Правила бухгалтерського обліку банками України обмінних операцій в іноземній валюті та банківських металах

Терміни, що застосовуються в цих Правилах, мають таке значення:

Обмінні операції - операції, які передбачають обмін однієї валюти на іншу.

Валютна позиція банку - залишки на рахунках в іноземній валюті, які формують активи та пасиви (з урахуванням позабалансових вимог та зобов'язань за незавершеними операціями) у відповідних валютах.

Закрита валютна позиція - валютна позиція у відповідній валюті, коли активи та пасиви (з урахуванням позабалансових вимог та зобов'язань за незавершеними операціями) рівні між собою.

Відкрита валютна позиція - валютна позиція у відповідній валюті, коли активи та пасиви (з урахуванням позабалансових вимог та зобов'язань за незавершеними операціями) не рівні між собою, внаслідок чого з'являється можливість отримання додаткових прибутків або ризик додаткових збитків у результаті зміни обмінних курсів валют.

Коротка відкрита валютна позиція - відкрита валютна позиція у відповідній валюті, коли пасиви та позабалансові зобов'язання перевищують активи та позабалансові вимоги.

Довга відкрита валютна позиція - відкрита валютна позиція у відповідній валюті, коли активи та позабалансові вимоги перевищують пасиви та позабалансові зобов'язання.

Дата операції - це дата укладення угоди, коли продавець погоджується продати, а покупець придбати іноземну валюту. На цю дату робиться відображення в бухгалтерському обліку, також починається нарощування результату переоцінки та інших доходів (видатків).

Дата валютування - це обумовлена угодою дата зарахування коштів, коли вони переходять у розпорядження отримувача.

Дата розрахунку - це дата фактичного проведення розрахунку, в результаті якого банк отримує або сплачує кошти.

Дата розрахунку та дата валютування можуть збігатися. Різниця між датою розрахунку та датою валютування виникає при передплаті або при відстроченні платежу. У разі, якщо дата розрахунку та дата валютування не збігаються, використовуються такі рахунки:

N 2800 "Дебіторська заборгованість за операціями з купівлі іноземної валюти та дорогоцінних металів для клієнтів";

N 2900 "Кредиторська заборгованість за операціями з купівлі іноземної валюти та дорогоцінних металів для клієнтів";

N 3540 "Дебіторська заборгованість з придбання іноземної валюти та банківських металів за рахунок банку";

N 3640 "Кредиторська заборгованість з придбання іноземної валюти та банківських металів за рахунок банку".

Реалізований результат від операції з іноземною валютою - це доходи або витрати, отримані або сплачені після закінчення фінансової операції або події.

Нереалізований результат від операції з іноземною валютою - це результат переоцінки активів та зобов'язань в іноземній валюті у зв'язку зі зміною курсів, не пов'язаний з рухом коштів за реальними операціями на час переоцінки, він відображає коригування вартості іноземної валюти.

Операції купівлі-продажу валюти на умовах спот - це операції з купівлі-продажу однієї валюти за іншу за обумовленим курсом. Розрахунок за спотовою угодою повинен відбуватися у період, не більший ніж два робочих дні після дати укладання угоди.

Операції купівлі-продажу валюти на умовах форвард - це операції з купівлі-продажу однієї валюти за іншу на вказану дату в майбутньому та за обумовленим курсом. Розрахунок за ними повинен відбуватися на дату, зазначену в форвардному контракті (у період, більший ніж два робочих дні після дати укладання угоди).

Технічний рахунок - рахунок, який не несе економічного навантаження і використовується для технічного здійснення операції.

Банківські метали - це золото, срібло, платина, метали платинової групи, доведені (афіновані) до найвищих проб відповідно до світових стандартів у зливках і порошках, що мають сертифікат якості.

1.2. На розмір відкритої валютної позиції банку впливають такі операції:

- купівля, продаж готівкової та безготівкової іноземної валюти, в тому числі строкові операції, за якими виникають вимоги та зобов'язання в іноземних валютах, незалежно від способів та форм розрахунків за ними;

- нарахована, отримана, сплачена іноземна валюта у вигляді доходів та витрат;

- надходження коштів у іноземній валюті до статутного капіталу;

- погашення банком безнадійної заборгованості в іноземній валюті;

- формування резервів у іноземній валюті за рахунок витрат;

- купівля-продаж основних засобів та товарно-матеріальних цінностей за іноземну валюту;

- інші обмінні операції з іноземною валютою.

2.1. При здійсненні обмінних операцій кінцевим результатом є здійснення операцій за дебетом рахунку в одній валюті та кредитом в іншій.

