Щодо виникнення права на податкове зобов`язання та податковий кредит у комітента та комісіонера при придбанні товарів у нерезидента

Головне управління ДФС у Тернопільській області розглянуло лист щодо виникнення права на податкове зобов`язання та податковий кредит у комітента та комісіонера при придбанні товарів у нерезидента та в межах своїх повноважень повідомляє наступне.

Згідно п. 189.4 ст. 189 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), дата збільшення податкових зобов’язань і податкового кредиту платників податку за операціями, що здійснюють постачання/отримання товарів/послуг у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів та без права власності на такі товари/послуги, визначається за правилами, встановленими ст. 187 та ст. 198 ПКУ.

Проте ця норма не поширюється на операції з експортування товарів за межі митної території України або ввезення на митну територію України товарів у межах зазначених договорів (п. 189.6 ст. 189 ПКУ). Тому порядок оподаткування у цьому випадку визначається виходячи із законодавчих норм загального характеру, зокрема п.187.11 ст. 187. ПКУ, згідно з яким попередня оплата вартості товарів, що ввозяться на митну територію України, не змінює значення сум податку, які відносяться до податкового кредиту або податкових зобов’язань платника податку – імпортера.

Разом з цим п. 180.1 ст. 180 ПКУ передбачено, що платником податку є будь-яка особа, що ввозить на митну територію України в обсягах, які підлягають оподаткуванню, та на яку покладається відповідальність за сплату податків у разі переміщення товарів через митний кордон України відповідно до Митного кодексу України.

Порядком заповнення митних декларацій на бланку єдиного адміністративного документа, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 30.05.2012 №651, передбачено відображення особи, відповідальної за сплату податків, у графі 9 митної декларації.

Запитання:

Коли буде виникати право на податковий кредит та податкові зобов’язання по ПДВ у підприємства (резидента), яке є комітентом у договорі комісії, укладеного з комісіонером (резидент), останній який уклав договір з контрагентом (нерезидентом) на поставку комітенту товару?

Відповідь:

Якщо особою, відповідальною за сплату податків є комісіонер, то у відповідності п. 198.2 ст. 198 ПКУ право на віднесення сум до податкового кредиту у комітента виникає за правилом першої події: або на дату передачі йому товару комісіонером, або на дату перерахування комісіонерові коштів за закупівлю товару, а також за наявності належним чином оформленої податкової накладної.

Передача товару в рамках договору комісії у відповідності абз. "е" пп. 14.1.191 ПКУ прирівнюється до його постачання. Базою оподаткування ПДВ, відповідно п.188.1 ст. 188 ПКУ, при передачі такого товару комітентові, ввезеного в режимі імпорту, буде договірна ціна, але не нижча від митної вартості такого товару.

У разі коли першою подією є перерахування передоплати комісіонерові, податковий кредит у комітента виникне на суму передоплати, що підлягає перерахуванню нерезиденту. У випадку якщо митна вартість товару на момент передачі його комісіонером відрізнятиметься від раніше перерахованої суми, то у цьому випадку, відповідно до п. 192.1 ст. 192 ПКУ, податковий кредит комітента підлягає коригуванню на підставі Розрахунку коригування до податкової накладної, виписаної комісіонером.

У випадку коли відповідальним за сплату ПДВ до бюджету є комітент - імпортер, то у відповідності п.187.11 ст. 187 ПКУ попередня оплата вартості товарів, що ввозяться на митну територію України, не змінює значення сум податку, які відносяться до податкового кредиту або податкового зобов’язання такого імпортера.

Відповідно п. 198.2 ст. 198 ПКУ для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою виникнення права на віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов’язаннями згідно з п. 187.8 ст. 187 ПКУ.

Разом з цим відповідно п. 198.6 ст. 198 ПКУ не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені митними деклараціями.

Запитання

Чи буде виникати у комісіонера право на податковий кредит та податкові зобов’язання по ПДВ на усі суми поставки чи тільки на суму комісійної винагороди?

Відповідь:

У випадку, коли особою відповідальною за сплату платежів на митниці є комітент, саме він вважатиметься імпортером, за товаром, що він придбаває. У цьому випадку у комісіонера, відповідно п. 187.11 ст. 187 ПКУ не виникає ніяких податкових наслідків ні при отриманні передоплати від комітента, ні при перерахуванні переоплати нерезиденту, та при передачі товару комітенту.

Щодо комісійної винагороди, то податкові зобов’язання у комісіонера відповідно п. 187.1 ст. 187 ПКУ виникають у загальному порядку за правилом першої події: або за датою отримання винагороди від комітента на поточний рахунок, або за датою підписання акта наданих послуг. Відповідно п. 188.1 ст. 188 ПКУ, базою оподаткування буде договірна ціна послуги, але не нижча звичайної.

У випадку, коли імпортером та відповідальним за сплату ПДВ до бюджету, є комісіонер, то, відповідно п. 187.11 ст. 187 ПКУ, при перерахуванні передоплати за товар нерезиденту податкових наслідків у нього не виникає.

Датою виникнення податкових зобов’язань у комісіонера, відповідно до вимог п.187.8 ст. 187 ПКУ, є дата подання митної декларації для митного оформлення. Базою ж оподаткування, відповідно п. 190.1 ст. 190 ПКУ, є договірна (контрактна) вартість, але не нижче митної вартості цих товарів, визначеної відповідно до розділу ІІІ Митного кодексу України, з урахуванням мита та акцизного податку, що підлягають сплаті і включаються до ціни товарів.

Право на податковий кредит у комісіонера, відповідно до п.198.2 та п. 198.6 ст. 198 ПКУ, виникає на дату сплати податкових зобов’язань.

У взаємовідносинах із комітентом за товаром, що придбавається, датою виникнення податкового зобов’язання, відповідно п. 187.1 ст. 187 ПКУ, є або дата зарахування коштів від комітента на закупівлю товару, або передача йому товару.

У разі коли першою подією є перерахування коштів комітентом, комісіонер повинен виписати податкову накладну, виходячи з тієї суми коштів у складі отриманої передоплати, яка підлягає перерахуванню нерезиденту. У випадку якщо митна вартість товару на момент передачі його комісіонером відрізнятиметься від раніше перерахованої суми, то у цьому випадку відповідно до п. 192.1 ст. 192 ПКУ податкове зобов’язання комісіонера підлягає коригуванню на підставі Розрахунку коригування до такої податкової накладної.

Щодо комісійної винагороди, то податкові зобов’язання у комісіонера відповідно п. 187.1 ст. 187 ПКУ виникають у загальному порядку за правилом першої події: або за датою отримання винагороди від комітента на поточний рахунок, або за датою підписання акта наданих послуг.

Запитання:

Які первинні документи необхідні для оформлення таких господарських операцій?

Відповідь:

Пунктом 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року №88, зазначено, що первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Додатково повідомляємо, що податковою консультацією є допомога контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган (пп.14.1.172 п.14.1 ст. 14 ПКУ).

Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п.52.2 ст. 52 ПКУ).