ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ
ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ
від 02.06.2025 р. N 3007/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК
Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), розглянула звернення щодо практичного застосування окремих норм податкового законодавства і в межах компетенції повідомляє.
Платник податків у зверненні повідомив, що є кінцевим бенефіціарним власником значної кількості українських суб'єктів господарювання через непрямий вирішальний вплив на їх діяльність. У зв'язку з підготовкою звітності по контрольованих іноземних компаніях (далі - КІК) та податкової декларації про майновий стан і доходи фізичної особи, виникла практична необхідність в отриманні індивідуальної податкової консультації щодо правильності відображення суми доходу у вигляді дивідендів, сплачених резидентом України на користь КІК.
Враховуючи вищезазначене, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:
Ураховуючи, що доходи компанії UREH є активними згідно пп. 39-2.4.1 п. 39-2.4 ст. 39-2 Кодексу, то чи повинен платник податків включати до свого оподатковуваного доходу суму нарахованих (отриманих) на користь UREH дивідендів від резидента України?
Якщо відповідь на питання 1 - "повинен включати" то:
при розрахунку податкового зобов'язання платника податків, як фізичної особи - контролюючої особи слід враховувати нараховану резидентом України суму дивідендів чи фактично отриману КІК суму (тобто після вирахування податку на репатріацію) та з урахуванням частки платника податків опосередкованого володіння в КІК, а саме (для прикладу) як вказано нижче в таблиці з подальшим включенням відповідної суми до рядка 10.4 декларації про майновий стан та доходи фізичної особи за відповідні роки:
для уникнення подвійного оподаткування доходів, чи потрібно при коригуванні показників декларації про майновий стан та доходи фізичної особи за 2023 рік зменшити суму у рядку 10.10, в якій вказано суму фактично отриманих дивідендів від іноземної компанії, яка опосередковано володіє українськими компаніями, на суму 85570524,00 грн (у зв'язку з включенням дивідендів виплачених, українськими компаніями на користь КІК, в рядок 10.4, у сумі, що перевищує вказану суму)?
Щодо першого і другого питань
Законом України від 16 січня 2020 року N 466-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві" Кодекс доповнено ст. 39-2 "Контрольовані іноземні компанії", яка відповідно до Закону України від 17 грудня 2020 року N 1117-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо забезпечення збору даних та інформації, необхідних для декларування окремих об'єктів оподаткування", набрала чинності з 01 січня 2022 року.
КІК визнається будь-яка юридична особа, зареєстрована в іноземній державі або території, яка визнається такою, що знаходиться під контролем фізичної особи - резидента України або юридичної особи - резидента України (пп. 39-2.1.1 п. 39-2.1 ст. 39-2 Кодексу).
Пунктом 39-2.2 ст. 39-2 Кодексу визначено особливості оподаткування прибутку КІК.
Так, об'єктом оподаткування для податку на доходи фізичних осіб (податку на прибуток підприємств) контролюючої особи є частина скоригованого прибутку КІК, пропорційна частці, якою володіє або яку контролює така фізична (юридична) особа на останній день відповідного звітного періоду, щодо якого розраховується скоригований прибуток КІК, що обчислюється відповідно до правил, визначених ст. 39-2 Кодексу (пп. 39-2.2.2 п. 39-2.2 ст. 39-2 Кодексу).
При цьому, норми ст. 39-2 Кодексу передбачають перелік умов, у разі дотримання яких, скоригований прибуток КІК не включається до бази оподаткування контролюючої особи.
Зокрема, пп. 39-2.4.1 п. 39-2.4 ст. 39-2 Кодексу визначено, що скоригований прибуток КІК не підлягає включенню до загального оподатковуваного доходу, не є об'єктом оподаткування податком на прибуток підприємств контролюючої особи у разі додержання таких умов:
а) між Україною та іноземною юрисдикцією місцезнаходження (реєстрації) КІК є чинний договір про уникнення подвійного оподаткування або про обмін податковою інформацією та
б) виконується будь-яка з таких умов:
частка пасивних доходів КІК становить не більше 50 відс. загальної суми доходів КІК із всіх джерел.