2.2. При здійсненні балансової бухгалтерської проводки за обмінними операціями використовуються такі курси:

- за офіційним курсом Національного банку України на дату здійснення проводки відображається іноземна валюта у подвійній оцінці - за номіналом та в гривневому еквіваленті (доходи та витрати, нараховані, отримані і сплачені в іноземній валюті; всі зарахування та списання з кореспондентського рахунку - внесок в іноземній валюті до статутного капіталу, куплена-продана іноземна валюта та ін.);

- за ринковим курсом відображається гривня у разі купівлі-продажу іноземної валюти за національну валюту.

Приклад N 1: купівля 100 доларів США за 250 гривень. Офіційний курс долара США дорівнює 2 грн.

Д-т N 6204 "Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами" 50 грн.

К-т каса 250 грн.;

- за офіційним курсом Національного банку України на дату здійснення бухгалтерської проводки відображається гривня у разі нарахування, отримання і сплати доходів та витрат у іноземній валюті. У разі виправних проводок за рахунками доходів та витрат - сума у гривні сторнуючої проводки повинна дорівнювати сумі у гривні помилкової проводки.

Приклад N 2: нарахування доходів за кредитами у сумі 100 доларів США. Офіційний курс долара США дорівнює 2 грн.

Приклад N 3: сторнування нарахованих у попередньому місяці доходів за кредитами у сумі 100 доларів США (приклад N 2). Офіційний курс долара США на дату сторнуючої проводки дорівнює 2,1 грн.

- за офіційним курсом Національного банку України на дату підписання установчого договору відображається гривня при обліку внесків до статутного капіталу в іноземній валюті за рахунком N 5000 "Зареєстрований статутний капітал банку";

- за офіційним курсом Національного банку України на день оформлення митної декларації - при купівлі-продажу основних засобів за іноземну валюту.

2.3. Головною вимогою при здійсненні бухгалтерської проводки за обмінними операціями є рівність на кінець дня сум у гривні (гривневому еквіваленті для іноземних валют за офіційним курсом Національного банку України) за дебетом та кредитом проводки. У разі виникнення різниці між гривневими еквівалентами іноземної валюти та гривнею за дебетом та кредитом балансової проводки вона відноситься на відповідний балансовий рахунок залежно від характеру операцій:

N 5010 "Емісійні різниці" - на суму різниці між курсами на дату підписання установчого договору та дату розрахунку в балансі банку;

N 6204 "Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами".

2.4. Переоцінка усіх валютних балансових рахунків здійснюється при кожній зміні офіційного курсу Національного банку України.

Курсові різниці при переоцінці всіх балансових рахунків відносяться на рахунок N 6204 "Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами".

Приклад N 4 (щодо прикладу N 1). Офіційний курс долара США змінився та дорівнює 2,2 грн.

Довгострокові вкладення в іноземні підприємства, які здійснені у іноземній валюті, обліковуються у гривні за вартістю їх придбання (історичною вартістю) на рахунках груп N 410 "Вкладення в асоційовані компанії" та N 420 "Вкладення в дочірні компанії" і не підлягають переоцінці у зв'язку зі зміною офіційного курсу Національного банку України, як і внески до статутного фонду в іноземній валюті чи основні засоби, придбані за іноземну валюту.

2.5. Доходи або витрати є реалізованими у тому разі, коли фінансова операція була закінчена. Реалізований фінансовий результат за операціями з іноземною валютою розраховується перед виконанням переоцінки залишків, пов'язаної зі зміною курсів. Його величина дорівнює різниці між фактичною вартістю проданої (купленої) валюти та вартістю купівлі (продажу) за одним із методів:

- перший прийшов, перший пішов (FIFO). При визначенні доходів банку від купівлі-продажу іноземної валюти сума реалізованої валюти помножується на різницю між курсом продажу та курсами, за якими були придбані перші суми валют (якщо спочатку здійснювався продаж валюти, а потім придбання, то береться різниця між курсом придбання та курсами, за якими у першу чергу здійснювався продаж валюти).

Приклад N 5: розрахунок доходу за методом FIFO:

Банк купив 300 доларів США за 720 грн.:

Банк продав 150 доларів США за 375 грн. (курс 2,5 грн.).

- метод середньозваженої. При визначенні доходів банку від купівлі-продажу іноземної валюти сума реалізованої валюти помножується на різницю між курсом продажу та середнім курсом, за яким була придбана валюта (якщо спочатку здійснювався продаж валюти, а потім придбання, то береться різниця між курсом придбання та середнім курсом, за яким здійснювався продаж валюти).

