Щодо практичного застосування окремих норм податкового законодавства

Державна податкова служба України відповідно до ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) розглянула звернення Підприємства стосовно надання індивідуальної податкової консультації щодо практичного застосування окремих норм податкового законодавства, та в межах компетенції повідомляє.

Підприємство повідомляє, що здійснює роздрібну торгівлю рідинами, що використовуються в електронних сигаретах. Рідини, що використовуються в електронних сигаретах, знаходяться в одноразових змінних картриджах/контейнерах. Одноразові змінні картриджі/контейнери, в свою чергу, упаковані в паперову/картонну чи іншу упаковку в різній кількості.

Підприємство запитує:

Чи не встановлено податковим законодавством заборони на зберігання, транспортування та продаж Підприємством на митній території України рідин, що використовуються в електронних сигаретах з марками акцизного податку, які наклеєні на упаковку, що містять декілька (два чи більше) одноразових змінних картриджів (заправних контейнерів чи інших ємностей) з рідинами, що використовуються в електронних сигаретах?

Чи не вважатимуться маркованими з відхиленнями від вимог Положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюється виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах (абзац третій пункту 226.9 ст. 226 Кодексу) рідини з марками акцизного податку, які наклеєні на упаковку, що містить декілька (два чи більше) одноразових змінних картриджів (заправних контейнерів чи інших ємностей) з рідинами, що використовуються в електронних сигаретах?

Чи має право Підприємство здійснювати зберігання, транспортування, реалізацію картриджів (заправних контейнерів чи інших ємностей для рідин), що використовуються електронних сигаретах, які запаковані в упаковку, що містить два і більше картриджів(заправних контейнерів чи інших ємностей), на яку наклеєна одна марка акцизного податку?

Щодо питань 1 - 3.

Підпунктом 14.1.109 пункту 14.1 статті 14 Кодексу надано визначення терміну маркування рідин, що використовуються в електронних сигаретах, як наклеювання марки акцизного податку на ємність (упаковку) з рідиною, що використовується в електронних сигаретах, в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.

Водночас пунктом 23 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року N 1251 (зі змінами) (далі - Положення N 1251), для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, передбачено наклеювання марки на картриджі, заправні контейнери та інші ємності для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, у такий спосіб, щоб марки обов'язково розривалися під час відкривання.

Згідно із Директивою Європейського Парламенту і Ради 2014/40/ЄС про наближення законів, підзаконних нормативно-правових актів та адміністративних положень держав-членів щодо виробництва, представлення та продажу тютюнових виробів та супутніх продуктів і про скасування Директиви 2001/37/ЄС (далі - Директива 2014/40/ЄС):

"електронна сигарета" означає виріб, який може бути використаний для споживання парів, які містять нікотин, через мундштук, або будь-який компонент цього виробу, в тому числі картридж, резервуар і пристрій без картриджа або резервуара. Електронні сигарети можуть бути одноразовими (перезаправними за допомогою заправного контейнера та резервуара) або такими, що перезаряджаються одноразовими картриджами (п. 16 ст. 2 Директиви 2014/40/ЄС);

"заправний контейнер" означає ємність, що містить нікотиновмісну рідину, яка може бути використана для заправлення електронної сигарети (п. 17 ст. 2 Директиви 2014/40/ЄС).

Електронні сигарети можна класифікувати за такими критеріями:

за частотою використання - одноразові та багаторазові;

за типом картриджа/контейнера для рідини, що випаровуються, - відкритого і закритого типу;

за різновидами автомайзерів;

за типом управління - ручні або автоматичні.

Одноразові електронні сигарети не передбачають заміну чи перезаправку картриджа, а після припинення випаровування аерозолю підлягають утилізації.

Електронні сигарети багаторазового використання відрізняються за розміром, виглядом, елементами живлення, системою випаровування і складом рідини та містять картриджі, які можна перезаправляти.

Система відкритого типу передбачає заправку контейнера багаторазового використання рідиною самостійно користувачем. Системи закритого типу передбачають використання змінних картриджів/контейнерів, які заправлені рідиною виробником та не допускають можливості додавати до них інші інгредієнти.

У разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов'язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару (п. 226.1 ст. 226 Кодексу).

Наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою, пачці (упаковці) тютюнового виробу чи ємності (упаковці) з рідиною, що використовується в електронних сигаретах, є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів (п. 226.2 ст. 226 Кодексу).

Відповідно до п. 226.9 ст. 226 Кодексу вважаються такими, що немарковані:

алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, з підробленими марками акцизного податку;

алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції;

вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари;

алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки;

сигарети, цигарки та сигарили, що вироблені після 1 січня 2021 року, в яких кількість одиниць у пачці (упаковці) не відповідає кількості одиниць, зазначеній на марках акцизного податку;

рідини, що використовуються в електронних сигаретах, вироблених до 1 січня 2021 року.

Відповідно до ст. 1 Закон України від 6 грудня 218 року N 2639-VІІІ "Про інформацію для споживачів щодо харчових продуктів" (далі - Закон N 2639) визначено:

етикетка (стікер) - бірка, напис, позначка, графічне або інше зображення, написане, надруковане, нанесене з використанням трафарету, марковане, витиснене або відбите на упаковці чи додане до упаковки або тари, в якій знаходиться харчовий продукт;

маркування - слова, описи, знаки для товарів і послуг (торговельні марки), графічні зображення або символи, що стосуються харчових продуктів, які розміщуються на будь-якій упаковці, етикетці (стікері), кольєретці, а за відсутності упаковки, у документі або повідомленні, що супроводжують харчовий продукт або посилаються на нього.

Відповідно до ст. 6 Закону N 2639 обов'язковою для надання є така інформація, зокрема: назва харчового продукту, перелік інгредієнтів, мінімальний термін придатності або дата "вжити до", будь-які особливі умови зберігання та/або умови використання (за потреби), інструкції з використання - у разі якщо відсутність таких інструкцій ускладнює належне використання харчового продукту.

Враховуючи зазначене, з урахуванням норм п. 226.9 ст. 226 Кодексу, а також інших вимог Положення N 1251, не забороняється наклеювання марки акцизного податку на споживчу упаковку одноразових змінних картриджів, тобто на упаковку на якій міститься інформація про товар, в якій знаходяться один або декілька одноразових змінних картриджі з рідиною, що використовується в електронних сигаретах. При цьому, відповідно до п. 226.1 ст. 226 Кодексу, спосіб маркування марками акцизного податку підакцизних товарів має забезпечувати розривання марки акцизного податку під час відкупорювання (розкривання) такої упаковки, і відповідно така продукція не вважатиметься немаркованою відповідно до п. 226.9 ст. 226 Кодексу.

Водночас якщо рідина, що використовується в електронних сигаретах, знаходиться у ємності, з якої здійснюється заправка контейнера багаторазового використання, наклеювання марки акцизного податку здійснюється саме на ємностях (упаковках), в яких знаходиться така рідина.

Пунктом 528 підрозділу 10 розділу XX Кодексу тимчасово, на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків, встановлених, зокрема статтями 52 і 53 розділу II Кодексу щодо надання контролюючими органами індивідуальних податкових консультацій в письмовій формі.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.