Наказом Міністерства фінансів України від 25.08.2022 N 254 затверджено форму Звіту про КІК, скорочену форму Звіту про КІК (далі - Звіт) та Порядок заповнення Звіту, скороченої форми Звіту і подання до контролюючого органу (далі - Порядок).
У Звіті та в Порядку його заповнення чітко прописані назви граф та порядок їх заповнення. Отже, графи Звіту, в яких є показники для декларування підлягають заповненню.
У разі коли сума прибутку КІК, отримана у вигляді дивідендів від юридичних осіб України (як безпосередньо, так і опосередковано через ланцюг підконтрольних юридичних осіб) відповідно до пп. 39-2.3.2.7 п. 39-2.3.2 п. 39-2.3 ст. 39-2 Кодексу вважається сумою дивідендів, отриманих від українських юридичних осіб безпосередньо контролюючою особою (пп. 170.13.3 п. 170.13 ст. 170 Кодексу).
Така сума зазначається у графі 29 Звіту, також зазначається перелік підконтрольних юридичних осіб, з повним найменуванням такої особи та кодом платника податків, із зазначенням загальної суми дивідендів, отриманих КІК, та розбивкою сум, отриманих безпосередньо чи опосередковано по кожній підконтрольній юридичній особі.
Порядок оподаткування доходів фізичних осіб врегульовано розділом IV Кодексу, згідно з пп. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 якого платником податку є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.
Підпунктом 163.1.3 п. 163.1 ст. 163 Кодексу передбачено, що об'єктом оподаткування резидента є іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.
Дохід, отриманий з джерел за межами України, - це будь-який дохід, отриманий резидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності за межами митної території України (пп. 14.1.55 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).
Оподаткування іноземних доходів встановлено п. 170.11 ст. 170 Кодексу.
Відповідно до пп. 170.11.1 п. 170.11 ст. 170 Кодексу у разі, якщо джерело виплат будь-яких оподатковуваних доходів є іноземним, сума такого доходу включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податку - отримувача, який зобов'язаний подати річну податкову декларацію, та оподатковується за ставкою 18 відс., визначеною п. 167.1 ст. 167 Кодексу, крім:
а) доходів, визначених пп. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу, що оподатковуються за ставкою 9 відс., визначеною пп. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу;
б) прибутку від операцій з інвестиційними активами, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.2 ст. 170 Кодексу;
в) прибутку контрольованих іноземних компаній, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.13 ст. 170 Кодексу;
г) виплат у грошовій чи негрошовій формі у зв'язку з розподілом прибутку, або його частини, джерелом яких є утворення без статусу юридичної особи, створене на підставі правочину або зареєстроване відповідно до законодавства іноземної держави (території) без створення юридичної особи, що оподатковуються в порядку, визначеному п. 170.11-1 ст. 170 Кодексу.
При цьому порядок оподаткування прибутку КІК визначено п. 170.13 ст. 170 Кодексу.
Відповідно до пп. 170.13.2 п. 170.3 ст. 170 Кодексу у разі, якщо КІК розподіляє прибуток або його частину на користь контролюючої особи, і така особа фактично отримує розподілені кошти (як безпосередньо, так і через ланцюг опосередкованого володіння), застосовуються такі правила:
у разі розподілу контролюючою особою прибутку КІК (його частини) до моменту подання Звіту про КІК та включення зазначеної частини прибутку КІК до загального оподатковуваного доходу, що відображається в річній податковій декларації, до такого фактично отриманого (розподіленого) доходу застосовується ставка податку, визначена пп. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу.
При цьому відповідна частина прибутку КІК не підлягає повторному включенню до загального оподатковуваного доходу після подання Звіту (пп. 170.13.2.1 пп. 170.13.2 п. 170.13 ст. 170 Кодексу);
у разі розподілу контролюючою особою прибутку КІК (його частини) після подання Звіту та включення зазначеної частини прибутку КІК до загального оподатковуваного доходу, що відображається в річній податковій декларації, але до закінчення другого календарного року, наступного за звітним, здійснюється перерахунок податку із прибутку КІК, відображеного в податковій декларації, із застосуванням ставки податку визначеної пп. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу.
