Порядок бухгалтерського обліку формування і використання резервів, списання та повернення раніше списаних безнадійних активів у комерційних банках України

1.1. Цей порядок бухгалтерського обліку формування і використання резервів, списання та повернення раніше списаних безнадійних активів у комерційних банках України (далі - Порядок) регулює лише правила фінансового обліку. Податковий облік регулюється Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств" та змінами до нього.

1.2. Списання безнадійних активів у комерційних банках можуть здійснюватися:

- методом створення резервів, який передбачає поступове перенесення на рахунок витрат сумнівних та безнадійних активів;

- методом прямого списання, коли актив відноситься на витрати у час фактичного виникнення збитків.

1.3. Комерційні банки формують резерви на покриття можливих втрат за активами у національній та іноземній валютах, включаючи розміщені депозити, надані кредити, придбані цінні папери, дебіторську заборгованість та інші активи.

1.4. У фінансовому обліку спеціальні резерви створюються за всіма видами активів у необхідних сумах.

1.5. Порядок розрахунку резервів за можливими втратами за кредитними операціями комерційних банків здійснюється відповідно до Положення про порядок формування і використання резерву для відшкодування можливих втрат за кредитними операціями комерційних банків, затвердженого постановою Правління від 27.03.98 N 122 та змін до нього.

1.6. Порядок розрахунку резервів під знецінення цінних паперів комерційних банків здійснюється відповідно до Інструкції з бухгалтерського обліку операцій з цінними паперами комерційних банків України, затвердженої постановою Правління від 30.12.97 N 466 та змін до неї.

1.7. Заборгованість банків і клієнтів за активними операціями оцінюється за категоріями ризику, визначеними іншими нормативними документами.

У разі відсутності нормативних документів активи оцінюються за внутрішнім положенням комерційного банку.

1.8. Резерви розподіляються на:

спеціальні резерви, які створюються для відшкодування можливих збитків за кредитами, дебіторською заборгованістю банків та іншими активами;

загальні резерви, які створюються для відшкодування можливих непередбачених ризиків.

1.9. Списання прострочених нарахованих доходів здійснюється відповідно до Правил бухгалтерського обліку процентних та комісійних доходів і витрат банків, затверджених постановою Правління від 25.09.97 N 316 та змін до них.

2.1. Спеціальні резерви обліковуються на контрактивних рахунках. На суму сформованого спеціального резерву зменшується вартість відповідного активу:

- рахунки групи 149 "Резерви під знецінення боргових цінних паперів, що рефінансуються Національним банком України" - контрактивні для рахунків розділу 14 "Казначейські та інші цінні папери, що рефінансуються Національним банком України";

- рахунки групи 159 "Резерв під заборгованість інших банків" - контрактивні для рахунків розділу 15 "Кошти в інших банках";

- рахунки групи 189 "Резерв під дебіторську заборгованість за операціями з банками" - контрактивні для рахунків розділу 18 "Дебіторська заборгованість за операціями з банками";

- рахунки групи 240 "Резерви під заборгованість за кредитами, які надані клієнтам" - контрактивні для рахунків розділів 20 "Кредити, які надані суб'єктам господарської діяльності", 21 "Кредити, які надані органам загального державного управління", 22 "Кредити, які надані фізичним особам";

- рахунки групи 289 "Резерви під дебіторську заборгованість за операціями з клієнтами банку" - контрактивні для рахунків розділу 28 "Дебіторська заборгованість за операціями з клієнтами банку";

- рахунки групи 319 "Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на продаж" - контрактивні для рахунків розділу 31 "Цінні папери у портфелі банку на продаж";

- рахунки групи 329 "Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на інвестиції" - контрактивні для рахунків розділу 32 "Цінні папери у портфелі банку на інвестиції";

- рахунки групи 359 "Резерви на можливі втрати за сумнівною дебіторською заборгованістю" - контрактивні для рахунків дебіторської заборгованості розділу 35 "Інші активи банку".

2.2. Загальні резерви обліковуються на рахунку N 5020 "Загальні резерви".

2.3. Відрахування в резерви здійснюється шляхом дебетування рахунків групи 770 "Відрахування в резерв".

2.4. Зменшення розрахункової суми резервів здійснюється шляхом кредитування рахунків групи 770 "Відрахування в резерв".

