Щодо оподаткування податком на додану вартість та податком на прибуток

Державна фіскальна служба України розглянула звернення щодо оподаткування податком на додану вартість та податком на прибуток операцій, що здійснюються в рамках задоволення вимог іпотекодержателя у порядку, встановленому статтею 37 Закону України від 05 червня 2003 року N 898-ІV "Про іпотеку" (далі - Закон N 898), та можливості застосування пільгового режиму оподаткування ПДВ іпотекодавцем, передбаченого пунктом 46 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексуУкраїни (далі - Кодекс), та, керуючись статтею 52 Кодексу, повідомляє.

Відповідно до статті 1 Закону N 898, із змінами та доповненнями іпотека - вид забезпечення виконання зобов'язання нерухомим майном, що залишається у володінні і користуванні іпотекодавця, згідно з яким іпотекодержатель має право в разі невиконання боржником забезпеченого іпотекою зобов'язання одержати задоволення своїх вимог за рахунок предмета іпотеки переважно перед іншими кредиторами цього боржника у порядку, встановленому цим Законом.

Відповідно до статті 37 Закону N 898 іпотекодержатель може задовольнити забезпечену іпотекою вимогу шляхом набуття права власності на предмет іпотеки. При цьому іпотекодержатель набуває предмет іпотеки у власність за вартістю, визначеною на момент такого набуття на підставі оцінки предмета іпотеки суб'єктом оціночної діяльності. У разі набуття права власності на предмет іпотеки іпотекодержатель зобов'язаний відшкодувати іпотекодавцю перевищення 90 відсотків вартості предмета іпотеки над розміром забезпечених іпотекою вимог іпотекодержателя.

Вартість предмета іпотеки визначається за згодою між іпотекодавцем і іпотекодержателем або шляхом проведення оцінки предмета іпотеки відповідним суб'єктом оціночної діяльності у випадках, встановлених законом або договором.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 розділу III Кодексу об'єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу, з врахуванням положень пункту 138.1 та пункту 138.2 статті 138 розділу III Кодексу.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється Міністерством фінансів України, яке затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (пункт 2 статті 6 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні").

Пунктом 185.1 статті 185 розділу V Кодексу визначено, що об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V Кодексу.

Відповідно до підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу V Кодексу під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу V Кодексу).

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V Кодексу база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного, податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.

Відповідно до пункту 46 підрозділу 2 розділу XX Кодексу, тимчасово, до 1 січня 2020 року, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції платника податку - боржника з постачання товарів для цілей погашення його заборгованості перед кредиторами відповідно до плану реструктуризації, погодженого згідно із законом щодо фінансової реструктуризації, або плану санації, затвердженого згідно із статтею 6 Закону України від 14 травня 1992 року N 2343-ХІІ "Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом" з урахуванням особливостей, встановлених законом щодо фінансової реструктуризації. Під час здійснення операцій з постачання товарів, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість згідно із вказаним пунктом, платник податку - боржник не застосовує норми пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 розділу V Кодексу щодо нарахування податкових зобов'язань або коригування раніше нарахованих податкових зобов'язань та/або сум податку, віднесених до податкового кредиту у зв'язку з таким постачанням.

Умови та порядок проведення процедури добровільної фінансової реструктуризації боржника із вжиттям заходів, передбачено Законом України від 14 червня 2016 року N 1414-VIII "Про фінансову реструктуризацію" (далі -Закон N 1414) із змінами і доповненнями.

Згідно з пунктом 5 статті 1 Закону N 1414, боржник - юридична особа - суб'єкт підприємницької діяльності, який має заборгованість хоча б перед однією фінансовою установою, що не є пов'язаною з боржником особою, та ініціює проведення процедури фінансової реструктуризації відповідно до цього Закону, у тому числі комунальні та державні підприємства, крім фінансових установ та казенних підприємств;

Відповідно до статті 28 Закону N 1414, особливості оподаткування окремих операцій, пов'язаних з проведенням процедури фінансової реструктуризації згідно з цим Законом, встановлюються Податковим кодексомУкраїни.

Згідно з пунктом 22 статті 1 Закону N 1414, пов'язана особа - особа, яка має спільного з боржником кінцевого (кінцевих) бенефіціарного (бенефіціарних) власника (власників), контролера (контролерів); особа, в якій боржник володіє істотною участю; особа, яка володіє істотною участю у боржникові; особа, яка поряд з боржником має спільного (спільних) власника (власників) істотної участі; або особа, яка належить фізичній особі або контролюється фізичною особою, яка перебуває у родинних стосунках (є чоловіком (дружиною), прямим родичем (батьком, матір'ю, дитиною, рідним братом, сестрою, дідом, бабою, онуком, онукою), прямим родичем чоловіка (дружини), дружиною (чоловіком) прямих родичів) з кінцевим бенефіціарним власником (контролером) боржника або з власником (власниками) істотної участі у боржникові; особа, яка є поручителем (майновим поручителем) за зобов'язаннями такого боржника. Державні банки, банки за участю держави, інші державні підприємства або органи державної влади для цілей цього Закону не вважаються пов'язаними особами стосовно боржників, які є державними підприємствами.

Таким чином, режим звільнення від оподаткування ПДВ, визначений пунктом 46 підрозділу 2 розділу XX Кодексу, поширюється на операції платника податку - боржника з постачання товарів відповідно до плану реструктуризації, погодженого згідно із вимогами Закону N 1414.

Водночас, пункт 46 підрозділу 2 розділу XX Кодексу не передбачає звільнення від оподаткування ПДВ операції платника податку - пов'язаної особи боржника (поручителя) з постачання товарів відповідно до плану реструктуризації, а тому такі операції підлягають оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку.

Таким чином, операція з передачі іпотекодавцем предмета іпотеки (нерухомого майна) іпотекодержателю шляхом набуття права власності на предмет іпотеки за іпотечним договором є об'єктом оподаткування згідно пункту 185.1 статті 185 розділу V Кодексу у загальновстановленому порядку. База оподаткування ПДВ за такою операцією визначається відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V Кодексу.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 розділу II Кодексу податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податку, якому надано таку консультацію.