Щодо окремих питань оподаткування податком на прибуток підприємств операцій в межах реалізації публічного інвестиційного проекту

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення Державного підприємства "[...]" (далі - Державне підприємство) щодо окремих питань оподаткування податком на прибуток підприємств операцій в межах реалізації публічного інвестиційного проекту, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), повідомляє.

Згідно зі зверненням Державне підприємство є особою, уповноваженою на здійснення закупівель у сфері охорони здоров'я, та має право безоплатно постачати (передавати) належні їй лікарські засоби, медичні вироби, допоміжні засоби до них та послуги структурним підрозділам з питань охорони здоров'я обласних, Київської та Севастопольської міських державних адміністрацій або суб'єктам господарювання, які мають ліцензію на провадження господарської діяльності з медичної практики (далі - Кінцеві набувачі).

Також зазначено, що в бухгалтерському обліку Державного підприємства як одержувача бюджетних коштів в межах бюджетних програм одержані бюджетні кошти визнаються цільовим фінансуванням.

Як повідомляється, Порядком використання коштів, передбачених у державному бюджеті для реалізації публічних інвестиційних проектів Міністерства охорони здоров'я, що затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 07 березня 2025 року N 271 (далі - Порядок N 271), Державне підприємство визначено одержувачем бюджетних коштів, що спрямовуються на реалізацію публічних інвестиційних проектів "Удосконалення діагностики онкологічних захворювань в Україні: модернізація та створення центрів ядерної медицини", "Модернізація матеріально-технічної бази закладів охорони здоров'я, що надають спеціалізовану медичну допомогу" та передбачені у державному бюджеті за бюджетною програмою 2301800 "Реалізація публічних інвестиційних проектів Міністерства охорони здоров'я України".

В рамках реалізації відповідних публічних інвестиційних проектів, передбачається, що Державне підприємство буде здійснювати закупівлю товарів з подальшою їх безоплатною поставкою (передачею) Кінцевим набувачам.

Порядком N 271 визначений перелік товарів, які закуповуються в межах реалізації проекту "Удосконалення діагностики онкологічних захворювань в Україні: модернізація та створення центрів ядерної медицини". Передбачається, що після здійснення закупівлі поставка таких товарів буде здійснена через 24 місяці з подальшою безоплатною передачею Кінцевим набувачам. Згідно з наданою інформацією найменування переліку товарів в Порядку N 271 не відповідає визначенню, що зазначений в абзаці третьому пп. 140.5.9 п. 140.5 ст. 140 Кодексу, а саме: "переліку лікарських засобів, медичних виробів та допоміжних засобів до них".

Також Порядком N 271 визначено, що перелік обладнання до закупівлі, в межах реалізації публічного інвестиційного проекту "Модернізація матеріально-технічної бази закладів охорони здоров'я, що надають спеціалізовану медичну допомогу" визначається Міністерством охорони здоров'я України, що не відповідає умовам абзацу третього пп. 140.5.9 п. 140.5 ст. 140 Кодексу в частині того, що перелік затверджується Кабінетом Міністрів України.

Враховуючи викладене вище, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію із таких запитань:

1. Чи може Державне підприємство при визначенні об'єкту оподаткування податком на прибуток підприємств застосувати положення абзацу третього пп. 140.5.9 п. 140.5 ст. 140 Кодексу до товарів, що будуть придбані в межах реалізації публічного інвестиційного проекту "Удосконалення діагностики онкологічних захворювань в Україні: модернізація та створення центрів ядерної медицини" та безоплатно поставлені (передані) Кінцевим набувачам?

2. Чи може Державне підприємство при визначенні об'єкту оподаткування податком на прибуток підприємств застосувати положення абзацу третього пп. 140.5.9 п. 140.5 ст. 140 Кодексу до товарів, що будуть придбані в межах реалізації публічного інвестиційного проекту "Модернізація матеріально-технічної бази закладів охорони здоров'я, що надають спеціалізовану медичну допомогу" та безоплатно поставлені (передані) Кінцевим набувачам?

