Щодо податкового обліку з податку на прибуток підприємств операцій з придбання програмної продукції у вигляді екземплярів (копій) оновлених версій прикладних комп’ютерних програм на умовах невиключної ліцензії

Державна фіскальна служба України розглянула звернення щодо податкового обліку з податку на прибуток підприємств операцій з придбання програмної продукції у вигляді екземплярів (копій) оновлених версій прикладних комп’ютерних програм на умовах невиключної ліцензії та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), повідомляє.

Відповідно до абз. першого пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об'єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів, встановлено статтею 138 Кодексу.

Так, згідно з абз. другим п. 138.1 ст. 138 Кодексу фінансовий результат до оподаткування збільшується, зокрема, на суму нарахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

На підставі абз. другого п. 138.2 ст. 138 Кодексу фінансовий результат до оподаткування зменшується, зокрема, на суму розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до п. 138.3 ст. 138 Кодексу.

Порядок розрахунку амортизації основних засобів або нематеріальних активів для визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток підприємств встановлено п. 138.3 ст. 138 Кодексу.

Відповідно до пп. 138.3.1 п. 138.3 ст. 138 Кодексу розрахунок амортизації основних засобів або нематеріальних активів здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням обмежень, встановлених пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 розділу І цього Кодексу, підпунктами 138.3.2 - 138.3.4 п. 138.3 ст. 138 Кодексу.

Для розрахунку амортизації відповідно до положень п. 138.3 ст. 138 Кодексу визначається вартість основних засобів та нематеріальних активів без урахування їх переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку.

Згідно з пп. 138.3.2 п. 138.3 ст. 138 Кодексу не підлягають амортизації та проводяться за рахунок відповідних джерел, зокрема, витрати на придбання / самостійне виготовлення невиробничих нематеріальних активів.

Термін "невиробничі нематеріальні активи" означає відповідно нематеріальні активи, не призначені для використання в господарській діяльності платника податку.

Кодекс не містить визначення терміну "нематеріальні активи".

При цьому відповідно до пп. 14.1.84 п. 14.1 ст. 14 Кодексу інші терміни для цілей розділу III використовуються у значеннях, визначених Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку і міжнародними стандартами фінансової звітності, введеними в дію відповідно до законодавства.

Визначення нематеріального активу надано у п. 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 8 "Нематеріальні активи", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 18.10.1999 р. N 242 зі змінами, та у Міжнародному стандарті бухгалтерського обліку 38 "Нематеріальні активи" (далі - МСБО 38).

Так, відповідно до МСБО 38 нематеріальний актив - це немонетарний актив, який не має фізичної субстанції та може бути ідентифікований.

Отже, у разі віднесення придбаних платником податку на прибуток прав на користування комп’ютерними програмами до нематеріальних активів фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму нарахованої амортизації таких нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності та зменшується на суму розрахованої амортизації нематеріальних активів відповідно до п. 138.3 ст. 138 Кодексу за умови призначення їх для використання у господарській діяльності.

Строки нарахування амортизації нематеріальних активів у податковому обліку встановлено пп. 138.3.4 п. 138.3 ст. 138 Кодексу.

Зокрема, строк дії права користування для групи 5 "Авторське право та суміжні з ним права (право на літературні, художні, музичні твори, комп’ютерні програми, програми для електронно-обчислювальних машин, компіляції даних (баз даних), фонограми, відеограми, передач (програми) організацій мовлення тощо), крім тих, витрати на придбання яких визнаються роялті" встановлюється відповідно до правовстановлюючого документа, але не менш як 2 роки.

Якщо відповідно до правовстановлюючого документа строк дії права користування нематеріального активу не встановлено, такий строк корисного використання визначається платником податку самостійно, але не може становити менше двох та більше 10 років.

У разі ліквідації об’єкта нематеріальних активів фінансовий результат до оподаткування на підставі абз. четвертого п. 138.1 ст. 138 Кодексу збільшується, зокрема, на суму залишкової вартості такого окремого об'єкта нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, та згідно з абз. третім п. 138.2 ст. 138 Кодексу фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму залишкової вартості такого окремого об'єкта нематеріальних активів, визначеної з урахуванням положень ст. 138 Кодексу.

Відображення різниць, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів, у т.ч. нематеріальних активів, на підставі ст. 138 Кодексу, здійснюється у розділі 1 Додатка РІ до рядка 03 РІ Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2015 р. N 897 у редакції наказу Міністерства фінансів України від 28.04.2017 р. N 467 зі змінами (далі - Додаток РІ до Декларації).

У разі ліквідації об'єкта нематеріальних активів:

у рядку 1.1.2 Додатка РІ до Декларації відображається, зокрема, сума залишкової вартості такого окремого об'єкта нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

у рядку 1.2.2 Додатка РІ до Декларації відображається, зокрема, сума залишкової вартості такого окремого об'єкта нематеріальних активів, визначеної з урахуванням положень статті 138 Кодексу.

У разі зміни вартості та строку корисного використання прав користування комп’ютерними програмами розрахунок амортизації відповідних нематеріальних активів згідно з п. 138.3 ст. 138 Кодексу здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням обмежень, встановлених підпунктами 138.3.2 - 138.3.4 п. 138.3 ст. 138 Кодексу. При цьому для розрахунку амортизації згідно з п. 138.3 ст. 138 Кодексу вартість нематеріальних активів визначається без урахування їх переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).