Щодо окремих питань оподаткування постійного представництва нерезидента

Державна податкова служба України розглянула звернення представництва щодо окремих питань оподаткування постійного представництва нерезидента та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), повідомляє.

Як зазначено у зверненні юридична особа, зареєстрована згідно із законодавством Швейцарії, має на території України зареєстроване постійне представництво, яке до 23.05.2020 р. визначало оподатковуваний прибуток шляхом застосування до суми отриманого доходу коефіцієнта 0,7.

У зв'язку з внесеними Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві" від 16 січня 2020 року N 466-ІХ змінами (далі - Закон N 466) платник запитує щодо визначення режиму оподаткування прибутку постійного представництва податком на прибуток підприємств починаючи з 23.05.2020 р., подання представництвом звітності з податку на прибуток підприємств у 2020 році, визначення діапазону рентабельності для застосування умов співставності юридичних осіб, що має здійснюватись з метою додержання положень пп. 141.4.7 п. 141.4 ст. 141 п. 141.4 ст. 141 Кодексу

внесено зміни до порядку оподаткування прибутків нерезидентів, які провадять свою діяльність на території України через постійне представництво, які набули чинності з 23.05.2020 року.

Так, відповідно до пп. 133.2.2 п. 133.2 ст. 133 Кодексу, платниками податку визначаються нерезиденти, які здійснюють господарську діяльність на території України через постійне представництво та/або отримують доходи із джерелом походження з України, та інші нерезиденти, на яких покладено обов'язок сплачувати податок у порядку, встановленому цим розділом.

Згідно із пп. 141.4.7 п. 141.4 ст. 141 Кодексу суми прибутків нерезидентів, які провадять свою діяльність на території України через постійне представництво, оподатковуються в загальному порядку. При цьому таке постійне представництво прирівнюється з метою оподаткування до платника податку, який провадить свою діяльність незалежно від такого нерезидента.

Постійне представництво визначає обсяг оподатковуваного прибутку, отриманого протягом звітного (податкового) періоду, відповідно до принципу "витягнутої руки". Оподатковуваний прибуток постійного представництва має відповідати прибутку незалежного підприємства, що здійснює таку саму або аналогічну діяльність у таких самих або аналогічних умовах і діє в повній незалежності від нерезидента, постійним представництвом якого воно є.

Обсяг оподатковуваного прибутку постійного представництва розраховується відповідно до положень статті 39 цього Кодексу.

Отже, починаючи з 23 травня 2020 року з пп. 141.4.7 п. 141.4 ст. 141 Кодексу вилучено норми, які надавали можливість визначати суму прибутку постійного представництва нерезидента, що підлягає оподаткуванню в Україні, на підставі складення нерезидентом окремого балансу фінансово-господарської діяльності, погодженого з контролюючим органом за місцезнаходженням постійного представництва, або у разі неможливості визначити шляхом прямого підрахування прибуток, отриманий нерезидентами з джерелом його походження з України, визначати оподатковуваний прибуток контролюючим органом як різницю між доходом та витратами, визначеними шляхом застосування до суми отриманого доходу коефіцієнта 0,7.

Таким чином, починаючи зі звітного періоду - І півріччя 2020 року, постійні представництва нерезидента мають застосовувати нові правила визначення оподатковуваного прибутку та подавати Податкову декларацію з податку на прибуток підприємств, форма якої затверджена наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2015 р. N 897(далі - Декларація), та не застосовувати форми розрахунку податку на прибуток нерезидентів, які провадять діяльність на території України через постійне представництво, які затверджено наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2016 р. N 544(далі - Розрахунок).

Якщо за підсумками І кварталу 2020 року постійні представництва нерезидента визначали оподатковуваний прибуток у Розрахунку, то у Декларації за І півріччя 2020 року такі постійні представництва визначають обсяг оподаткованого прибутку, отриманого протягом І півріччя 2020 року, наростаючим підсумком згідно з порядком, встановленим пп. 141.4.7 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, у редакції, чинній з 23.05.2020 р.