3. Чи може Державне підприємство при визначенні об'єкту оподаткування податком на прибуток підприємств, застосувати положення пп. 69.6 п. 69 підрозділу 10 розділу XX Кодексу до товарів, що будуть придбані в межах реалізації публічного інвестиційного проекту "Удосконалення діагностики онкологічних захворювань в Україні: модернізація та створення центрів ядерної медицини" та безоплатно поставлені (передані) Кінцевим набувачам (безоплатна передача планується в 2027 році)?

4. Чи може Державне підприємство при визначенні об'єкту оподаткування податком на прибуток підприємств, застосувати положення пп. 69.6 п. 69 підрозділу 10 розділу XX Кодексу до товарів, що будуть придбані в межах реалізації публічного інвестиційного проекту "Модернізація матеріально-технічної бази закладів охорони здоров'я, що надають спеціалізовану медичну допомогу" та безоплатно поставлені (передані) Кінцевим набувачам?

Щодо запитань 1 - 4

Згідно з пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об'єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями Кодексу.

Відповідно до вимог абзацу першого пп. 140.5.9 п. 140.5 ст. 140 Кодексу фінансовий результат до оподаткування податкового (звітного) періоду збільшується платником податку на прибуток на суму коштів або вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, безоплатно перерахованих (переданих) протягом звітного (податкового) року неприбутковим організаціям, внесеним до Реєстру неприбуткових установ та організацій на дату такого перерахування коштів, передачі товарів, робіт, послуг (крім неприбуткової організації, яка є об'єднанням страховиків, якщо участь страховика у такому об'єднанні є умовою проведення діяльності такого страховика відповідно до закону, та неприбуткових організацій, до яких застосовуються положення пп. 140.5.14 п. 140.5 ст. 140 Кодексу), у розмірі, що перевищує 4 відсотки оподатковуваного прибутку попереднього звітного року.

Як встановлено абзацами третім - п'ятим пп. 140.5.9 п. 140.5 ст. 140 Кодексу, положення абзацу першого пп. 140.5.9 п. 140.5 ст. 140 Кодексу не застосовується до безоплатно поставлених (переданих) особою, уповноваженою на здійснення закупівель у сфері охорони здоров'я, товарів, за умови, що:

1) такі товари на день укладення договору про їх закупівлю були включені до Переліку лікарських засобів, медичних виробів та допоміжних засобів до них, що закуповуються за кошти державного бюджету для виконання програм та здійснення централізованих заходів з охорони здоров'я, затвердженого Кабінетом Міністрів України, та

2) такі товари були придбані особою, уповноваженою на здійснення закупівель у сфері охорони здоров'я, за рахунок коштів державного бюджету, передбачених для виконання програм та здійснення централізованих заходів з охорони здоров'я.

Положення абзацу першого пп. 140.5.9 п. 140.5 ст. 140 Кодексу не застосовується до безоплатно поставлених (переданих) особою, уповноваженою на здійснення закупівель у сфері охорони здоров'я, товарів, за умови, що такі товари були придбані за кошти грантів (субгрантів) для виконання програм Глобального фонду для боротьби із СНІДом, туберкульозом та малярією в Україні відповідно до закону (абзац шостий пп. 140.5.9 п. 140.5 ст. 140 Кодексу).

Кодексом встановлено, зокрема, положення про нерозповсюдження різниці згідно з пп. 140.5.9 п. 140.5 ст. 140 Кодексу на операції закупівельної організації з безоплатного постачання (розподілу) лікарських засобів, медичних виробів та допоміжних засобів до них, що закуповуються за кошти державного бюджету для виконання програм та здійснення централізованих заходів з охорони здоров'я відповідно до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України.

При цьому зазначимо, що відповідно до п. 6 Порядку N 271 бюджетні кошти, що спрямовуються на реалізацію публічного інвестиційного проекту "Модернізація матеріально-технічної бази закладів охорони здоров'я, що надають спеціалізовану медичну допомогу", використовуються з урахуванням такої умови, зокрема, що перелік медичного обладнання до закупівлі визначається Міністерством охорони здоров'я України з урахуванням концепції реалізації публічного інвестиційного проекту.