2.5. Списання безнадійних активів здійснюється:

- методом створення резервів - за дебетом контрактивних рахунків сформованих резервів;

- методом прямого списання - за дебетом групи рахунків 771 "Списання безнадійних активів".

2.6. Повернення раніше списаних сум безнадійної заборгованості залежить від методу списання безнадійних активів та відображається таким чином:

- за методом створення резервів - за кредитом рахунків групи 770 "Відрахування в резерв";

- за методом прямого списання - за кредитом групи рахунків 771 "Списання безнадійних активів" - якщо повернення здійснюється протягом року, та за кредитом групи рахунків 671 "Повернення списаних активів" - якщо повернення здійснюється в наступному році.

3.1. Формування спеціальних резервів відображається такими проводками:

Дт 770 "Відрахування в резерви";

Кт 149 "Резерви під знецінення боргових цінних паперів, що рефінансуються Національним банком України";

Кт 159 "Резерв під заборгованість інших банків";

Кт 189 "Резерв під дебіторську заборгованість за операціями банку";

Кт 240 "Резерви під заборгованість за кредитами, які надані клієнтам";

Кт 289 "Резерви під дебіторську заборгованість за операціями з клієнтами банку";

Кт 319 "Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на продаж";

Кт 329 "Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на інвестиції";

Кт 359 "Резерви на можливі втрати за сумнівною дебіторською заборгованістю".

3.2. У разі формування резерву в іноземній валюті бухгалтерські проводки здійснюються з урахуванням офіційного курсу на день операції. Комерційний банк формує резерви в іноземній валюті за кожною валютою окремо. Переоцінка резервів в іноземній валюті від зміни курсів відноситься на балансовий рахунок N 6204 "Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами".

3.3. У разі зменшення розрахункового розміру спеціальних резервів порівняно з попередньою звітною датою здійснюються проводки:

Дт Відповідний контрактивний рахунок сформованого резерву;

Кт 770 "Відрахування в резерви".

3.4. При списанні безнадійної заборгованості за рахунок резерву здійснюються проводки:

Дт Відповідний контрактивний рахунок сформованого резерву;

Кт Відповідний рахунок сумнівної заборгованості.

Списана безнадійна заборгованість за рахунок спеціальних резервів обліковується за групою позабалансових рахунків 961 "Борги, списані у збиток". При цьому здійснюються проводки:

Дт 961 "Борги, списані у збиток";

Кт 9910 Контррахунки для рахунків розділів 96-98.

3.5. Повернення раніше списаної суми безнадійної заборгованості:

Д-т коррахунок, рахунок клієнта;

Кт 770 "Відрахування в резерви".

Одночасно здійснюється проводка за кредитом групи позабалансових рахунків 961 "Борги, списані у збиток".

Після закінчення строку позовної давності, якщо списаний актив не було повернено, здійснюється аналогічна проводка.

4.1. При використанні методу прямого списання збитки, що фактично виникли за активами, за якими не було попередньо сформованих резервів, списуються безпосередньо на рахунок витрат такими бухгалтерськими проводками:

Д-т 771 "Списання безнадійних активів"

К-т Сумнівна заборгованість.

4.2. Списана безнадійна заборгованість враховується за групою позабалансових рахунків 961 "Борги, списані у збиток". При цьому здійснюються проводки:

Дт 961 "Борги, списані у збиток"

Кт 9910 Контррахунки для рахунків розділів 96-98.

4.3. Повернення раніше списаної суми безнадійної заборгованості:

Д-т коррахунок, рахунок клієнта

К-т 771 "Списання безнадійних активів" (якщо повернення здійснюється протягом поточного року)

або К-т 671 "Повернення списаних активів" (якщо повернення здійснюється у наступному році).

Одночасно здійснюється проводка за кредитом групи позабалансових рахунків 961 "Борги, списані у збиток".

Після закінчення строку позовної давності, якщо списаний актив не було повернено, здійснюється аналогічна проводка.

5.1. Формування резерву під нестандартну заборгованість здійснюється проводками:

- за міжбанківськими операціями:

Д-т 7701 "Відрахування в резерв під заборгованість інших банків";

Кт 1590 "Резерви під нестандартну заборгованість інших банків";

- за операціями з клієнтами:

Д-т 7702 "Відрахування в резерв під заборгованість за наданими кредитами клієнтам";

К-т 2400 "Резерви під нестандартну заборгованість за кредитами, які надані клієнтам".

