ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ
ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ
від 09.02.2026 р. N 741/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК
Державна податкова служба України розглянула звернення Інституту та, керуючись статтею 52 розділу II Податкового кодексу України (далі - Кодекс), повідомляє.
Як зазначено у зверненні, Інститут є державною, бюджетною, неприбутковою організацією, яка щомісяця отримує бюджетне фінансування (пункт 38 частина перша статті 2 Бюджетного кодексу України (далі - БКУ)) на виконання певних функцій для забезпечення своєї діяльності (оплата праці, стипендій, комунальних та інших послуг) на основі кошторису. Щомісяця Інститутом складається податкова накладна на суму використаного бюджетного фінансування (в розрізі оплати комунальних та інших послуг) як на пільгову операцію, яка відображається у графах 5 та 5.1 податкової декларації з податку на додану вартість (далі - ПДВ) та у Додатку 4 до неї.
Враховуючи вищевикладене, Інститут просить надати індивідуальну податкову консультацію, зокрема, з питань:
а) чи потрібно в декларації з ПДВ (далі - Декларація) відображати бюджетне фінансування;
б) чи вважається бюджетне фінансування пільговим чи звільненим від ПДВ;
в) якщо так, то чи потрібно його відображати у Декларації;
г) за яким кодом відображається пільга з бюджетного фінансування;
д) чи потрібно у графі 5 Декларації відображати все бюджетне фінансування (оплата праці, стипендії, оплата комунальних та інших послуг) чи достатньо відображення операцій з ПДВ, таких як комунальні та інші послуги;
є) чи потрібно у загальній фразі "Бюджетне фінансування" податкової накладної та у Додатку 4 до Декларації розшифровувати окремі послуги?
Водночас у зверненні не наведено інформації, з якої можливо встановити: чи є бюджетні кошти, що надходять Інституту, оплатою (компенсацією) вартості товарів/послуг, які постачаються Інститутом; який режим звільнення застосовується Інститутом, зокрема, чи здійснює Інститут операції з постачання послуг, передбачені підпунктом 197.1.22 пункту 197.1 статті 197 розділу V Кодексу, чи відповідають умови отримання бюджетних коштів вимогам, за яких застосовується режим звільнення від оподаткування ПДВ, встановлений підпунктом 197.1.22 пункту 197.1 статті 197 розділу V Кодексу, що не дає змоги чітко ідентифікувати сутність таких операцій, у зв'язку з чим відсутні підстави для однозначної відповіді на питання щодо наявності об'єкта оподаткування ПДВ за такими операціями, можливості застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ тощо.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Податкового кодексу України (пункт 1.1 статті 1 розділу I Кодексу).
Статтею 5 розділу I Кодексу визначено, що поняття, правила та положення, установлені Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I Кодексу. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення Кодексу. Інші терміни, що застосовуються у Кодексу і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.
Відповідно до пункту 11 частини першої статті 2 БКУ бюджетні кошти (кошти бюджету) - належні відповідно до законодавства надходження бюджету та витрати бюджету.
Одержувачем бюджетних коштів є суб'єкт господарювання, громадська чи інша організація, яка не має статусу бюджетної установи, уповноважена розпорядником бюджетних коштів на здійснення заходів, передбачених бюджетною програмою, та отримує на їх виконання кошти бюджету (пункт 38 частини першої статті 2 БКУ).
Отже, для цілей оподаткування ПДВ Інститут може використовувати поняття, визначені БКУ.
Згідно з частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року N 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - Закон N 996) фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку. Платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку - превалювання сутності над формою, згідно з яким для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.
Згідно з підпунктами "а" і "б" пункту 185.1 статті 185 розділу V Кодексу об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V Кодексу розташоване на митній території України, у тому числі операції з безоплатної передачі.
Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу I Кодексу).
Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу I Кодексу).
З метою оподаткування постачанням послуг, зокрема, є постачання послуг за рішенням органу державної влади чи органу місцевого самоврядування або в примусовому порядку (підпункт "б" 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу I Кодексу).
Підпунктом 197.1.22 пункту 197.1 статті 197 розділу V Кодексу встановлено, що від оподаткування ПДВ звільняються операції з постачання послуг з фундаментальних досліджень, науково-дослідних і дослідницько-конструкторських робіт, якщо такі послуги та/або роботи постачаються особою, яка безпосередньо отримує оплату їх вартості з рахунка органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів.
Пунктом 188.1 статті 188 розділу V Кодексу визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу VI Кодексу, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:
товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;
газу, який постачається для потреб населення;
електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.
Згідно з пунктом 187.7 статті 187 розділу V Кодексу датою виникнення податкових зобов'язань у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування таких коштів на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов'язаннями перед бюджетом.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 розділу V Кодексу податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 розділу V Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг, придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, є податкові накладні, складені та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) постачальником таких товарів/послуг (пункти 198.6 статті 198 та 201.10 статті 201 розділу V Кодексу).
