Щодо оподаткування податком на прибуток та врахування від’ємного значення від патентованої діяльності минулих періодів

Міжрегіональне головне управління ДФС - Центральний офіс з ОВП розглянуло лист підприємства та в межах своїх повноважень повідомляє.

Щодо врахування суми неустойки (штрафів чи пені), оплати послуг сторонніх організацій та інших витрат операційної діяльності при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток.

Відповідно до п. 1 ст. 549 Цивільного кодексу України від 16 січня 2003 року N 435-IV, зі змінами та доповненнями (далі - ЦКУ), неустойка (штраф, пеня) - грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов'язання.

В той же час неустойка (штраф, пеня) - це штрафна (господарська) санкція у вигляді грошової суми, яку учасник господарських відносин зобов'язаний сплатити у разі порушення ним правил здійснення господарської діяльності, невиконання або неналежного виконання господарського зобов'язання (п. 1 ст. 230 Господарського кодексу України від 16 січня 2003 року N 436-IV, із змінами та доповненнями).

Залежно від порядку розрахунку неустойки визначені два її підвиди (п. п. 2, 3 ст. 549 ЦКУ):

- штраф, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов'язання;

- пеня, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов'язання за кожен день прострочення виконання.

Починаючи з 01.01.2015, згідно з пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI зі змінами та доповненнями (далі – ПКУ), об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III Кодексу.

Розділом III "Податок на прибуток підприємств" ПКУ не передбачено коригування фінансового результату до оподаткування на різниці по штрафах, пені, неустойці; оплату послуг сторонніх організацій та інші витрати операційної діяльності.

Пунктом 6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.99 N 318 (далі - П(С)БО 16), витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Визнані штрафи, пеня, неустойка; нестачі й втрати від псування цінностей включаються до інших операційних витрат (п. 20 П(С)БО 16).

До складу загальновиробничих витрат включаються витрати на вдосконалення технології й організації виробництва (зокрема, оплата послуг сторонніх організацій) (п. 15 П(С)БО 16).

Виходячи з викладеного, понесені витрати у вигляді визнаних платником податку штрафів, пені, неустойки; оплаті послуг сторонніх організацій та інші витрати операційної діяльності приймають участь при визначенні фінансового результату до оподаткування відповідно до правил бухгалтерського обліку без подальшого його коригування на такі витрати.

Водночас зазначаємо, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється Міністерством фінансів України, яке затверджує національні Положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (п.2 ст. 6 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999року № 996-XIV (далі – Закон 996)).

Отже, з питання правильності відображення у бухгалтерському обліку вище зазначених витрат доцільно звернутись до Міністерства фінансів України.

Щодо питання врахування та відображення від’ємного значення від патентованої діяльності минулих періодів.

Пунктом 152.2 ст. 152 ПКУ у редакції, яка діяла до 01.01.2015, було передбачено, що платник податку на прибуток, який проводив діяльність, що підлягала патентуванню був зобов’язаний окремо визначати податок від кожного виду такої діяльності та окремо визначати податок від іншої діяльності. З цією метою такий платник повинен був вести окремий облік доходів, отриманих від діяльності, що підлягала патентуванню, та витрат, пов’язаних з веденням діяльності з урахуванням від’ємного значення як результату розрахунку об’єкта оподаткування.

При цьому, від’ємне значення як результат розрахунку об’єкта оподаткування, отриманий від ведення діяльності, яка підлягала патентуванню, не враховувався для визначення об’єкта оподаткування та відшкодовувався за рахунок доходів, отриманих у майбутніх податкових періодах від такої діяльності (абзац другий п. 150.1 ст. 150 ПКУ).

Законом України від 28 грудня 2014 року № 71-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" розділ ІІІ "Податок на прибуток підприємств" ПКУ викладено в новій редакції, якою не передбачено окремого порядку списання збитків від патентованої діяльності.

Починаючи з 01.01.2015 особливості оподаткування податку на прибуток встановлено ст. 134 ПКУ.

Згідно п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПКУ об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу ІІІ Податок на прибуток підприємств" ПКУ.

Відповідно до п.п. 140.4.2 п. 140.4 ст. 140 ПКУ фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років. Положення зазначеного пункту застосовуються з урахуванням п. 3 підрозд. 4 розділу XX "Перехідні положення" ПКУ.

Наказом Міністерства Фінансів України від 20.10.2015 № 897 "Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємств" визначено, що різниці, які виникають при здійсненні фінансових операцій, зокрема, сума від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років (п.п. 140.4.2 п. 140.4 ст. 140 ПКУ) відображається у р. 3.2.4 Додатку РІ.

Отже, від’ємне значення об’єкта оподаткування від патентованої діяльності, що виникло у попередніх звітних (податкових) періодах, враховується у складі загального від’ємного значення об’єкта оподаткування, що зменшує фінансовий результат до оподаткування відповідно до положень п.п. 140.4.2 п. 140.4 ст. 140 ПКУ у вигляді різниці.

Звертаємо Вашу увагу, що Наказом Міністерства Фінансів України від 20.10.2015 № 897 "Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємств" затверджено нову форму податкової декларації з податку на прибуток підприємств, у якій враховані вимоги Розділу III ПКУ.