Згідно з п. 7 Порядку N 271 бюджетні кошти, що спрямовуються на реалізацію публічного інвестиційного проекту "Удосконалення діагностики онкологічних захворювань в Україні: модернізація та створення центрів ядерної медицини", використовуються з урахуванням такої умови, зокрема, що бюджетні кошти в рамках реалізації зазначеного проекту спрямовуються на закупівлю товарів, робіт та послуг (у тому числі на оплату банківських послуг, сплату податків, зборів та митних платежів, проектування об'єктів будівництва) з метою створення центрів ядерної медицини. Перелік товарів за проектом визначено у додатку 2 до Порядку N 271.

Тобто в зазначених вище публічних інвестиційних проектах не йдеться про операції з безоплатного передання за визначенням саме лікарських засобів, медичних виробів та допоміжних засобів до них.

Водночас тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року N 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року N 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у п. 69 підрозділу 10 розділу XX Кодексу.

Так, відповідно до пп. 69.6 п. 69 підрозділу 10 розділу XX Кодексу коригування, встановлені пп. 140.5.9 п. 140.5 ст. 140 Кодексу, не проводяться щодо сум коштів або вартості спеціальних засобів індивідуального захисту (касок, бронежилетів, виготовлених відповідно до військових стандартів), технічних засобів спостереження, лікарських засобів та медичних виробів, засобів особистої гігієни, продуктів харчування, предметів речового забезпечення, а також інших товарів, виконаних робіт, наданих послуг, які добровільно перераховані (передані) Збройним Силам України, Національній гвардії України, Службі безпеки України, Службі зовнішньої розвідки України, Державній прикордонній службі України, Міністерству внутрішніх справ України, Управлінню державної охорони України, Державній службі спеціального зв'язку та захисту інформації України, іншим утвореним відповідно до законів України військовим формуванням, їх з'єднанням, військовим частинам, підрозділам, установам або організаціям, що утримуються за рахунок коштів державного бюджету, для потреб забезпечення оборони держави та наданої гуманітарної допомоги з дотриманням вимог законодавства України про гуманітарну допомогу у зв'язку з військовою агресією російської федерації проти України, а також на користь центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері цивільного захисту, сил цивільного захисту та/або закладам охорони здоров'я державної, комунальної власності, та/або структурним підрозділам з питань охорони здоров'я обласних, Київської та Севастопольської міських державних адміністрацій, сум коштів, перерахованих на відкриті Національним банком України рахунки державних органів, призначені для фінансового забезпечення заходів з відсічі збройної агресії проти України та ліквідації її наслідків, національної безпеки і оборони, відновлення, підтримки і розвитку України, надання гуманітарної допомоги, а також для залучення коштів на підтримку Збройних Сил України.

Отже, якщо під час воєнного стану державне підприємство - платник податку на прибуток (що є особою, уповноваженою на здійснення закупівель у сфері охорони здоров'я) безоплатно надає товари (що не визначено переліком лікарських засобів, медичних виробів та допоміжних засобів до них, що закуповуються за кошти державного бюджету для виконання програм та здійснення централізованих заходів з охорони здоров'я, затвердженим Кабінетом Міністрів України) на користь закладів охорони здоров'я державної, комунальної власності, та/або структурних підрозділів з питань охорони здоров'я обласних, Київської та Севастопольської міських державних адміністрацій, різниця щодо вартості таких безоплатно наданих товарів, встановлена пп. 140.5.9 п. 140.5 ст. 140 Кодексу, не виникає, і такі операції при визначенні фінансового результату до оподаткування та відповідно об'єкта оподаткування податком на прибуток підприємств відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (абзац перший частини другої ст. 6 Закону України від 16 липня 1999 року N 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" зі змінами).

Водночас у випадку безоплатного надання державним підприємством - платником податку на прибуток (що є особою, уповноваженою на здійснення закупівель у сфері охорони здоров'я) товарів (що не визначено переліком лікарських засобів, медичних виробів та допоміжних засобів до них, що закуповуються за кошти державного бюджету для виконання програм та здійснення централізованих заходів з охорони здоров'я, затвердженим Кабінетом Міністрів України) іншим неприбутковим організаціям, не зазначеним у пп. 69.6 п. 69 підрозділу 10 розділу XX Кодексу, такий платник податку згідно з пп. 140.5.9 п. 140.5 ст. 140 Кодексу повинен збільшити фінансовий результат до оподаткування на вартість таких товарів у розмірі, що перевищує 4 відсотки оподатковуваного прибутку попереднього звітного року.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).