ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ
ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ
від 11.07.2025 р. N 3748/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК
Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) розглянула звернення ТОВ [...] щодо практичного застосування норм податкового законодавства і в межах компетенції повідомляє.
Платник податків у своєму зверненні повідомив що є платником податку на прибуток на загальних підставах та платником податку на додану вартість.
Платник податків має намір укласти з фізичною особою - підприємцем резидентом Республіки Польща договір транспортно експедиторських послуг. Постачальник послуги є фізичною особою - підприємцем, який сплачує всі податки на території республіки Польща. Договір буде укладений за межами України відповідно до законодавства Республіки Польщі або на території України, оскільки сторони поки що з даного питання не визначились.
Таким чином, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:
1. Чи сплачується податок на доходи фізичних осіб і військовий збір у разі, якщо фізична особа - підприємець - резидент Республіки Польща надасть товариству довідку про статус нерезидента (з країною нерезидента укладено міжнародний договір про уникнення подвійного оподаткування; вказаний нерезидент буде надавати транспортно-експедиторські послуги)?
2. У разі якщо податок на доходи фізичних осіб не сплачується, то якою статтею Конвенції про уникнення подвійного оподаткування, яка підписана між Урядом України і Урядом Республіки Польща товариству слід керуватися, та яка надає йому право не утримувати в Україні з фізичної особи - підприємця нерезидента Республіки Польща податок на доходи фізичних осіб, якщо така фізична особа - підприємець - нерезидент Республіки Польща надасть товариству довідку про статус нерезидента?
3. Чи потрібно нараховувати та сплачувати єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок), у разі укладання договору за межами митної території України за законодавством країни фізичної особи - підприємця - нерезидента Республіки Польща?
4. Чи потрібно нараховувати та сплачувати єдиний внесок у разі укладання товариством договору з фізичною - особою - підприємцем - нерезидентом Республіки Польща на території України за законодавством України?
Відповідно до п. 15.1 ст. 15 Кодексу платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об'єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об'єктом оподаткування згідно з Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов'язок із сплати податків та зборів згідно з Кодексом.
Порядок оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, відповідно до пп. 162.1.2 п. 162.1 ст. 162 якого платниками податку є фізичні особи - нерезиденти.
Згідно з пп. 163.2.1 п. 163.2 ст. 163 Кодексу об'єктом оподаткування фізичної особи - нерезидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід з джерела його походження в Україні.
Відповідно до пп. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 Кодексу дохід з джерелом походження з України - це будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.
Перелік доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, визначено п. 164.2 ст. 164 Кодексу.
Порядок оподаткування доходів, отриманих нерезидентами, регулюється пп. 170.10.1 п. 170.10 ст. 170 Кодексу, яким встановлено, що доходи з джерелом їх походження в Україні, що нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, оподатковуються за правилами та ставками, визначеними для резидентів (з урахуванням особливостей, визначених деякими нормами розділу IV Кодексу для нерезидентів).
Згідно з пп. 170.10.3 п. 170.10 ст. 170 Кодексу у разі якщо доходи з джерелом їх походження в Україні виплачуються нерезиденту резидентом - юридичною або самозайнятою фізичною особою, такий резидент вважається податковим агентом нерезидента щодо таких доходів. Під час укладення договору з нерезидентом, умови якого передбачають отримання таким нерезидентом доходу з джерелом його походження в Україні, резидент зобов'язаний зазначити в договорі ставку податку, що буде застосована до таких доходів.
Відповідно до пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу податковий агент, визначення якого наведено у пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок на доходи фізичних осіб і військовий збір із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку 18 відс., визначену ст. 167 Кодексу, та військового збору - 5 відс., встановлену пп. 1 пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу.
Водночас відповідно до положень п. 3.2 ст. 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.
Положення Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Польща про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень (далі - Конвенція), яка є чинною в українсько-польських податкових відносинах з 11.03.94, застосовуються "до осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав" (ст. 1 Конвенції).
