ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ
ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ
від 04.04.2025 р. N 1807/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК
Державна податкова служба України розглянула звернення (далі - Звернення 1) та надіслане листом (далі - Звернення 2), щодо можливості застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 197.1.2 пункту 197.1 статті 197 розділу V Податкового кодексу України (далі - ПКУ) у разі здійснення операцій з постачання послуг із навчання та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу II ПКУ, повідомляє.
Як зазначено у Зверненні 1, Університет діє відповідно до ліцензії на провадження освітньої діяльності у сфері вищої освіти та планує в інституті післядипломної освіти надавати освітні послуги із навчання (вивчення курсу за програмою "Інтелектуальні системи та технології") слухачам (студентам) іншого університету, який є нерезидентом.
Як зазначено у Зверненні 2, Університет надає послуги із навчання слухачів підготовчих відділень та довузівської підготовки. Такі послуги згідно з Ліцензійними умовами провадження освітньої діяльності, затвердженими постановою Кабінету Міністрів України від 30 грудня 2015 року N 1187, не передбачають отримання ліцензії.
Враховуючи вищевикладене, Університет просить надати індивідуальну податкову консультацію з питання можливості застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ відповідно до підпункту 197.1.2 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ у разі здійснення операцій з постачання послуг із навчання в описаних у зверненнях ситуаціях.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу I ПКУ).
Відповідно до пункту 5.3 статті 5 розділу I ПКУ інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.
Згідно з пунктом 5 частини першої статті 1 та пункту 6 частини першої статті 7 Закону України від 02 березня 2015 року N 222-VIII "Про ліцензування видів господарської діяльності" ліцензія - право суб'єкта господарювання на провадження виду господарської діяльності або частини виду господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню, зокрема, освітньої діяльності, яка ліцензується з урахуванням особливостей, визначених спеціальними законами у сфері освіти.
Основні засади функціонування системи вищої освіти регулюються Законом України від 05 вересня 2017 року N 2145-VIII "Про освіту" та від 01 липня 2014 року N 1556-VII "Про вищу освіту" (далі - Закон N 1556).
Підпунктом 7 частини першої статті 1 Закону N 1556 визначено, що заклад вищої освіти - це окремий вид установи, яка є юридичною особою приватного або публічного права, діє згідно з виданою ліцензією на провадження освітньої діяльності на певних рівнях вищої освіти, проводить наукову, науково-технічну, інноваційну та/або методичну діяльність, забезпечує організацію освітнього процесу і здобуття особами вищої освіти, післядипломної освіти з урахуванням їхніх покликань, інтересів і здібностей.
Ліцензування - процедура визнання спроможності юридичної особи провадити освітню діяльність відповідно до ліцензійних умов провадження освітньої діяльності (підпункт 15 частини першої статті 1 Закону N 1556).
Освітня діяльність - діяльність закладів вищої освіти, спрямована на організацію, забезпечення та реалізацію освітнього процесу (підпункт 16 частини першої статті 1 Закону N 1556).
Освітня діяльність у сфері вищої освіти провадиться закладами вищої освіти, закладами фахової передвищої освіти (з підготовки фахівців ступенів молодшого бакалавра та бакалавра) та науковими установами (з підготовки фахівців ступенів магістра та/або доктора філософії) на підставі ліцензій, що видаються центральним органом виконавчої влади у сфері освіти і науки, відповідно до закону (частина перша статті 24 Закону N 1556).
Освітня послуга - комплекс визначених законодавством, освітньою програмою та/або договором дій суб'єкта освітньої діяльності, що мають визначену вартість та спрямовані на досягнення здобувачем освіти очікуваних результатів навчання (підпункт 18 частини першої статті 1 Закону N 2145);
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.
Згідно з підпунктами "а" і "б" 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.
Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).
Пунктами 186.2 - 186.4 статті 186 розділу V ПКУ встановлено категорії послуг, місце постачання яких визначається залежно від місця реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або від місця фактичного надання відповідних послуг.
Місцем надання послуг у сфері культури, мистецтва, освіти, науки, спорту, розваг або інших подібних послуг, включаючи послуги організаторів діяльності в зазначених сферах та послуги, що надаються для влаштування платних виставок, конференцій, навчальних семінарів та інших подібних заходів, є місце фактичного їх надання (підпункт 186.2.3 пункту 186.2 статті 186 розділу V ПКУ).
Місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2, 186.3 і 186.3-1 статті 186 розділу V ПКУ, є місце реєстрації постачальника (пункт 186.4 статті 186 розділу V ПКУ).
Отже, порядок оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг безпосередньо залежить від місця їх постачання.
Відповідно до підпункту 197.1.2 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання послуг із здобуття вищої, середньої, професійно-технічної та дошкільної освіти навчальними закладами, у тому числі навчання аспірантів і докторантів, навчальними закладами, що мають ліцензію на постачання таких послуг, у тому числі постачання послуг з дистанційного навчання в мережі Інтернет, у разі, якщо мережа Інтернет використовується виключно як засіб комунікації між викладачем і слухачем, а також послуг з виховання та навчання дітей у будинках культури, дитячих музичних, художніх, спортивних школах і клубах, школах мистецтв та послуг з проживання учнів або студентів у гуртожитках.
До таких послуг належать послуги, визначені у підпунктах "а" - "й" підпункту 197.1.2 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ, зокрема з усіх видів освітньої діяльності, які постачаються закладами вищої освіти, у тому числі для здобуття іншої вищої та післядипломної освіти (підпункт "ґ" підпункту 197.1.2 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ), навчання слухачів підготовчих відділень вищих навчальних закладів (підпункт "д" підпункту 197.1.2 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ) та довузівської підготовки (підпункт "и" підпункту 197.1.2 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ).
Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, що наявні у зверненні, ДПС повідомляє.
Платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку - превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону України від 16 липня 1999 року N 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.
Якщо освітні послуги із навчання (вивчення курсу за програмою "Інтелектуальні системи та технології") належать до категорії послуг, визначених у підпункті 186.2.3 пункту 186.2 статті 186 розділу V ПКУ, та надаються Університетом слухачам (студентам) іншого університету, який є нерезидентом, то для цілей оподаткування ПДВ місцем постачання таких послуг буде місце фактичного їх постачання. У випадку якщо місце фактичного їх постачання розташоване на митній території України, то операція Університету з постачання таких послуг є об'єктом оподаткування ПДВ.
Режим звільнення від оподаткування ПДВ, визначений підпунктами "ґ", "д" та "и" підпункту 197.1.2 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ, поширюється на операції з постачання послуг з освітньої діяльності, які постачаються закладами вищої освіти, у тому числі для здобуття іншої вищої, післядипломної освіти, навчання слухачів підготовчих відділень вищих навчальних закладів та довузівської підготовки, за умови, що такі заклади здійснюють діяльність з надання освітніх послуг на підставі ліцензії, наданої Міністерством освіти і науки України.
У разі виконання закладом вищої освіти (Університетом) зазначених вище умов операції з постачання послуг з із освітньої діяльності для здобуття вищої, післядипломної освіти (у тому числі слухачам (студентам) іншого університету, який є нерезидентом) підлягатимуть звільненню від оподаткування ПДВ відповідно до підпункту "г" підпункту 197.1.2 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.
У разі якщо ліцензія Міністерства освіти і науки України на надання освітньої діяльності не передбачає надання зазначених у зверненні послуг, які надаються Інститутом, дія підпунктів "ґ", "д" та "и" підпункту 197.1.2 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ на операції з надання таких послуг не поширюється та операції з постачання таких послуг підлягають оподаткуванню на загальних підставах.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу II ПКУ).