Щодо надання індивідуальної податкової консультації з питання визначення податкових зобовязань при передачі права власності на нерухоме майно в процесі приєднання до іншої юридичної особи

Державна фіскальна служба України розглянула звернення товариства щодо надання індивідуальної податкової консультації з питання визначення податкових зобов'язань при передачі права власності на нерухоме майно в процесі приєднання до іншої юридичної особи та керуючись статтею 52 Податкового кодексуУкраїни (далі - Кодекс) повідомляє.

Відповідно до статті 104 Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ) юридична особа припиняється в результаті реорганізації (злиття, приєднання, поділу, перетворення) або ліквідації. У разі реорганізації юридичних осіб майно, права та обов'язки переходять до правонаступників.

Згідно з пунктом 1 статті 106 ЦКУ злиття, приєднання, поділ та перетворення юридичної особи здійснюються за рішенням його учасників або органу юридичної особи, уповноваженого на це установчими документами, а у випадках, передбачених законом - за рішенням суду або відповідних органів державної влади.

Пунктом 2 статті 107 ЦКУ визначено, що після закінчення строку для пред'явлення вимог кредиторами та задоволення чи відхилення цих вимог комісія з припинення юридичної особи складає передавальний акт (у разі злиття, приєднання або перетворення) або розподільчий баланс (у разі поділу), який має містити положення про правонаступництво щодо майна, прав та обов'язків юридичної особи, що припиняється шляхом поділу, стосовно всіх її кредиторів та боржників, включаючи зобов'язання, які оспорюються сторонами.

Об'єкт основних засобів перестає визнаватися активом (списується з балансу) у разі його вибуття внаслідок продажу, ліквідації, безоплатної передачі, нестачі, остаточного псування або інших причин невідповідності критеріям визнання активом (пункт 40 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30.09.2003 р. N 561.

Фінансовий результат від вибуття об'єктів основних засобів визначається вирахуванням з доходу від вибуття основних засобів їх залишкової вартості, непрямих податків і витрат, пов'язаних з вибуттям основних засобів (пункт 45 вказаних Методичних рекомендацій).

Щодо оподаткування податком на прибуток підприємств

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Кодексу об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.

Згідно з пунктами 138.1 та 138.2 статті 138 Кодексу фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму залишкової вартості окремого об'єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у разі ліквідації або продажу такого об'єкта та зменшується на суму залишкової вартості окремого об'єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної з урахуванням положень цієї статті Кодексу, у разі ліквідації або продажу такого об'єкта.

Отже, якщо у разі списання з балансу основних засобів при їх передачі за передавальним актом на баланс іншої юридичної особи (до якої він приєднується) платник податку включає до складу витрат суму залишкової вартості таких основних засобів, такий платник збільшує фінансовий результат до оподаткування на суму залишкової вартості, визначеної відповідно до правил бухгалтерського обліку, та зменшує на суму залишкової вартості такого окремого об'єкта основних засобів, визначеної з урахуванням положень статті 138 Кодексу.

У разі, якщо платник податку не включає до витрат суму залишкової вартості основних засобів, що передаються юридичній особі (до якої він приєднується), то у такого платника податку зазначені різниці не виникають.

Відповідно до пункту 7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 р. N 92, (далі - П(С)БО 7) придбані (створені) основні засоби зараховуються на баланс підприємства/установи за первісною вартістю. Одиницею обліку основних засобів є об'єкт основних засобів.

Згідно з пунктом 10 П(С)БО 7 первісною вартістю основних засобів, що внесені до статутного капіталу підприємства, визнається погоджена засновниками (учасниками) підприємства їх справедлива вартість з урахуванням витрат, передбачених пунктом 8 Положення (стандарту) 7.

Порядок розрахунку амортизації основних засобів або нематеріальних активів для визначення об'єкта оподаткування встановлено пунктом 138.3 статті 138 Кодексу.

Згідно з підпунктом 138.3.1 пункту 138.3 статті 138 Кодексу розрахунок амортизації основних засобів або нематеріальних активів здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням обмежень, встановлених підпунктом 14.1.138 пункту 14.1 статті 14 Кодексу, підпунктами 138.3.2 - 138.3.4 цього пункту. При такому розрахунку застосовуються методи нарахування амортизації, передбачені національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, крім "виробничого" методу.

Для розрахунку амортизації відповідно до положень цього пункту визначається вартість основних засобів та нематеріальних активів без урахування їх переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку.

Відповідно до підпункту 138.3.3 пункту 138.3 статті 138 Кодексу мінімально допустимі строки амортизації основних засобів та інших необоротних активів використовуються з урахуванням наступного.

У разі коли строки корисного використання (експлуатації) об'єкта основних засобів в бухгалтерському обліку менше ніж мінімально допустимі строки амортизації основних засобів та інших необоротних активів, то для розрахунку амортизації використовуються строки, встановлені цим підпунктом.

