ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ
ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ
від 25.08.2025 р. N 4530/ІПК/99-00-04-01-04 ІПК
Державна податкова служба України розглянула звернення [...] заповідника (далі - Заповідник) щодо отримання індивідуальної податкової консультації з питання застосування податкової пільги зі сплати земельного податку та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), в межах компетенції повідомляє.
Заповідник у зверненні висловлює думку, що як бюджетна, неприбуткова, наукова, природоохоронна установа має право на застосування податкової пільги зі сплати земельного податку, передбаченою пп. 282.1.4 п. 282.1 ст. 282 Кодексу, за земельні ділянки земель природно-заповідного та іншого природоохоронного значення, які перебувають у його постійному користуванні Заповідника, з 1 листопада 2024 року, на підставі того, що 10.06.2024 внесено зміни до Реєстру неприбуткових установ та організацій про присвоєння Заповіднику код ознаки неприбутковості "0031 - бюджетні установи", а 26.10.2024 - виключення з переліку кодів видів діяльності КВЕД Заповідника " 02.20 - Лісозаготівлі" та " 16.10 - Лісопильне та стругальне господарство" ДК 009:2010.
У відповідності до Проєкту організації території Заповідника та П'ятирічного плану заходів на 2024 - 2028 роки Заповідник уклав із суб'єктом рекреаційної діяльності ТОВ [...] Договір про рекреаційну діяльність від [...] N [...] (далі - Договір, Суб'єкт) (копія надана).
Умовами Договору (пп. 2.1, 4.1) передбачається відведення в межах земельної ділянки кадастровий номер 0000000000:00:000:0000 (далі - Ділянка) території площею 2.00 га, в тому числі й 0,0004026 га, на яких розташовані 23 фундаменти опори (тумби) гірськолижного витягу (далі - Територія), яка розташована в зоні антропогенних ландшафтів Заповідника, для здійснення Суб'єктом рекреаційної діяльності гірськолижного туризму.
Заповідник, посилаючись на чинне законодавство, просить надати роз'яснення, чи виникає у нього обов'язок зі сплати земельного податку за Територію, без передачі Ділянки в оренду.
Землекористувачі, яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності на правах постійного користування, є платниками земельного податку ( пп. 269.1.1.2 пп. 269.1.1 п. 269.1 ст. 269 Кодексу).
Пунктом 286.1 ст. 286 Кодексу встановлено, що підставою для нарахування земельного податку є, зокрема, дані Державного земельного кадастру тощо.
Оскільки Територія, яка розташована в межах Ділянки, не є об'єктом цивільних прав у розумінні норми ст. 79 Земельного кодексу України, то податковий обов'язок з обчислення, декларування та сплати земельного податку виникає у Заповідника за всю площу Ділянки.
Відповідно до Кодексу скористатися звільненням від сплати земельного податку мають право, зокрема, заклади науки (крім національних та державних дендрологічних парків) (за умови використання за цільовим призначенням), які повністю утримуються за рахунок коштів державного або місцевих бюджетів ( пп. 282.1.4 п. 282.1 ст. 282 Кодексу).
З обставин, викладених у зверненні, вбачається, що Територія, яка розташована в межах Ділянки, використовується Суб'єктом не лише у природоохоронній та рекреаційній діяльності з гірськолижного туризму (пп. 2.3 та 6.4 Договору), а й для господарських потреб та комерційної діяльності Заповідника, що суперечить підставам для звільнення Заповідника від сплати земельного податку.
Ключову ознаку бюджетних установ встановлено у п. 12 частини першої ст. 2 Бюджетного кодексу України, де зазначено, що бюджетні установи - це органи державної влади, органи місцевого самоврядування, а також організації, створені ними у встановленому порядку, що повністю утримуються за рахунок відповідно державного бюджету чи місцевого бюджету. Бюджетні установи є неприбутковими.
Водночас відповідно до частини четвертої ст. 13 Бюджетного кодексу України власні надходження бюджетних установ отримуються додатково до коштів загального фонду бюджету, включаються до спеціального фонду бюджету і поділяються на групи, зокрема - надходження бюджетних установ від додаткової (господарської) діяльності та плата за послуги, що надаються бюджетними установами згідно з їх основною діяльністю.
Здійснення бюджетними установами природно-заповідного фонду, в тому числі закладами науки, господарської діяльності з надання платних послуг врегульовано у постанові Кабінету Міністрів України від 28 грудня 2000 року N 1913 (далі - Постанова N 1913, Перелік), якою затверджено Перелік платних послуг, які можуть надаватися бюджетними установами природно-заповідного фонду, прийнятого відповідно до ст. 47 Закону України від 16 червня 1992 року N 2456-XII "Про природно-заповідний фонд" (далі - Закон N 2456)).
У Постанові N 1913 передбачено обмеження території для надання платних послуг бюджетними установами природно-заповідного фонду. Відповідно до примітки до п. 1 розділу II Переліку платні послуги, пов'язані з катанням на лижах, санках, сноукайтингу, сноубордінгу, не можуть надаватися на територіях природних заповідників, заповідних зон національних природних парків, біосферних заповідників, регіональних ландшафтних парків, ботанічних садів і дендрологічних парків.
У Законі N 2456 визначено класифікацію територій та об'єктів природно-заповідного фонду України, щодо яких встановлюється особливий режим охорони, їх відтворення та використання. Для біосферних заповідників установлюється статус, структура територій, диференційований режим охорони, відтворення та використання природних комплексів згідно з функціональним зонуванням (заповідна, буферна зони та регульованого заповідного режиму, антропогенних ландшафтів). Біосферні заповідники є природоохоронними, науково-дослідними установами загальнодержавного значення ( ст. ст. 17, 18 Закону N 2456).
З наведених норм законодавства вбачається, що особливості режиму територій, на яких надаються платні послуги, встановлені для кожної території окремо, а саме для: природних заповідників, заповідних зон національних природних парків, біосферних заповідників, регіональних ландшафтних парків та ботанічних садів і дендрологічних парків, а не для окремої функціональної заповідної зони цих територій.
З огляду на викладене, якщо послуги, пов'язані з катанням на лижах, санках, сноукайтингу, сноубордінгу, надаються на території, зокрема біосферного заповідника, до якої крім інших функціональних зон належать і зона антропогенних ландшафтів, то доходи від надання платних послуг не належать до власних надходжень об'єкта природно-заповідного фонду, а отже, бюджетна установа не вважається такою, що повністю утримується за рахунок коштів державного або місцевого бюджету.
Водночас визначена у п. 1 розділу II Переліку послуга, пов'язана з катанням на лижах, санках, сноукайтингу, сноубордінгу, передбачає провадження діяльності з гірськолижного туризму та відповідно до Договору передбачає встановлення на Території об'єктів нерухомого майна - фундаментів опор (тумб) гірськолижного витягу (Технічний паспорт ТІ01 : [...] від 15.07.2025, Витяг з Реєстру будівельної діяльності щодо інформації про технічні інвентаризації Єдиної державної електронної системи у сфері будівництва від 15.07.2025 N [...] (копії надані)).
Господарську діяльність із гірськолижного туризму у Постанові N 1913 не передбачено.
Враховуючи викладене, у Заповідника - закладу науки відсутні підстави для застосування податкової пільги зі сплати земельного податку за Ділянку, передбаченої у пп. 282.1.4 п. 282.1 ст. 282 Кодексу.
Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію ( п. 52.2 ст. 52 Кодексу).