ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ
ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ
від 05.05.2025 р. N 2456/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК
Державна податкова служба України розглянула звернення щодо деяких питань оподаткування нерезидентів та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), повідомляє.
Відповідно до наданої інформації, підприємство уклало договір з постачальником - резидентом Республіки Польща на поставку товару на умовах FCA - Тжев, Польща, відповідно до Інкотермс 2010.
За умовами договору ціна товару, який постачає резидент Республіки Польща, враховує вартість перевезення (фрахту) від заводу виробника у Бразилії до складу постачальника в Республіці Польща. Умовами договору з постачальником-резидентом Польщі передбачено, що сума фрахту зазначена у додатку до договору / інвойсі постачальника входить до базису поставки товару і є компенсацією його вартості. При цьому постачальник не надає ніяких підтверджуючих документів щодо вартості такого перевезення.
Крім того, підприємством укладено договір з резидентом Федеративної Республіки Німеччина на надання послуг з технічного випробування експлуатаційних характеристик механізмів, які надаються безпосередньо заводом-виробником трансмісій.
Статус податкового резидента відповідної країни підтверджується довідкою, виданою компетентним органом.
Підприємство запитує:
1. Чи повинно підприємство утримувати податок на доходи нерезидента з вартості перевезення від заводу-виробника у Бразилії до складу постачальника в Республіці Польща?
2. Чи повинно підприємство утримувати податок на доходи нерезидента з вартості послуг технічного випробування експлуатаційних характеристик механізмів, які надає резидент Федеративної Республіки Німеччина?
Щодо питань 1 - 2
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (п. 1.1 ст. 1 Кодексу).
Статтею 5 Кодексу визначено, що поняття, правила та положення, установлені Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених ст. 1 Кодексу.
У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення Кодексу.
Інші терміни, що застосовуються у Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.
Взаємовідносини, що виникають за договорами транспортного експедирування регулюються положеннями глави 65 Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ).
Згідно зі ст. 929 ЦКУ за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов'язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних із перевезенням вантажу.
Договором транспортного експедирування може бути встановлено обов'язок експедитора організувати перевезення вантажу транспортом і за маршрутом, обраним експедитором або клієнтом, зобов'язання експедитора укласти від свого імені або від імені клієнта договір з перевезення вантажу, забезпечити відправку й одержання вантажу, а також інші зобов'язання, пов'язані з перевезенням.
Доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними п. 141.4 ст. 141 Кодексу.
Відповідно до пп. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб'єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.
Згідно з пп. 14.1.260 п. 14.1 ст. 14 Кодексу фрахт - винагорода (компенсація), що сплачується за договорами перевезення, найму або піднайму судна або транспортного засобу (їх частин) для:
перевезення вантажів та пасажирів морськими або повітряними суднами;
перевезення вантажів залізничним або автомобільним транспортом.
Підпунктом 141.4.4 п. 141.4 ст. 141 Кодексу встановлено, що сума фрахту, що сплачується нерезиденту резидентом, у тому числі фізичною особою - підприємцем, фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб'єктом господарювання (юридичною особою чи фізичною особою підприємцем), який обрав спрощену систему оподаткування, або іншим нерезидентом, який провадить господарську діяльність через постійне представництво за договорами фрахту, оподатковується за ставкою 6 відсотків у джерела виплати таких доходів за рахунок цих доходів. При цьому:
базою для оподаткування є базова ставка такого фрахту;
особами, уповноваженими справляти податок та вносити його до бюджету, є резидент, який виплачує такі доходи, незалежно від того, чи є він платником податку, а також суб'єктом спрощеного оподаткування.
У разі якщо послуги з перевезення надаються безпосередньо нерезидентом із використанням його власного транспорту, то такі послуги розглядаються як фрахт і підлягають оподаткуванню відповідно до пп. 141.4.4 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів щодо звільнення від оподаткування або зменшення ставки для оподаткування.
При цьому, якщо договір на перевезення вантажу резидентом Республіки Польща включає в себе вартість фрахту від заводу-виробника у Бразилії до складу постачальника в Республіці Польща, то податок на доходи нерезидента з вартості перевезення від Бразилії до Польщі не утримується.