У разі коли строки корисного використання (експлуатації) об'єкта основних засобів в бухгалтерському обліку дорівнюють або є більшими, ніж ті, що встановлені цим підпунктом, то для розрахунку амортизації використовуються строки корисного використання (експлуатації) об'єкта основних засобів, встановлені в бухгалтерському обліку.

Отже, податковій амортизації основних засобів підприємства, яке приєднало інше підприємство, згідно з положеннями підпункту 138.3.1 пункту 138.3 статті 138 Кодексу, підлягає балансова (залишкова) вартість основних засобів, переданих по передавальному акту, вартість яких визначена за правилами податкового обліку.

Крім того, якщо строки корисного використання (експлуатації) об'єкта основних засобів в бухгалтерському обліку менші ніж мінімально допустимі строки амортизації основних засобів, то для розрахунку амортизації використовуються строки, встановлені підпункти 138.3.3 пункту 138.3 статті 138 Кодексу, а якщо є більшими ніж ті, що встановлені цим підпунктом, то для розрахунку амортизації використовуються строки корисного використання (експлуатації) об'єкта основних засобів, встановлені в бухгалтерському обліку.

Щодо оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, та військовим збором

Відповідно до підпункту 266.1.1 пункту 266.1 статті 266 Кодексу платниками податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, є, зокрема, юридичні особи, які є власниками об'єктів нерухомості.

У разі переходу права власності на об'єкт оподаткування від одного власника до іншого протягом календарного року податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, обчислюється для попереднього власника за період з 1 січня цього року до початку того місяця, в якому припинилося право власності на зазначений об'єкт оподаткування, а для нового власника - починаючи з місяця, в якому він набув право власності (підпункт 266.8.1 пункт 266.8 статті 266 Кодексу).

Дохід, отриманий юридичною особою від передачі та/або набуття права власності на нерухоме майно, не є об'єктом оподаткування військовим збором.

Щодо державної реєстрації юридичної особи та реєстрації платником податку на додану вартість

Відповідно до частини сьомої статті 4 Закону України від 15 травня 2003 року N 755-IV " Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань" у разі приєднання юридичних осіб здійснюється державна реєстрація припинення юридичних осіб, що припиняються у результаті приєднання, та державна реєстрація змін до відомостей, що містяться в Єдиному державному реєстрі, щодо правонаступництва юридичної особи, до якої приєднуються. Приєднання вважається завершеним з дати державної реєстрації змін до відомостей, що містяться в Єдиному державному реєстрі, щодо правонаступництва юридичної особи, до якої приєднуються.

Згідно з пунктом 98.1 статті 98 Кодексу встановлено, що під реорганізацією платника податків розуміється зміна його правового статусу.

Пунктом 184.1 статті 184 Кодексу визначені підстави для анулювання реєстрації платника ПДВ. Так, відповідно до підпункту "б" зазначеного пункту анулювання реєстрації платника ПДВ відбувається у разі, якщо будь-яка особа, зареєстрована як платник ПДВ, прийняла рішення про припинення та затвердила ліквідаційний баланс, передавальний акт або розподільчий баланс відповідно до законодавства за умови сплати суми податкових зобов'язань із ПДВ у випадках, визначених цим розділом. Таким чином, у разі реорганізації платника ПДВ відповідно до законодавства шляхом приєднання, його реєстрація в якості платника ПДВ має бути анульована.

Щодо оподаткування податком на додану вартість

Згідно з підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 Кодексу операції з реорганізації (злиття, приєднання, поділу, виділення та перетворення) юридичних осіб не є об'єктом оподаткування ПДВ.

При цьому у випадку проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 Кодексу, платник податку не здійснює:

нарахування податкових зобов'язань з ПДВ, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Кодексу за товарами/послугами, що фактично використовуються в операціях, які не є об'єктом оподаткування відповідно до вказаного пункту розділу (пункт 198.5 статті 198 Кодексу);

перерахунок сум податкового кредиту у зв'язку із зміною частки використання товарів (послуг) в оподатковуваних і неоподатковуваних операціях (пункт 199.6 статті 199 Кодексу).

Отже, у разі, якщо в результаті реорганізації усі майнові права та обов'язки одного платника ПДВ переходять в повному обсязі до іншого новоствореного підприємства - платника ПДВ, який набуває прав і обов'язків цього реорганізованого підприємства, то така операція не є об'єктом оподаткування ПДВ.

Платник ПДВ, що реорганізується шляхом приєднання, злиття, перетворення, поділу та виділення відповідно до закону не здійснює ні нарахування податкових зобов'язань на товари/послуги, необоротні активи, суми податку по яких були включені до складу податкового кредиту, і які не були використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності такого платника податку, ні зменшення податкового кредиту по операціях з їх придбання.

Водночас повідомляємо, що відповідно до пункту 52.2 статті 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.