5.2. Формування резерву під кредити, що належать до категорії "стандартні":

- за міжбанківськими операціями:

Д-т 7701 "Відрахування в резерви під заборгованість інших банків";

К-т 1591 "Резерви під стандартну заборгованість інших банків";

- за операціями з клієнтами:

Д-т 7702 "Відрахування в резерв під заборгованість за наданими кредитами клієнтам";

К-т 2401 "Резерви під стандартну заборгованість за кредитами, які надані клієнтам".

5.3. Списання безнадійного кредиту з балансу за рахунок резервів:

- за міжбанківськими операціями:

Д-т 1590 "Резерви під нестандартну заборгованість інших банків";

К-т Відповідний рахунок сумнівної заборгованості;

- за операціями з клієнтами:

Д-т 2400 "Резерви під нестандартну заборгованість за кредитами, які надані клієнтам";

К-т Відповідний рахунок сумнівної заборгованості.

Одночасно здійснюється проводка за дебетом групи позабалансових рахунків 961 "Борги, списані у збиток".

Приклад:

За станом на 01.12.98 кредитний портфель (кредити, надані клієнтам банку) складається за такими групами:

Формування резерву:

Д-т 7702 "Відрахування в резерв під заборгованість за кредитами, які надані клієнтам" 200 грн.

К-т 2401 "Резерви під стандартну заборгованість за кредитами, які надані клієнтам" 200 грн.

Д-т 7702 "Відрахування в резерв під заборгованість за кредитами, які надані клієнтам" 2000 грн.

К-т 2400 "Резерви під нестандартну заборгованість за кредитами, які надані клієнтам" 2000 грн.

Протягом місяця:

- 05.12.98 банк видав нових кредитів на суму 2000 грн.;

- 10.12.98 покращився фінансовий стан позичальника, тому кредит на 800 грн., який був віднесений до "субстандартних" кредитів, перенесено до категорії "стандартні";

- 15.12.98 банк став безнадійним щодо отримання кредиту на суму 1000 грн., який був віднесений до категорії "сумнівні".

Бухгалтерські проводки із списання безнадійної заборгованості за рахунок резервів за станом на 15.12.98:

Д-т 2400 "Резерви під нестандартну заборгованість клієнтів за кредитами, які надані клієнтам" 1000 грн.

К-т "Сумнівна заборгованість за кредитами, які надані клієнтам" 1000 грн.

Одночасно здійснюється проводка за дебетом позабалансового рахунку:

Д-т 9611 "Борги клієнтів, які списані у збиток" 1000 грн.

К-т 9910 контррахунок 1000 грн.

Таким чином, за станом на 01.01.99 кредитний портфель (кредити, які надані клієнтам банку) має такий вигляд:

05.01.99 банк, переглянувши свій кредитний портфель, виконує таку бухгалтерську проводку:

Д-т 7702 "Відрахування в резерв під заборгованість за кредитами, які надані клієнтам" 56 грн.

К-т 2401 "Резерви під стандартну заборгованість за кредитами, які надані клієнтам" 56 грн. (256 - 200);

Д-т 7702 "Відрахування в резерв під заборгованість за кредитами, які надані клієнтам" 340 грн.

К-т 2400 "Резерви під нестандартну заборгованість клієнтів за кредитами, які надані клієнтам" 340 грн.

25.01.99 частково повернено кредит, списаний як "безнадійний" у 1998 році, на суму 400 грн.

Бухгалтерська проводка за поверненням кредиту 25.01.99:

Д-т коррахунок, рахунок клієнта 400 грн.

К-т 7702 "Відрахування в резерв під заборгованість за кредитами, які надані клієнтам" 400 грн.

Одночасно здійснюється така проводка:

Д-т 9910 контррахунок 400 грн.

К-т 9611 "Борги клієнтів, які списані у збиток" 400 грн.

Загальні резерви формуються за рішенням Загальних зборів банку на різні види ризиків за рахунок прибутку, який залишився після сплати дивідендів такою проводкою:

Д-т 5040 "Прибуток чи збиток минулого року, що очікує затвердження"

К-т 5020 "Загальні резерви".

Протягом року (після затвердження прибутку акціонерами банку) залежно від розміру резерву та його призначення можуть бути здійснені проводки на його поповнення або зменшення:

Д-т 5030 "Прибутки та збитки минулого року"

К-т 5020 "Загальні резерви"

або навпаки.