Контролююча особа - резидент України має право подати уточнюючу річну податкову декларацію, що відображає результати такого перерахунку. При цьому отримана частина прибутку КІК не підлягає повторному включенню до загального оподатковуваного доходу в календарному році, в якому вона фактично отримана (розподілена) (пп. 170.13.2.2 пп. 170.13.2 п. 170.13 ст. 170 Кодексу);
у разі розподілу контролюючою особою прибутку КІК (його частини) після моменту подання Звіту та включення зазначеної частини прибутку КІК до загального оподатковуваного доходу, що відображається в річній податковій декларації, після закінчення календарного другого року, наступного за звітним, перерахунок податку не здійснюється. При цьому отримана частина прибутку КІК не підлягає повторному включенню до загального оподатковуваного доходу в календарному році, в якому вона фактично отримана (розподілена) (пп. 170.13.2.3 пп. 170.13.2 п. 170.13 ст. 170 Кодексу);
сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті з прибутку КІК (як розподіленого, так і не розподіленого), зменшується на суму корпоративного податку або іншого аналогічного податку, що стягується згідно із законодавством іноземних держав, та фактично сплаченого КІК, включаючи податки, що були утримані у джерела виплати із суми доходу, отриманого КІК.
Сума такого податку визначається як загальна сума податку, що була фактично сплачена КІК за результатами відповідного звітного (податкового) періоду (корпоративного податку або іншого аналогічного податку, що стягується згідно із законодавством іноземних держав, - сплачена протягом звітного періоду) пропорційна частці контролюючої особи в такій КІК, відображеній у Звіті про КІК.
Платник податків має право скористатися таким зменшенням за умови документального підтвердження фактичної сплати. Копії документів, що підтверджують факт такої сплати, подаються платником податків разом із податковою декларацією.
При цьому сума зменшення податку на доходи фізичних осіб, визначеного абзацом першим п. 170.13 ст. 170 Кодексу підпункту, не може перевищувати суму податкового зобов'язання фізичної особи щодо прибутку такої КІК (пп. 170.13.2.4 пп. 170.13.2 п. 170.13 ст. 170 Кодексу).
У разі коли сума прибутку КІК, отримана у вигляді дивідендів від юридичних осіб України (як безпосередньо, так і опосередковано через ланцюг підконтрольних юридичних осіб) відповідно до пп. 39-2.3.2.7 пп. 39-2.3.2 п. 39-2.3 ст. 39-2 Кодексу вважається сумою дивідендів, отриманих від українських юридичних осіб безпосередньо контролюючою особою.
Така сума включається до складу загального оподатковуваного доходу контролюючої особи звітного періоду, протягом якого КІК отримано дивіденди, і підлягає оподаткуванню:
отримана від юридичних осіб України - платників податку на прибуток (крім інститутів спільного інвестування) за ставкою, визначеною п. 167.2 ст. 167 Кодексу.
При цьому така сума не враховується під час визначення частини прибутку КІК згідно з пп. 39-2.3.2.7 п. 39-2.3.2 п. 39-2.3 ст. 39-2 Кодексу, а також не підлягає подальшому оподаткуванню під час її фактичної виплати на користь контролюючої особи відповідно до пп. 170.13.2 п. 170.13 ст. 170 Кодексу (пп. 170.13.3 п. 170.13 ст. 170 Кодексу).
Також вказаний дохід для платників, зазначених у пп. 1 пп. 1.1 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу є об'єктом оподаткування військовим збором (пп. 1 пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу).
Платниками військового збору є, зокрема, особи, визначені п. 162.1 ст. 162 Кодексу (пп. 1 пп. 1.1 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу).
