ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ
ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ
від 17.06.2026 р. N 3479/ІПК/99-00-21-03-01 ІПК
Державна податкова служба України розглянула звернення щодо податку на додану вартість (далі - ПДВ) та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), повідомляє.
Як зазначено у зверненні, між постачальником та Товариством укладено договір поставки товару. Договором передбачено, що покупець сплачує передоплату в розмірі 86 відсотків вартості товару, а іншу частину - після його фактичного постачання. Базова ціна товару зафіксована за 1 кг з показниками якості, обумовленими договором. У разі поставки товару невідповідної якості, ціна товару перераховується (зменшується). В ході виконання постачальником договору, якість певних партій товару не відповідала якості, обумовленій договором. На цій підставі сторонами були укладені додаткові угоди про перегляд ціни згідно з фактичними показниками якості відвантаженого товару.
Враховуючи вищевикладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо правильності складання постачальником розрахунку коригування до податкової накладної, якщо на дату відвантаження товару неналежної якості була складена додаткова угода до договору про перегляд (зменшення) ціни такого товару, а видаткова накладна, що складена на дату їх відвантаження, містить нову (перераховану) ціну такого товару, визначену в додатковій угоді.
Водночас інформація, надана у зверненні, не дає змоги чітко ідентифікувати операції, які здійснюються платниками податку, та порядок розрахунків за такими операціями. У зв'язку з цим ДПС надає роз'яснення загальних норм податкового законодавства щодо порушеного питання.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 Кодексу).
Пунктом 44.1 статті 44 Кодексу передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 Кодексу.
Частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року N 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", зі змінами (далі - Закон N 996), визначено, що бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Під поняттям "первинний документ" розуміється документ, який містить відомості про господарську операцію (стаття 1, частина перша статті 9 Закону N 996).
Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту (частина друга статті 6 Закону N 996).
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V, підрозділами 2 та 10 розділу XX Кодексу.
Відповідно до підпунктів "а" і "б" пункту 185.1 статті 185 Кодексу об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 Кодексу.
Правила формування податкових зобов'язань, а також складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) встановлено статтями 187, 192 та 201 Кодексу.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Кодексу датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону N 996, незалежно від дати накладення електронного підпису.
Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Кодексу на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 05 жовтня 2017 року N 2155-VIII "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги", зі мінами, та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений Кодексом термін.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 Кодексу).
Перелік обов'язкових реквізитів, які зазначаються у податковій накладній, визначено у підпунктах "а" - "л" пункту 201.1 статті 201 Кодексу, зокрема такими реквізитами є: дата складання податкової накладної; опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; ціна постачання без урахування податку; загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку.
Згідно з пунктом 192.1 статті 192 Кодексу якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН. Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в ЄРПН:
постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;
отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Форма податкової накладної та розрахунку коригування до податкової накладної, а також порядок їх заповнення затверджені наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 N 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за N 137/28267, зі змінами (далі - Порядок N 1307).
Відповідно до пункту 16 Порядку N 1307 до розділу Б податкової накладної вносяться дані у розрізі опису (номенклатури) постачання товарів/послуг, зокрема:
до графи 2 - опис (номенклатура) товарів/послуг постачальника (продавця) (підпункт 1 пункту 16 Порядку N 1307);
до граф 4 та 5 - одиниця виміру товарів/послуг (підпункт 3 пункту 16 Порядку N 1307);
до графи 6 - кількість (об'єм, обсяг) постачання товарів/послуг (підпункт 4 пункту 16 Порядку N 1307);
до графи 7 - ціна постачання одиниці товару / послуги без урахування ПДВ (підпункт 5 пункту 16 Порядку N 1307).
Пунктом 23 Порядку N 1307 визначено, що у разі коригування кількісних та/або вартісних показників табличної частини розділу Б податкової накладної у зв'язку зі зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадку повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником (продавцем) суми попередньої оплати товарів/послуг розрахунок коригування заповнюється у такому порядку:
показники рядка податкової накладної, що коригується, зазначаються із знаком "-" окремо в кожній графі;
додається(ються) новий(і) рядок(ки) з виправленими показниками (за потреби), якому(им) присвоюється новий черговий порядковий номер, що не зазначався в податковій накладній;
рядку податкової накладної, що коригується, зазначеному із знаком "-", та новому(им) рядку(ам) з виправленими показниками, що його замінює(ють), присвоюється однаковий порядковий номер групи коригування, який зазначається у графі 2.2 табличної частини розділу Б розрахунку коригування, та наводиться однакова причина коригування.
ДПС визначає умовні коди причин коригування, які платники податку зазначають у графі 2.1 табличної частини розділу Б розрахунку коригування, та забезпечує їх оприлюднення на власному вебпорталі для використання платниками податку під час складання розрахунків коригування відповідно до Кодексу.
Враховуючи викладене і виходячи із аналізу норм Кодексу та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.
Податкова накладна складається на дату виникнення податкових зобов'язань з ПДВ (дату першої із подій, визначених пунктом 187.1 статті 187 Кодексу) окремо на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли як попередня оплата (аванс).
За наявності підстав, визначених пунктом 192.1 статті 192 Кодексу, зокрема, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, до податкової накладної складається розрахунок коригування.
Дані, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування мають відповідати первинним (бухгалтерським) документам, складеним за відповідною господарською операцією.
Отже, при отриманні попередньої оплати за товари податкова накладна складається постачальником на дату її отримання на суму отриманих коштів. При цьому дані, зазначені у податковій накладній, мають відповідати первинним (бухгалтерським) документам, складеним за відповідною господарською операцією.
Якщо після отримання попередньої оплати та складання податкової накладної здійснюється відвантаження частини товару за ціною, яка є відмінною від ціни, зазначеної в податковій накладній, що підтверджується відповідними первинними документами, то у постачальника на дату відвантаження такого товару виникає обов'язок скласти розрахунок коригування до раніше складеної податкової накладної, яким необхідно відкоригувати кількість і вартість раніше оплаченого товару (оскільки в результаті зміни (зменшення) ціни товару змінюється (збільшується) кількість оплаченого товару). Такий розрахунок коригування складається з кодом причини коригування "104" та підлягає реєстрації в ЄРПН постачальником таких товарів.
Водночас кожен конкретний випадок стосовно порядку складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних необхідно розглядати з урахуванням договірних умов та обставин здійснення відповідних господарських операцій, у тому числі з детальним вивченням та аналізом договорів, первинних документів і матеріалів, оформленням яких супроводжувались такі операції, що дозволяють ідентифікувати фактичну їх сутність, що може бути досліджено під час проведення відповідних перевірок, передбачених Кодексом.
Також слід зазначити, що будь-який платник податків (у тому числі постачальник, який у ситуації, описаній у зверненні, складає податкові накладні за операціями з постачання товарів та розрахунки коригування до таких податкових накладних) у разі виникнення необхідності має право звернутися до контролюючого органу в порядку, визначеному статтею 52 Кодексу, для отримання індивідуальної податкової консультації з питань практичного використання норм Кодексу.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 Кодексу).
