за товари/послуги N 1, будуть зараховані в рахунок оплати вартості товарів/послуг N 2. Відповідно до пункту 192.1 статті 192 розділу V ПКУ такий розрахунок коригування до податкової накладної підлягає реєстрації в ЄРПН отримувачем товарів/послуг та може бути зареєстрований в ЄРПН не пізніше, ніж протягом 1095 календарних днів з дати складання відповідної податкової накладної. При цьому постачальник може зменшити суму податкових зобов'язань лише після реєстрації в ЄРПН такого розрахунку коригування.
Разом з тим, на дату підписання документа про зарахування попередньої оплати за товари/послуги N 1 в рахунок оплати вартості товарів/послуг N 2 / дату поставки товарів/послуг N 2, залежно від того, яка з цих подій є першою подією за операцією з постачання товарів/послуг N 2, постачальник зобов'язаний скласти податкову накладну за операцією з постачання таких товарів/послуг N 2.
Щодо роз'яснень, наданих в ІПК, ДПС повідомляє, що такі роз'яснення не можуть бути застосовані у ситуації, описаній у цьому зверненні, оскільки вони були надані Товариству виходячи із описаних у іншому зверненні обставин, які не є аналогічними обставинам, описаним у цьому зверненні.
Відповідно до пункту 52.2 статті 52 глави 3 розділу II ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.