ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ
ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ
від 23.04.2026 р. N 2350/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК
Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 та пп. "в" пп. 69.41.3 пп. 69.41 п. 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України (далі - Кодекс), розглянула звернення щодо практичного застосування норм чинного законодавства та в межах компетенції повідомляє, що відповідь надається згідно норм, які діяли в 2022 році.
Як зазначено у зверненні, Товариство набуло статусу резидента Дія Сіті з 02.08.2022, уклало гіг-контракти 02.08.2022 та застосувало ставку податку 5 відсотків до доходів, нарахованих у період з 2 по 31 серпня 2022 року включно та виплачених після 01.09.2022. Також Товариством було застосовано підхід, відповідно до якого у календарному місяці набуття статусу резидента Дія Сіті єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) нараховувався у розмірі мінімального страхового внеску.
У подальшому, з урахуванням наданих роз'яснень Державної податкової служби України та змін до Кодексу, Товариство з метою мінімізації податкових ризиків здійснило самостійне уточнення податкових зобов'язань за період з 02 по 31 серпня 2022 року.
Зокрема, Товариством за рахунок власних коштів було:
донараховано та сплачено податок на доходи фізичних осіб за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 Кодексу (18 відсотків);
сплачено єдиний внесок 22 відсотки відповідно до ст. 8 Закону України від 08 липня 2010 року N 2464-VI "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" (далі - Закон N 2464).
При цьому, відповідно до пп. 170.14-1.5 п. 170.14-1 ст. 170 Кодексу податковий агент - резидент Дія Сіті у разі невідповідності встановленим вимогам зобов'язаний самостійно нарахувати податок на доходи фізичних осіб за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 Кодексу, щодо доходів спеціалістів резидента Дія Сіті та сплатити його до бюджету за власний рахунок. При цьому сума такого сплаченого податку не включається до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу таких спеціалістів.
Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:
1. Чи мало право Товариство як резидент Дія Сіті у 2022 році застосовувати ставку податку на доходи фізичних осіб у розмірі 5 відсотків до доходів фізичних осіб - гіг-спеціалістів, нарахованих у місяці набуття статусу резидента Дія Сіті та виплачених у наступному місяці?
У разі відсутності такого права - просимо зазначити відповідні норми законодавства України.
2. Чи мало право Товариство як резидент Дія Сіті у 2022 році нараховувати єдиний внесок у розмірі мінімального страхового внеску на суми винагород фізичним особам - гіг-спеціалістам за гіг-контрактами, у місяці набуття статусу резидента Дія Сіті та перерахованих у наступному місяці?
У разі відсутності такого права - просимо зазначити відповідні норми законодавства України.
3. Чи включається до складу додаткового блага фізичних осіб - гіг-спеціалістів відповідно до пп. "е" пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодексу сума податку на доходи фізичних осіб, донарахована та сплачена Товариством за власний рахунок у зв'язку із застосуванням ставки, визначеної п. 167.1 ст. 167 Кодексу (18 відсотків), до доходів, нарахованих у місяці набуття статусу резидента Дія Сіті, з урахуванням положень пп. 170.14-1.5 п. 170.14-1 ст. 170 Кодексу?
4. Чи може розглядатися як додаткове благо фізичних осіб - гіг-спеціалістів відповідно до пп. "е" пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодексу сума єдиного внеску, донарахована (до 22 відсотків) та сплачена Товариством за власний рахунок у зв'язку з донарахуванням такого внеску на суми доходів, нарахованих у місяці набуття статусу резидента Дія Сіті?
Щодо першого - четвертого питань
Частиною першою ст. 5 Закону України від 15 липня 2021 року N 1667-IX "Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні" (далі - Закон N 1667) встановлено, що резидентом Дія Сіті може бути юридична особа, зареєстрована на території України в установленому законодавством України порядку, незалежно від її місцезнаходження та місця провадження господарської діяльності, яка відповідає всім таким вимогам, зокрема:
2) розмір середньої місячної винагороди залученим працівникам та гіг-спеціалістам, починаючи з календарного місяця, наступного за календарним місяцем, в якому набуто статус резидента Дія Сіті, кожного календарного місяця становить не менше, ніж еквівалент 1200 євро за офіційним курсом гривні щодо євро, встановленим Національним банком України станом на перше число відповідного календарного місяця;
3) середньооблікова кількість працівників та гіг-спеціалістів юридичної особи (у разі залучення) за підсумками кожного календарного місяця, починаючи з наступного за календарним місяцем, в якому юридичною особою набуто статус резидента Дія Сіті, становить не менше дев'яти осіб.
У зв'язку з набранням чинності 01 січня 2022 року Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні" внесено низку змін до Кодексу та Закону N 2464.
Щодо єдиного внеску
Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску, умови та порядок нарахування і сплати, повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначає Закон N 2464.
Відповідно до п. 1 частини першої ст. 4 Закону 2464 платниками єдиного внеску є роботодавці, зокрема, підприємства, установи, організації, інші юридичні особи, які використовують найману працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами.
Базою нарахування єдиного внеску для роботодавців є сума нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України від 24 березня 1995 року N 108/95-ВР "Про оплату праці", та сума винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами (п. 1 частини першої ст. 7 Закону N 2464).
Згідно з частиною п'ятою ст. 8 Закону N 2464 єдиний внесок для платників, зазначених у ст. 4 Закону N 2464, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної ст. 7 Закону N 2464 бази нарахування єдиного внеску.