Разом з цим пунктом 198.5 статті 198 розділу V Кодексу передбачено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними / виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 розділу V Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 розділу V Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197 розділу V, підрозділу 2 розділу XX Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 розділу V Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 розділу V Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 розділу V Кодексу).
Відповідно до пункту 199.1 статті 199 розділу V Кодексу у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.
Форму та порядок заповнення і подання податкової звітності з ПДВ затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 N 21, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за N 159/28289 (далі - Порядок N 21).
Згідно з підпунктом 2 пункту 3 розділу V Порядку N 21 у рядку 1.1 Декларації вказуються дані операцій на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України.
До рядка 1.1 Декларації включаються оподатковувані за основною ставкою обсяги постачання товарів/послуг, здійснені на митній території України, з урахуванням їх місця постачання відповідно до статті 186 розділу V Кодексу.
Відповідно до підпункту 6 пункту 3 розділу V Порядку N 21 у рядку 5 Декларації вказуються, зокрема, обсяги операцій з постачання товарів/послуг, звільнених від оподаткування та коригування за такими операціями.
Для платників податку, які заповнюють рядок 5, підприємств (організацій) осіб з інвалідністю та платників податків, які одночасно відповідають критеріям, визначеним пунктом 68 підрозділу 10 розділу XX Кодексу, обов'язковим є подання Додатка 4 "Розрахунок сум податку на додану вартість, не сплачених суб'єктом господарювання до бюджету у зв'язку з отриманням податкових пільг, та/або показників, відповідно до яких підприємства (організації) належать до підприємства (організації) осіб з інвалідністю, та окремих показників, визначених пунктом 68 підрозділу 10 розділу XX Кодексу (Д4)" (далі - Додаток 4) до Декларації.
У рядку 5.1 (з рядка 5) податкової декларації з ПДВ вказуються обсяги операцій (з урахуванням коригування), які звільнені від оподаткування. Коригування обсягів за такими операціями окремо відображається у рядку 5.1.1 (з рядка 5.1) Декларації.
Додаток 4 до Декларації заповнюється в розрізі операцій, що не є об'єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, операцій з постачання послуг, що здійснюються за межами митної території України, з урахуванням їх місця постачання відповідно до статті 186 розділу V Кодексу.
Таблиця 2 Додатка 4 заповнюється у разі здійснення у звітному (податковому) періоді операцій з постачання товарів/послуг, що звільнені від оподаткування ПДВ, у розрізі податкових пільг, які використовуються платником податку, відповідно до коду пільги, визначеного згідно з довідником пільг.
Дані щодо найменування та коду відповідної податкової пільги згідно з довідниками пільг вказуються в графах 2 "Найменування податкової пільги" та 3 "Код податкової пільги згідно з довідником пільг" таблиці 2 Додатка 4.
Довідники пільг розміщено на вебпорталі ДПС в рубриці Головна/Довідники, Реєстри, Переліки/Довідники/Довідники пільг за посиланням: https://tax.gov.ua/dovidniki--reestri--perelik/dovidniki-/54005.html.
Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм Кодексу та інших нормативно-правових актів, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.
Для цілей визначення об'єкту оподаткування ПДВ визначальним є факт здійснення платником ПДВ операцій з постачання товарів / послуг, а не факт отримання чи виплати коштів. Безпосередньо отримання чи виплата платником ПДВ коштів не є об'єктом оподаткування ПДВ.
Якщо ж платник фактично постачає товари/послуги, то операція з постачання таких товарів/послуг є об'єктом оподаткування ПДВ відповідно до пункту 185.1 статті 185 розділу V Кодексу та оподатковується ПДВ у загальновстановленому порядку з нарахуванням податкових зобов'язань з ПДВ за винятком випадків, коли такі операції не є об'єктом оподаткування ПДВ або підлягають звільненню від оподаткування ПДВ згідно з нормами Кодексу.
Щодо питання "а"
Для бюджетної установи, яка зареєстрована платником ПДВ, діють загальні правила оподаткування та обліку ПДВ. Бюджетні установи можуть здійснювати діяльність, пов'язану, зокрема, з наданням послуг, які звільнені від оподаткування ПДВ, постачанням товарів/послуг, що оподатковуються ПДВ, та провадити діяльність, що фінансується за рахунок бюджету і не вважається господарською, оскільки спрямована не на отримання доходів, а на виконання законодавчо визначених функцій установи.
Отже, бюджетне фінансування не є об'єктом оподаткування ПДВ і не підлягає відображенню у Декларації, якщо воно не є оплатою (компенсацією) вартості товарів/послуг, що постачаються Інститутом.
Водночас, у разі якщо бюджетне фінансування є оплатою (компенсацією) вартості товарів/послуг, поставлених Інститутом, то операції з їх постачання відповідно до пункту 185.1 статті 185 розділу V Кодексу є об'єктом оподаткування ПДВ та підлягають відображенню у Декларації.