При цьому постійні представництва нерезидента не зобов'язані подавати уточнений Розрахунок за І квартал 2020 року. Визначений за результатами І кварталу 2020 року у Розрахунку податок на прибуток відображається у рядку 18 Декларації та враховується при обчисленні рядка 19 Декларації за І півріччя 2020 року.

Крім того, платники мають право скористатися нормами п. 46.4 ст. 46 Кодексу щодо подання доповнення до Декларації, яке може бути складено за довільною формою та буде використано контролюючим органом при аналізі показників такої Декларації. Таке доповнення подається з поясненням мотивів його подання.

З метою дотримання вимог пп. 141.4.7 п. 141.4 ст. 141 Кодексу щодо визначення постійним представництвом обсягу оподатковуваного прибутку відповідно до принципу "витягнутої руки", воно має:

- визначити об'єкт оподаткування податком на прибуток постійного представництва, розрахований на підставі фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності платника податків відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, із застосуванням коригувань, у визначених Кодексом випадках;

- розрахувати обсяг прибутку, який би отримало незалежне підприємство, що здійснює таку саму або аналогічну діяльність у таких самих або аналогічних умовах і діє в повній незалежності від нерезидента, використовуючи положення ст. 39 Кодексу.

З урахуванням положень ст. 39 Кодексу розрахунок обсягу оподатковуваного прибутку постійного представництва передбачає, зокрема, проведення функціонального аналізу діяльності нерезидента через його постійне представництво в Україні та визначення характеру взаємовідносин між постійним представництвом, нерезидентом та контрагентами постійного представництва і нерезидента, вибір найбільш доцільного методу трансфертного ціноутворення, пошук зіставних операцій або незалежних юридичних осіб, які здійснюють зіставну діяльність відповідно до функціонального профілю постійного представництва, розрахунок діапазону цін (рентабельності) тощо.

Підпунктом 39.2.1.7 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу визначено, що господарські операції, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні, визнаються контрольованими, якщо обсяг таких господарських операцій, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік незалежно від загального обсягу доходу такого постійного представництва за цей період.

Згідно з пп. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 Кодексу платники податків, які у звітному році здійснювали контрольовані операції, зобов'язані подавати до 1 жовтня року, що настає за звітним, звіт про контрольовані операції та повідомлення про участь у міжнародній групі компаній.

Платники податків, що здійснюють контрольовані операції, повинні складати та зберігати документацію з трансфертного ціноутворення за кожний звітний період (пп. 39.4.3 п. 39.4 ст. 39 Кодексу).

Таким чином, постійне представництво, яке здійснювало контрольовані операції, обґрунтування, що обсяг його оподатковуваного прибутку, отриманого протягом звітного (податкового) періоду, визначено відповідно до принципу "витягнутої руки" та розраховано відповідно до положень статті 39 цього Кодексу, наводить у документації з трансфертного ціноутворення за відповідний звітний рік.

Для постійних представництв, які протягом звітного року не здійснювали контрольовані операції, Кодексом прямо не визначено вимоги щодо форми, структури та змісту обґрунтування дотримання ними вимог пп. 141.4.7 п. 141.4 ст. 141 Кодексу. Разом з цим, враховуючи що розрахунок обсягу оподатковуваного прибутку постійного представництва має проводитись відповідно до положень статті 39 Кодексу, таке обґрунтування доцільно здійснювати з урахуванням вимог пп. 39.4.6 п. 39.4 ст. 39 Кодексу.

Слід зауважити, що положення абзацу третього пп. 141.4.7 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, в редакції, яка діяла до набуття чинності Законом N 466, передбачали, що навіть у випадку визначення оподатковуваного прибутку шляхом застосування до суми отриманого доходу коефіціента 0,7, мали враховуватись вимоги, визначені ст. 39 Кодексу.

Зауважимо, що згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.