Відповідно до п. 3 ст. 2 Конвенції податками, на які поширюється Конвенція, в Україні є, зокрема, "прибутковий податок з громадян України, іноземних громадян та осіб без громадянства", у Польщі - "прибутковий податок з фізичних осіб".
"Ця Конвенція застосовується також до будь-яких ідентичних або подібних по суті податків, які стягуються одною з Договірних Держав після дати підписання цієї Конвенції, в доповнення до або замість існуючих податків цієї Договірної Держави" (п. 4 ст. 2 Конвенції).
Термін "особа" означає фізичну особу, компанію і будь-яке інше об'єднання осіб (п. 1 ст. 3 Конвенції).
Відповідно до п. 1 ст. 4 Конвенції "при застосуванні цієї Конвенції термін "резидент однієї Договірної Держави" означає особу, яка за законодавством цієї Держави підлягає оподаткуванню в ній на підставі місця проживання, постійного місця перебування, місця знаходження керівного органу, місця реєстрації або іншого аналогічного критерію. Цей термін, разом з тим, не включає особу, яка підлягає оподаткуванню в цій Державі, тільки якщо ця особа одержує доходи з джерел в цій Державі або стосовно майна, що в ній знаходиться".
У загальному порядку в контексті Конвенції оподаткування доходів фізичних осіб - резидентів однієї з двох Договірних Держав (України/Польщі), які здійснюють діяльність з надання індивідуальних послуг незалежного (професійного) характеру, регулюється ст. 14 (Незалежні особисті послуги) Конвенції, якою передбачено:
"1. Доход, що одержується резидентом одної Договірної Держави щодо професійних послуг чи іншої діяльності незалежного характеру, оподатковується тільки в цій Державі, за винятком випадку, коли він володіє регулярно доступною постійною базою в другій Договірній Державі з метою проведення цієї діяльності. Якщо у нього є така постійна база, доход може оподатковуватись у другій Державі, але тільки стосовно доходу, що приписується до цієї постійної бази.
2. Термін "професійні послуги" включає, зокрема, незалежну наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку діяльність, так як і незалежну діяльність лікарів, адвокатів, інженерів, архітекторів, зубних лікарів і бухгалтерів".
Слід зазначити, що перелік послуг, вказаних у п. 2 ст. 14 Конвенції, які підпадають під визначення "професійні послуги" (тобто відносяться до "незалежних особистих послуг"), не є вичерпним.
При цьому слід враховувати, що відповідно до п. 2 ст. 3 (Загальні визначення) Конвенції "при застосуванні цієї Конвенції Договірною Державою будь-який термін, не визначений у Конвенції, має те значення, яке надається законодавством цієї Держави щодо податків, на які поширюється Конвенція, якщо з контексту не випливає інше".
Отже, відповідно до ст. 14 Конвенції, якщо фізичною особою, яка у розумінні Конвенції є резидентом Польщі, надаються особисті послуги незалежного (професійного) характеру і її діяльність з надання цих послуг не здійснюється через постійне представництво на території України, доходи, отримані від такої діяльності, підлягають оподаткуванню лише у Польщі, тобто звільняються від оподаткування в Україні.
Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску, умови та порядок нарахування і сплати, повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначає Закон України від 08 липня 2010 року N 2464-VI "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" (далі - Закон N 2464).
Відповідно до п. 1 частини першої ст. 4 Закону N 2464 платниками єдиного внеску є роботодавці, зокрема, підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами.
Базою нарахування єдиного внеску для роботодавців є сума нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України від 24 березня 1995 року N 108/95-ВР "Про оплату праці", та сума винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами (п. 1 частини першої ст. 7 Закону N 2464).
Згідно з частиною п'ятою ст. 8 Закону N 2464 єдиний внесок для роботодавців встановлюється у розмірі 22 відс. до визначеної ст. 7 Закону N 2464 бази нарахування єдиного внеску.
Водночас наголошуємо, що будь-які висновки щодо оподаткування доходів, отриманих фізичними особами - нерезидентами, можуть надаватися за результатами перевірки умов, суттєвих обставин здійснення відповідних операцій та всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжувались.
Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.