Підпунктом 14.1.85 п. 14.1 ст. 14 Кодексу встановлено, що інжиніринг - надання послуг (виконання робіт) із складення технічних завдань, проектних пропозицій, проведення наукових досліджень і техніко-економічних обстежень, виконання інженерно-розвідувальних робіт з будівництва об'єктів, розроблення технічної документації, проектування та конструкторського опрацювання об'єктів техніки і технології, надання консультації та авторського нагляду під час монтажних та пусконалагоджувальних робіт, а також надання консультацій, пов'язаних із такими послугами (роботами).
Під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміється, зокрема, доходи від інжинірингу (пп. "г" пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу).
Крім того, під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміється, зокрема, інші доходи від провадження нерезидентом господарської діяльності на території України, крім доходів у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту (постійному представництву іншого нерезидента) від такого нерезидента, у тому числі вартості послуг із міжнародного зв'язку чи міжнародного інформаційного забезпечення (пп. "к" пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу).
Враховуючи викладене вище, у разі якщо послуги з технічного випробування експлуатаційних характеристик механізмів (створення специфікації продукту, створення документації / монтаж та тестування прототипів трансмісій), які надає резидент Федеративної Республіки Німеччина, підпадають під визначення інжинірингу, то такий дохід нерезидента є об'єктом оподаткування згідно із пп. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу.
Відповідно до п. 3.2 ст. 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.
Угода між Україною і Федеративною Республікою Німеччина про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно, яка ратифікована Законом України від 22.11.95 N 449/95-ВР і є чинною в українсько-німецьких податкових відносинах з 04.10.96 (далі - Угода), застосовується до "осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав" (ст. 1 Угоди) і поширюється на існуючі в Договірних Державах податки, одним з яких, зокрема в Україні, є "податок на прибуток підприємств" (ст. 2 Угоди). Критерії для визначення податкової резиденції осіб, на яких поширюється Угода, визначені ст. 4 (Резиденція).
Відповідно до п. 1 ст. 3 (Загальні визначення) Угоди для цілей її застосування термін "особа" означає будь-яку фізичну особу і компанію; терміни "підприємство однієї Договірної Держави" та "підприємство другої Договірної Держави" означають відповідно підприємство, що керується резидентом однієї Договірної Держави, та підприємство, що керується резидентом другої Договірної Держави.
"При застосуванні цієї Угоди Договірною Державою будь-який термін, не визначений в Угоді, буде мати те значення, яке надається йому законодавством цієї Держави, щодо податків, на які поширюється Угода, якщо з контексту не випливає інше" (п. 2 ст. 3 Угоди).
У контексті Угоди оподаткування доходів (прибутку), отриманих від господарської діяльності (зокрема, пов'язаної із наданням певних послуг), в межах відповідних договірних взаємовідносин між особами, на яких поширюється дія Угоди (резидентів України та Німеччини), регулюється ст. 7 (Прибуток від комерційної діяльності) Угоди, відповідно до п. 1 якої "прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується тільки у цій Державі, якщо тільки це підприємство не здійснює комерційної діяльності у другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво. Якщо підприємство здійснює комерційну діяльність, як вказано вище, прибуток підприємства може оподатковуватися в другій Державі, але тільки у тій частині, що відноситься до цього постійного представництва".
Підстави для визначення діяльності підприємства однієї Договірної Держави в іншій Договірній Державі такою, що утворює "постійне представництво" в цій іншій Державі, зазначено у ст. 5 (Постійне представництво) Угоди, відповідно до п. 1 якої для цілей цієї Угоди термін "постійне представництво" означає постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється комерційна діяльність підприємства.
Таким чином, у загальному порядку згідно зі ст. 7 Угоди прибуток підприємства - резидента Німеччини, яке не здійснює комерційної діяльності в Україні через розташоване в ній постійне представництво, підлягає оподаткуванню лише у Німеччині і, відповідно, звільняється від оподаткування в Україні.
Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України встановлено ст. 103 розділу II "Адміністрування податків, зборів, платежів" Кодексу.
Пунктом 52.2 ст. 52 Кодексу визначено, що індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.