Приклад N 6: розрахунок доходу за методом середньозваженої:

Банк купив 300 доларів США за 720 грн.:

Банк продав 150 доларів США за 375 грн. (курс 2,5 грн.).

Дохід банку розраховується таким чином:

Середній курс купівлі дорівнює: (100USD Х 2,2 + 100USD Х Х 2,4 + 100USD Х 2,6) / 300 USD = 2,4 грн.

Дохід дорівнює: 150 Х (2,5 - 2,4) = 15 грн.

Приклад N 7: розрахунок доходу за методом середньозваженої:

Банк продав 150 доларів США за 360 грн.:

Банк купив 300 доларів США за 750 грн. (курс 2,5 грн.).

Дохід банку розраховується таким чином:

Середній курс продажу дорівнює: (50USD Х 2,2 + 50USD Х 2,4 + + 50USD Х 2,6) / 150 USD = 2,4 грн.

Дохід дорівнює: 300 Х (2,5 - 2,4) = 30 грн.;

- останній прийшов, перший пішов (LIFO). При визначенні доходів банку від купівлі-продажу іноземної валюти сума реалізованої валюти помножується на різницю між курсом продажу та курсами, за якими були придбані останні суми валют (якщо спочатку здійснювався продаж валюти, а потім придбання, то береться різниця між курсом придбання та курсами, за якими у останню чергу здійснювався продаж валюти).

Приклад N 8: розрахунок доходу за методом LIFO:

Банк купив 300 доларів США за 720 грн.:

Банк продав 150 доларів США за 375 грн. (курс 2,5 грн.).

Метод розрахунку реалізованого результату визначається обліковою політикою банку і може змінюватися у разі змін вимог Національного банку України щодо обліку іноземної валюти або коли зміни призведуть до більш адекватного відображення результату обмінних операцій банку.

2.6. Реалізований результат відноситься на окремий аналітичний рахунок балансового рахунку N 6204 "Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами".

Результат буде реалізованим тільки тоді, коли у разі здійснення обмінної операції зменшиться абсолютна величина валютної позиції у розрізі одного виду валюти.

У разі довгої відкритої валютної позиції реалізований результат виникає при продажу іноземної валюти. Реалізований результат розраховується шляхом множення кількості одиниць проданої валюти на різницю між курсом продажу та курсом купівлі валюти за розрахунковий період.

У разі короткої відкритої валютної позиції реалізований результат виникає при купівлі іноземної валюти. Реалізований результат розраховується шляхом множення кількості одиниць купленої валюти на різницю між курсом продажу та курсом купівлі валюти за розрахунковий період.

Приклад N 9: 21.12.98 банк продав 100 доларів США за 350 грн. (коротка позиція за USD) і купив 200 німецьких марок за 400 грн (довга позиція за DEM). 22.12.98 банк купив 50 доларів США за 170 грн. (коротка позиція за USD зменшилась) і продав 100 німецьких марок за 210 грн. (довга позиція за DEM зменшилась).

Реалізований результат банку буде дорівнювати:

У разі зміни за розрахунковий період довгої валютної позиції на коротку, реалізований результат дорівнює різниці між кількістю одиниць проданої валюти за розрахунковий період і кількістю одиниць валюти короткої валютної позиції на кінець розрахункового періоду, помноженій на різницю між курсом продажу і курсом купівлі валюти за розрахунковий період.

У разі зміни за розрахунковий період короткої валютної позиції на довгу, реалізований результат дорівнює різниці між кількістю одиниць купленої валюти за розрахунковий період і кількістю одиниць валюти довгої валютної позиції на кінець розрахункового періоду, помноженій на різницю між курсом продажу і курсом купівлі валюти за розрахунковий період.

Якщо купівля (продаж) іноземної валюти здійснювалась за різними курсами, то розрахунок реалізованого результату здійснюється за одним із методів, зазначених у п.2.5.

Розрахунковий період банк визначає самостійно (за кожною операцією, за операційний день, за звітний місяць).

У разі, коли банк вирішив вести облік реалізованого і нереалізованого результатів від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами окремо, можливо обліковувати реалізований і нереалізований результати протягом місяця на одному аналітичному рахунку балансового рахунку N 6204 "Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами", а в кінці місяця необхідно виділити реалізований результат на окремий аналітичний рахунок балансового рахунку N 6204 "Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами".