Ставка військового збору становить, зокрема, для платників, зазначених у пп. 1 пп. 1.1 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу, - 5 відсотків від об'єкта оподаткування, визначеного пп. 1 пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу, крім доходів, які оподатковуються за ставкою, визначеною пп. 4 пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу (пп. 1 пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу).
Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб та військового збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу, згідно з пп. 168.2.1 п. 168.2 якої платник податку, що отримує, зокрема, іноземні доходи, зобов'язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок (військовий збір) з таких доходів.
Враховуючи викладене, у разі коли сума прибутку КІК, отримана у вигляді дивідендів від юридичних осіб України (як безпосередньо, так і опосередковано через ланцюг підконтрольних юридичних осіб) відповідно до пп. 39-2.3.2.7 пп. 39-2.3.2 п. 39-2.3 ст. 39-2 Кодексу вважається сумою дивідендів, отриманих від українських юридичних осіб безпосередньо контролюючою особою. Така сума включається до складу загального оподатковуваного доходу контролюючої особи звітного періоду, протягом якого КІК отримано дивіденди, і підлягає оподаткуванню: отримана від юридичних осіб України - платників податку на прибуток (крім інститутів спільного інвестування) за ставкою, визначеною п. 167.2 ст. 167 Кодексу. Отже, обов'язок сплатити податок у контролера іноземної компанії виникає після фактичної виплати (або фактичного отримання в інший спосіб) дивідендів на користь КІК від юридичних осіб України.
Щодо третього питання
Порядок подання річної декларації про майновий стан і доходи (податкової декларації) передбачено ст. 179 Кодексу.
Форма Декларації та Інструкція щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи (далі - Інструкція) затверджені наказом Міністерства фінансів України від 02.10.2015 N 859, із змінами та доповненнями, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 за N 1298/27743.
Так, приміткою 8 до Декларації визначено, що рядок 10.14 "Частина прибутку контрольованої іноземної компанії (додаток(и) КІК)" розділу II "Доходи, які включаються до загального річного оподатковуваного доходу" Декларації заповнюється відповідно до пп. 170.13, 170.13-1 ст. 170 Кодексу та проставляється кількість поданих додатків "КІК" за їх наявності.
Підпунктом 17 п. 2 розділу III "Порядок заповнення декларації" Інструкції передбачено, що у графі 3 рядка 10.14 Декларації вказується сума скоригованого прибутку контрольованої іноземної компанії, розрахованої відповідно до положень ст. 39-2 Кодексу та з урахуванням вимог ст. 170 Кодексу.
У графі 6 рядка 10.14 Декларації вказується сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету, із прибутку контрольованої іноземної компанії відповідно до вимог ст. 170 Кодексу та є сумарним значенням графи 3 рядка 08 додатків за формою КІК.
У графі 7 рядка 10.14 Декларації вказується сума військового збору, що підлягає сплаті до бюджету, із прибутку контрольованої іноземної компанії відповідно до вимог ст. 170 Кодексу та є сумарним значенням графи 3 рядка 09 додатків за формою КІК.
Згідно з п. 50.1 ст. 50 Кодексу у разі виявлення платником податків самостійно допущених помилок в поданій Декларації платник податків має право подати уточнюючу Декларацію.
Розрахунок податкових зобов'язань у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок у попередніх звітних періодах передбачено розділом VI Декларації.
Враховуючи вищезазначене, сума прибутку контрольованої іноземної компанії, отримана у вигляді дивідендів від юридичних осіб України (як безпосередньо, так і через ланцюг підконтрольних юридичних осіб), включається до загального оподатковуваного доходу контролюючої особи за той звітний період, коли ці дивіденди були отримані контрольованою іноземною компанією. Розмір такого доходу визначається пропорційно до частки, якою контролююча особа володіє (безпосередньо або опосередковано) або яку фактично контролює на кінець звітного періоду та відображається в графі 3 рядка 10.14 розділу II "Доходи, які включаються до загального річного оподатковуваного доходу" Декларації за звітний рік та оподатковується за ставкою, визначеною п. 167.2 ст. 167 Кодексу.
Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.