При цьому виникнення об'єкта оподаткування ПДВ не залежить від напрямку використання Інститутом таких коштів (оплата праці, стипендій, комунальних та інших послуг).
Щодо питання "б"
Отримання бюджетного фінансування не є податковою пільгою та не є звільненим від оподаткування ПДВ.
Якщо таке фінансування є оплатою (компенсацією) вартості товарів/послуг, поставлених Інститутом, то операції з їх постачання відповідно до пункту 185.1 статті 185 розділу V Кодексу є об'єктом оподаткування ПДВ.
При цьому, якщо Інститут за рахунок таких бюджетних коштів постачає послуги, зокрема визначені підпунктом 197.1.22 пункту 197.1 статті 197 розділу V Кодексу (з фундаментальних досліджень, науково-дослідних і дослідницько-конструкторських робіт), операції з постачання таких послуг звільнятимуться від оподаткування ПДВ.
Щодо питання "в"
Операції з постачання товарів/послуг, які не звільняються від оподаткування ПДВ, відображаються у рядку 1 Декларації.
Операції з постачання товарів/послуг, які звільняються від оподаткування ПДВ, відображаються у складі звільнених від оподаткування ПДВ операцій (у рядках 5 та 5.1 Декларації, поданої за відповідний звітний (податковий) період, в якому фактично здійснено таку операцію, та Додатку 4 до Декларації).
Бюджетне фінансування, яке не є оплатою вартості товарів/послуг, у Декларації не відображається.
Щодо питання "г"
Операції з постачання послуг, які звільнені від оподаткування ПДВ, відображаються у Декларації з використанням відповідного коду пільги згідно з довідниками пільг.
Так, відповідно до довідника інших податкових пільг операціям з постачання послуг, які звільнені від оподаткування ПДВ відповідно до підпункту 197.1.22 пункту 197.1 статті 197 розділу V Кодексу, присвоєно код 14060432.
Бюджетне фінансування, яке не є об'єктом оподаткування ПДВ або не відповідає режимам звільнення від оподаткування ПДВ, коду податкової пільги не має.
Щодо питання "д"
У графах 5 та 5.1 Декларації відображається обсяг операцій з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування ПДВ.
Таким чином, бюджетне фінансування у графі 5 Декларації не відображається, у графах 5 та 5.1 Декларації відображається лише вартість звільнених від оподаткування ПДВ операцій з постачання Інститутом послуг.
Водночас ДПС зазначає, що безпосередня виплата Інститутом будь-яких платежів (зокрема, заробітної плати та пов'язаних з нею виплат, стипендій тощо), не є постачанням товарів/послуг у розумінні статті 185 розділу V Кодексу та не підлягають відображенню у рядку 5 Декларації.
З огляду на зазначене, такі операції як виплата заробітної плати та пов'язаних з нею виплат, стипендій тощо не є постачання товарів/послуг, не підлягають відображенню у рядку 5 Декларації і, відповідно, не відображаються у додатку 4 до Декларації, оскільки не формують обсягу операцій з постачання.
При цьому товари/послуги (комунальні послуги тощо), придбані з ПДВ Інститутом у платників ПДВ за рахунок бюджетних коштів, що надійшли Інституту, вважаються придбаними безпосередньо Інститутом, і суми ПДВ, сплачені при їх придбанні, відносяться до податкового кредиту на підставі податкових накладних, складених та зареєстрованих в ЄРПН постачальниками.
При придбанні товарів/послуг (обладнання) за рахунок бюджетних коштів, що надійшли Інституту, податкові зобов'язання з ПДВ на підставі пункту 198.5 статті 198 або 199.1 статті 199 розділу V Кодексу не нараховуються, якщо придбані товари/послуги призначені для використання в оподатковуваних ПДВ операціях.
Якщо товари/послуги, при придбанні яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, призначаються для використання або починають використовуватися (повністю або частково) в неоподатковуваних операціях або в операціях, які не є господарською діяльністю, то у платника податку виникає обов'язок щодо нарахування податкових зобов'язань з ПДВ за правилами, визначеними пунктом 198.5 статті 198 або 199.1 статті 199 розділу V Кодексу.
Щодо питання "є"
У разі здійснення операцій, які не є об'єктом оподаткування ПДВ, податкові накладні не складаються, Додаток 4 до Декларації не заповнюється.
У разі здійснення операцій з постачання послуг, звільнених від оподаткування ПДВ відповідно до підпункту 197.1.22 пункту 197.1 статті 197 розділу V Кодексу, податкова накладна складається без нарахування ПДВ, у податковій накладній та Додатку 4 до Декларації відображається номенклатура фактично наданих послуг, а не формулювання "Бюджетне фінансування".
Разом з тим ДПС зазначає, що кожен конкретний випадок стосовно оподаткування ПДВ операцій, що здійснюються платником податку, має розглядатися з урахуванням суттєвих обставин здійснення таких господарських операцій, а також первинних (бухгалтерських) документів, оформленням яких вони супроводжувались.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу II Кодексу).