Частиною 14-1 ст. 8 Закону N 2464 встановлено, що єдиний внесок для платника - резидента Дія Сіті, який у календарному місяці відповідав вимогам, визначеним пп. 2, 3 частини першої, п. 10 частини другої ст. 5 Закону N 1667, встановлюється:
а) на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України "Про оплату праці", - у розмірі мінімального страхового внеску;
б) на суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за гіг-контрактами, укладеними у порядку, передбаченому Законом N 1667, - у розмірі мінімального страхового внеску.
При цьому мінімальний страховий внесок - це сума єдиного внеску, що визначається розрахунково як добуток мінімального розміру заробітної плати на розмір внеску, встановлений законом на місяць, за який нараховується заробітна плата (дохід), та підлягає сплаті щомісяця (п. 5 частини першої ст. 1 Закону N 2464).
Враховуючи те, що вимоги до розміру середньої місячної винагороди залученим працівникам та гіг-спеціалістам, а також середньооблікової кількості працівників та гіг-спеціалістів юридичної особи (у разі залучення) застосовуються, починаючи з наступного за календарним місяцем, в якому юридичною особою набуто статус резидента Дія Сіті, то сплата єдиного внеску у розмірах, встановлених пп. "а" та "б" частини 14-1 ст. 8 Закону N 2464, здійснюється з наступного за календарним місяцем, в якому юридичною особою набуто статус резидента Дія Сіті.
Щодо податку на доходи фізичних осіб
Порядок оподаткування доходів фізичних осіб врегульовано розділом IV Кодексу, згідно з пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 якого об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Перелік доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, визначено п. 164.2 ст. 164 Кодексу, зокрема:
доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту) (пп. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).
суми винагород та інших виплат, нарахованих (виплачених) платнику податку відповідно до умов цивільно-правового договору (пп. 164.2.2 п. 164.2 ст. 164 Кодексу);
Відповідно до пп. 167.1 ст. 167 Кодексу ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 ст. 167 Кодексу).
Порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб до бюджету визначено ст. 168 Кодексу.
Податковий агент, поняття якого наведено у пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, що нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок на доходи фізичних осіб та із суми такого доходу за його рахунок використовуючи ставку податку 18 відсотків, визначену в ст. 167 Кодексу (пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу).
Особливості оподаткування доходів спеціалістів резидента Дія Сіті передбачені п. 170.14-1 ст. 170 Кодексу.
Відповідно до пп. 170.14-1.1 п. 170.14-1 ст. 170 Кодексу податковим агентом платника податку - спеціаліста резидента Дія Сіті під час нарахування (виплати) на його користь доходів у вигляді заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику податку у зв'язку з трудовими відносинами чи у зв'язку з виконанням гіг-контракту, укладеного у порядку, передбаченому Законом N 1667, є резиденти Дія Сіті.
Ставка податку на доходи фізичних осіб до доходів, виплачених на користь спеціаліста резидента Дія Сіті резидентом Дія Сіті, у вигляді заробітної плати, винагороди за гіг-контрактом, укладеним у порядку, передбаченому Законом N 1667, у тому числі винагороди за створення та перехід прав на твори, авторської винагороди за створення службового твору та перехід прав на службові твори становить 5 відсотків (пп. 170.14-1.2 п. 170.14-1 ст. 170 Кодексу).
Враховуючи те, що вимоги до розміру середньої місячної винагороди залученим працівникам та гіг-спеціалістам, а також середньооблікової кількості працівників та гіг-спеціалістів юридичної особи (у разі залучення) застосовуються, починаючи з наступного за календарним місяцем, в якому юридичною особою набуто статус резидента Дія Сіті, то доходи, нараховані резидентом Дія Сіті у березні 2022 році (у місяці набуття статусу резидента Дія Сіті) на користь спеціалістів - резидента Дія Сіті у вигляді заробітної плати, нарахованої (виплаченої) відповідно до умов трудового договору (контракту) та/або винагороди, нарахованої (виплаченої) відповідно до умов цивільно-правового договору (гіг-контракту), оподатковується податком на доходи фізичних осіб за ставкою 18 відсотків.
Відповідно до пп. 169.4.3 п. 169.4 ст. 169 Кодексу роботодавець та/або податковий агент має право здійснювати перерахунок сум нарахованих доходів, утриманого податку на доходи фізичних осіб за будь-який період та у будь-яких випадках для визначення правильності оподаткування, незалежно від того, чи має платник податку право на застосування податкової соціальної пільги.
Таким чином, у разі якщо резидентом Дія Сіті у місяці набуття свого статусу були застосовані пільгові умови оподаткування доходів, нарахованих спеціалістам резидента Дія Сіті, тобто до доходів спеціалістів резидента Дія Сіті застосована ставка податку у розмірі 5 відсотків, то такий резидент Дія Сіті як податковий агент зобов'язаний здійснити перерахунок сум утриманого податку та за рахунок доходів, нарахованих зазначеним спеціалістам провести донарахування, утримання та перерахування (сплату) податку до бюджету.
При цьому результат проведеного перерахунку відображається у тому звітному періоді, у якому проведено такий.
Разом з тим, якщо податковим агентом самостійно виявлено помилку, що міститься у раніше поданому ним додатку 4ДФ до Розрахунку, то такий податковий агент зобов'язаний надіслати уточнюючий Додаток 4 ДФ до Розрахунку за формою чинною на час його подання. При цьому порядок проведення коригувань Розрахунку визначений розділом V Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 N 4 (зі змінами).
Крім того, слід зазначити, що положення пп. 170.14-1.5 п. 170.14-1 ст. 170 Кодексу у наведеній вами ситуації не застосовуються, оскільки сплата зазначених платежів здійснюється за рахунок доходів цих спеціалістів.
Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
____________
Дана індивідуальна податкова консультація діє до зміни / втрати чинності норм законодавства, щодо яких надано індивідуальну податкову консультацію.