2.7. Для реального уявлення про операції, обумовлені угодами, але не закінчені (наприклад, строкові контракти), необхідно розмежовувати поняття "дата операції" та "дата валютування".

При обліку за датою операції - бухгалтерська проводка здійснюється за датою операції незалежно від того, коли будуть виконуватися розрахунки за операцією. При невідповідності дати операції та дати валютування такі операції обліковуються на позабалансових рахунках:

групи N 920 "Валюта та банківські метали, які куплені, але не отримані";

групи N 921 "Валюта та банківські метали, які продані, але не відіслані";

N 9350 "Активи до отримання та депозити до розміщення за спотовими контрактами";

N 9360 "Активи до відсилання та депозити до залучення за спотовими контрактами".

2.8. При здійсненні бухгалтерської проводки за позабалансовими рахунками:

- іноземна валюта записується у подвійній оцінці - за номіналом та в гривневому еквіваленті за офіційним курсом на дату здійснення проводки;

- гривня записується за курсом угоди - у разі купівлі-продажу іноземної валюти за національну валюту та відображення майбутніх доходів чи витрат, які є об'єктом хеджування.

Приклад N 10: 20.08.98 банк купив 1000 доларів США на умовах форвард за курсом 2,5 грн. за долар США з метою хеджування. Офіційний курс долара США на дату укладання угоди дорівнює 2 грн.

Бухгалтерські проводки 20.08.98.

2.9. Переоцінку рахунків у іноземній валюті 9 класу "Позабалансові рахунки" у зв'язку зі зміною курсів валют банк здійснює згідно зі своєю обліковою політикою. Результат переоцінки рахунків 9 класу не відноситься на балансові рахунки. Необхідно розрізняти переоцінку позабалансових рахунків у іноземній валюті від переоцінки деривативних угод, номінали яких обліковуються за рахунками 9 класу і результати переоцінки яких відображаються не рідше одного разу на місяць (на звітну дату) за балансовим рахунком N 3810 "Балансуючий рахунок за результатами переоцінки позабалансової позиції щодо іноземної валюти та банківських металів " у кореспонденції з рахунками доходів та витрат.

2.10. Проводки за балансовими рахунками (зокрема за кореспондентським рахунком) виконуються на дату валютування.

3.1. Облік операцій з банківськими металами ведеться аналогічно операціям з іноземною валютою. Облік операцій відображається за тими ж балансовими рахунками, що й операції у вільно конвертованій валюті.

3.2. Для кожного виду банківського металу умовно присвоєний відповідний код металу (за аналогією з кодами валют):

золото - 959 (XAU);

срібло - 961 (XAG);

платина - 962 (XPT).

3.3. Банківські метали обліковуються за подвійною оцінкою - у вазі хімічно чистого металу (унція (OZS)) та у гривнях і підлягають переоцінці за цінами, встановленими Національним банком України при кожній зміні ціни.

У консолідованому балансі банку рахунки за кодами металів відображаються лише у гривневому еквіваленті, перерахованому за офіційним курсом.

4.1. Балансові проводки за обмінними операціями здійснюються з використанням технічних рахунків. Для балансових проводок за обмінними операціями використовуються технічні рахунки N 3800 "Позиція банку щодо іноземної валюти та банківських металів" та N 3801 "Еквівалент позиції банку щодо іноземної валюти та банківських металів" для зв'язку різних валют.

Залишки за цими рахунками не включаються до підрахунку загальної суми активів, зобов'язань та валюти балансу банку.

Для позабалансових обмінних операцій використовуються технічні рахунки 9 класу N 9280 "Позабалансова позиція банку щодо іноземної валюти та банківських металів" та N 9281 "Еквівалент позабалансової позиції банку щодо іноземної валюти та банківських металів".

Аналітичний облік за технічними рахунками ведеться кожним банком на його розсуд.

На кінець кожного дня сума технічних пасивних та активних рахунків за обмінними операціями повинна дорівнювати нулю.

Приклад N 11: Облік та переоцінка технічних рахунків. Купівля банком 100 доларів США за 220 гривень (див. приклад N 1).

Банк відкриває технічні рахунки NN 3800, 3801.

Технічно бухгалтерська проводка матиме такий вигляд:

Наступного дня офіційний курс долара США став 2,1 грн.

Переоцінка технічних рахунків "Валютна позиція":

Банк самостійно вирішує технічні аспекти переоцінки рахунків у іноземній валюті.

У зв'язку з тим, що на кінець кожного дня рахунки N 3800 та N 3801 у гривневому еквіваленті повинні бути рівними між собою, результат їх переоцінки завжди буде нульовий.